Wat heeft netto in petto?

nummer 5
MBB
mei 2014
Drieluik ‘De fiscale behandeling van pensioensparen’ – Deel II: Wat heeft netto in petto?
Dr. A.H.H. Bollen-Vandenboorn1, mr. M.E.C. Boumans
cpl2, mr. G. van Ginkel3 en E.H.M. Janssen MSc., LL.M4
te komen, zonder dat hij daarbij gebruik kan maken van de
omkeerregel. Hierbij gaan wij specifiek in op het nettopensioen.
Deze bijdrage maakt onderdeel uit van het
Allereerst lichten wij het begrip nettopensioen nader toe.
Vervolgens wordt de toenemende behoefte aan nettopensioen beschreven. Daarna gaan we in op de fiscale behandeling van het nettopensioen en de positie hiervan in de Pensioenwet (PW). Als sluitstuk gaan we in op de meerwaarde
van het nettopensioen als oudedagsvoorziening.
drieluik ‘De fiscale behandeling van pensioensparen’. In het eerste artikel van ons drieluik –
dat in het vorige MBB-nummer is gepubliceerd
– zijn wij ingegaan op het belang en de functie van de omkeerregel voor ons pensioenstel-
Wij beperken ons in deze bijdrage tot het ouderdomspensioen. Deze bijdrage is geschreven naar de stand van zaken
per 22 april 2014.
sel. In dit tweede deel staat de vraag centraal
welke betekenis nettopensioen kan spelen in
het pensioenstelsel en wat de meerwaarde
2.
Nettolijfrente of nettopensioen?
van nettopensioen is als oudedagsvoorziening.
Wij verstaan in deze bijdrage onder nettopensioen het
pensioen dat werkgever en werknemer (sociale partners)
in het kader van de arbeidsrelatie afspreken (tweede pijler).
Het betreft pensioen dat onder de werkingssfeer van de PW
valt, maar waarbij de fiscale faciliteit (de omkeerregel) voor
dit pensioen ontbreekt. De premies worden betaald uit het
nettoloon en de uitkeringen zijn onbelast.
In het volgende MBB-nummer wordt het laatste artikel van ons drieluik gepubliceerd. In
dit sluitstuk staat de vraag centraal op welke
wijze zelfstandig pensioensparen mogelijk is
en zou kunnen zijn, en hoe zich dit onderscheidt van het pensioensparen via de werk-
Per 2015 wordt naar verwachting een ‘nieuwe’ nettopensioenregeling geïntroduceerd voor pensioenopbouw boven
een inkomen van € 100.000.6 Deze ‘nieuwe’ nettopensioenregeling – beter bekend als de nettolijfrente – is vormgegeven als een derdepijlerproduct. Kenmerk daarvan is dat het
gaat om een vrijwillige voorziening, waarbij het initiatief
daarvoor bij de belastingplichtige zelf ligt. Lijfrenten in
de derde pijler zijn in Nederland niet het werkterrein van
pensioenfondsen maar van levensverzekeraars, banken en
beleggingsinstellingen. Dit geldt ook voor de nettolijfrente.7
gever.
1.Inleiding
De mogelijkheden om met fiscale ondersteuning te sparen
voor de oudedag zijn de laatste jaren in belangrijke mate
neerwaarts aangepast. De overheid gaat meer en meer uit
van de financiële zelfredzaamheid van de burger. Althans,
dat is een van de belangrijkste argumenten die het kabinet
noemt bij de versobering van de fiscale faciliëring van pensioensparen die zij voor 2015 voor ogen heeft.5 De drijfveer
lijkt echter mede ingegeven te zijn door het behalen van
een forse bezuinigingsdoelstelling. In deze bijdrage worden
de mogelijkheden geschetst die een werknemer nog tot zijn
beschikking heeft om tot de gewenste oudedagsvoorziening
1
Onder druk van de pensioensector en op verzoek van vrijwel de gehele Tweede Kamer zegde staatssecretaris Wiebes
toe voor 2 april jl. een richtinggevende brief te sturen over
de vraag hoe de nettolijfrente ook binnen de tweede pijler
gestalte kan krijgen. Deze brief is op 28 maart jl. verschenen en komt verderop in het artikel nader aan de orde.8 Het
is opmerkelijk dat Wiebes in zijn brief spreekt over ‘nettolijfrente in de tweede pijler’, een terminologie die onzes
inziens onjuist is. Kenmerk van de tweede pijler is nu juist
dat sprake is van pensioen in de zin van de PW. Lijfrenten
hebben daarin geen plek. Wij spreken in het vervolg van
dit artikel dan ook over ‘100k+ nettopensioen’ (hetgeen een
zuiverdere begripsomschrijving is) en niet over een netto-
Werkzaam als universitair hoofddocent bij Maastricht Centre for Taxation, Maastricht
University.
2
Werkzaam bij PGGM en als promovendus verbonden aan het Expertisecentrum
Pensioenrecht van de Vrije Universiteit te Amsterdam. Hij schreef dit artikel op
persoonlijke titel.
3
Werkzaam als senior juridisch beleidsmedewerker bij PGGM. Zij schreef dit artikel op
persoonlijke titel.
4
Werkzaam als pensioenadviseur bij Pensions, Actuarial & Insurance Services van PwC
en werkzaam als promovendus bij het Maastricht Centre for Taxation, Maastricht
6
5
Kamerstukken I, 2013-2014, 33 847, nr. B (Wijziging van de Wet verlaging
maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend
University.
inkomen en het Belastingplan 2014).
Kamerstukken I, 2013-2014, 33 847, nr. B (Wijziging van de Wet verlaging
maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend
7
Zie voorgesteld art. 5.16a Wet IB 2001.
inkomen en het Belastingplan 2014).
8
Kamerstukken II, 2013-2014, 33 610, nr. L.
221
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
222
lijfrente als we het hebben over aanvullende opbouw boven
een inkomen van € 100.000 in de tweede pijler. We bedoelen echter hetzelfde.
Waar nodig maken wij in dit artikel onderscheid tussen de
100k+ nettopensioenregeling en de huidige nettopensioenregelingen.
3.
Aanleiding behoefte aan nettopensioen
Nettopensioen staat in toenemende mate in de belangstelling. Aanleiding hiervoor is met name de versobering van
het fiscale kader voor pensioensparen, wat voornamelijk is
ingegeven door bezuinigingen. Bij de invoering van de wetgeving inzake de afschaffing van VUT en prepensioen9 in
2006 werd pensionering vóór de 65-jarige leeftijd niet langer fiscaal gefacilieerd. Vanaf dat moment werden eventuele
oplossingen in de nettosfeer meer relevant, vooral voor
mensen met een zwaar beroep voor wie doorwerken tot
65 jaar niet zonder meer tot de mogelijkheden behoort.10
In de jaren die daarop volgden werd het fiscale kader voor
de oudedag nog verder versoberd (o.a. verlaging van de
opbouwpercentages en verhoging van de pensioenrichtleeftijd11) met als voorlopig sluitstuk de indiening van het
wetsvoorstel ‘Wijziging van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering
pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014’
(‘wetsvoorstel versobering fiscaal kader pensioen’).12 Het
wetsvoorstel regelt onder andere dat met ingang van 1 januari 2015 de fiscaal maximale pensioenopbouw voor een
ouderdomspensioen, uitgaande van een middelloonregeling, maximaal 1,875% van het pensioengevend salaris per
jaar mag bedragen. Daarnaast wordt met ingang van dezelfde datum het pensioengevend inkomen waarover pensioen
mag worden opgebouwd ‘afgetopt’ op € 100.000. Het fiscale
kader voor de oudedagsvoorzieningen in de derde pijler en
het fiscale pensioenkader voor IB-ondernemers13 wordt in
gelijke mate verlaagd.
9
Wet van 24 februari 2005, houdende wijziging van de Wet op de loonbelasting 1964,
de Wet inkomstenbelasting 2001, de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet
arbeid en zorg en van enige andere wetten (Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/
prepensioen en introductie levensloopregeling), Stb. 2005, 115.
Gestileerd rekenvoorbeeld 1: jaarlijkse fiscaal maximale
opbouw ouderdomspensioen o.b.v. middelloonregeling
Uitgangspunten:
• opbouwpercentage 2014: 2,15% van het pensioengevend
salaris
• opbouwpercentage 2015: 1,875% van het pensioengevend salaris
• aftopping pensioengevend salaris op € 100.000
2014
2015
2014
2015
Pensioengevend
salaris
€ 35.000
€ 35.000
€ 150.000
€ 150.000,
echter door
aftopping
gemaximeerd op
€ 100.000
AOWfranchise
€ 13.449
€ 13.449
€ 13.449
€ 13.449
Pensioengrondslag
€ 21.551
€ 21.551
€ 136.551
€ 86.551
Jaarlijkse
opbouw
€ 463
€ 404
€ 2.936
€ 1.623
-13%
Zoals bovenstaand rekenvoorbeeld laat zien, wordt vooral
een hooggesalarieerde werknemer hard getroffen door de
maatregelen van het kabinet. Om de pijn te verzachten
heeft het kabinet voor inkomens boven de aftoppingsgrens
een additionele fiscaal vriendelijke oudedagsvoorziening
geïntroduceerd, namelijk de 100k+ nettopensioenregeling.
Voor het inkomen boven de € 100.000 mag een oudedagsvoorziening worden opgebouwd die ongeveer overeenkomt
met een jaarlijkse brutopensioenopbouw van 1,875% van
het gemiddeld verdiende arbeidsinkomen. De premie of
inleg wordt betaald uit het netto-inkomen. Hierover is
reeds belasting betaald en de uitkeringen zijn dan ook vrijgesteld van belastingheffing in box 1. Tevens wordt volgens
het wetsvoorstel de waarde van de aanspraak vrijgesteld in
box 3.14 Mensen met een pensioengevend inkomen lager
dan € 100.000 kunnen niet deelnemen aan een 100k+ nettopensioenregeling, zij worden immers niet geraakt door
de aftoppingsmaatregel en kunnen dus – in beginsel – over
hun volledig pensioengevend inkomen fiscaal gefacilieerd
pensioen opbouwen.
10 Zie ook: M. Hoofiën, ‘Nettopensioensparen de oplossing voor “zware” beroepen’,
Pensioen Magazine, oktober 2012, p. 7.
11 Denk bijvoorbeeld aan de Wet verhoging AOW- en pensioenrichtleeftijd, Stb. 2012,
328.
12 Kamerstukken I, 2013-2014, 33 847, nr. B (Wijziging van de Wet verlaging
maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend
inkomen en het Belastingplan 2014).
13 Zie ook: G. van Ginkel, M.E.C. Boumans en A.H.H. Bollen-Vandenboorn, ‘Het nieuwe
Witteveenkader in de IB-sfeer’, WFR 2013/756.
-45%
14 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 3, p. 2.
MBB
nummer 5
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
223
Door de versobering van de maximale pensioenopbouw
zullen veel pensioenregelingen in de tweede pijler en oudedagsvoorzieningen in de derde pijler neerwaarts aangepast
moeten worden. Dit roept de vraag op of er naast de gefacilieerde (bruto) pensioenregelingen nog mogelijkheden
zijn om additioneel te sparen voor de oudedag, uitgaande
van de premisse dat hier ook daadwerkelijk behoefte aan
bestaat. Immers, als we allemaal langer doorwerken, zal het
– volgens de berekeningen die het kabinet toont – mogelijk
zijn een pensioen van in ieder geval 75% van het gemiddelde inkomen te bereiken.15 Dit zou betekenen dat geen
sprake is van een versobering en dat wellicht geen behoefte
bestaat aan aanvullende mogelijkheden voor pensioenopbouw.
Gestileerd rekenvoorbeeld 2: jaarlijkse opbouw ouderdomspensioen o.b.v. middelloonregeling inclusief 100k+ nettopensioenregeling
De introductie van de 100k+ nettopensioenregeling betekent
voor de hooggesalarieerde werknemer uit rekenvoorbeeld 1 het
volgende. De werknemer mag over € 50.000 pensioen sparen
in de 100k+ nettopensioenregeling. Dit betekent dat hij nog
ongeveer € 50.000 * (1 – 52% belasting) * 1,875% = € 450
jaarlijks netto mag sparen. Wij spreken hier bewust van ‘ongeveer’ aangezien (zoals later in dit artikel aan bod komt) het
daadwerkelijk te sparen bedrag ook afhankelijk is van de leeftijd van de werknemer. De premie-inleg zal namelijk worden
bepaald aan de hand van een leeftijdsafhankelijke staffel. Als
we het bedrag van € 450 bruteren tegen 52% (om een zuivere
achteruitgang in pensioenopbouw te laten zien ten opzichte
van het te sparen brutobedrag in 2014) komen we uit op een
totaal te sparen bedrag in de 100k+ nettopensioenregeling van
€ 938.
2015
(zonder 100k+
netto-pensioenregeling)
2015
(met 100k+
netto-pensioenregeling)
Pensioen­
€ 150.000
gevend salaris
€ 150.000,
echter door
aftopping
gemaximeerd
op € 100.000
€ 150.000,
echter door
aftopping
gemaximeerd
op € 100.000
AOWfranchise
€ 13.449
€ 13.449
€ 13.449
Pensioengrondslag
€ 136.551
€ 86.551
€ 86.551
Jaarlijkse
opbouw
€ 2.936
€ 1.623
€ 2.560
2014
De praktijk leert echter dat er situaties zijn, waardoor
behoefte blijft bestaan aan een hogere pensioenopbouw dan
een pensioenregeling biedt. Het enkele feit dat er geen fiscale faciliteit meer bestaat, doet niet af aan de behoefte van
een eventueel hoger of eerder ingaand pensioen. Dit geldt
bijvoorbeeld in de volgende situaties:
– er is sprake van korting op het pensioen of gemiste
indexatie;
– werknemers kunnen in periodes van werkloosheid of
ziekte/arbeidsongeschiktheid pensioenopbouw missen;
– er is sprake van een zwaar beroep of een andere
reden op grond waarvan een individu graag eerder
zou willen uittreden. Deze wens kan overigens zowel
bij een werknemer (fysiek zware arbeid) als bij een
werkgever (tegengaan van een vergrijsd personeelsbestand) leven.
In de hierna volgende paragrafen wordt beschreven welke
mogelijkheden het nettopensioen kan bieden.
4.
Fiscale wetgeving nettopensioen
-13%
4.1. Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964)
Bovenstaand voorbeeld laat zien dat wanneer een hooggesalarieerde werknemer maximaal bijspaart in een 100k+ nettopensioenregeling, hij (grofweg) eenzelfde achteruitgang kent
in zijn pensioenopbouw (2014 versus 2015) als een laaggesalarieerde werknemer. Let wel, de jaarlijkse pensioenopbouw van
de hooggesalarieerde werknemer (€ 2.560) bestaat voor een
deel uit brutopensioen (€ 1.623) en een deel uit netto spaargeld
(€ 938). Over dit laatste bedrag dient eerst belasting betaald
te worden alvorens het in de ‘pensioenspaarpot’ wordt gestopt.
Daadwerkelijk wordt dus € 450 in de ‘pensioenspaarpot’
gestopt en niet € 938.
Zoals wij in het eerste deel van ons drieluik hebben laten
zien, geeft de Wet LB 1964 een fiscale faciliteit om pensioenopbouw te stimuleren (omkeerregel). Een werkgever
kan ervoor kiezen daar geen gebruik van te maken of een
pensioenregeling aan te bieden die buiten de grenzen van
een fiscaal gefacilieerde pensioenregeling in de zin van
hoofdstuk IIB Wet LB 1964 (‘Witteveenkader’) valt, zoals
een nettopensioenregeling.
Een nettopensioenregeling kent in feite een tegenovergestelde fiscale behandeling in vergelijking met een brutopensioenregeling. Bij een nettopensioenregeling worden
15 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 7, p. 3.
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
224
de aanspraken belast, zijn premies niet aftrekbaar en zijn
de uitkeringen vrijgesteld16 (TEE-systeem), terwijl bij een
brutopensioenregeling de aanspraken onbelast blijven, de
premies aftrekbaar zijn en de uitkeringen belast17 (EET-systeem, mits voldaan aan de regels van het Witteveenkader).
De nettopensioenregeling kenmerkt zich dus als een pensioenregeling waarop de omkeerregel niet van toepassing is.
4.2. Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001)
4.2.1 Box 1
Eén van de voordelen van nettopensioensparen is dat het
rendement dat wordt behaald op de inleg buiten de belastingheffing blijft van box 1. Er wordt immers direct belasting betaald over de verkregen aanspraken.
Dit voordeel kan echter teniet worden gedaan als een progressienadeel ontstaat in het geval dat de uitkeringen zijn
vrijgesteld van belasting tegen een lager tarief dan waartegen de aanspraken belast waren. De deelnemer aan de
nettopensioenregeling heeft tijdens de uitkeringsfase waarschijnlijk weinig belastbaar inkomen. Dan kan mogelijk
geen (volledige) aftrek van de hypotheekrente plaatsvinden
of kunnen andere aftrekposten niet (volledig) worden geëffectueerd. Wellicht kan dit nadeel voor een deel worden
ondervangen via middeling.18 Indien de werknemer tijdens
de uitkeringsfase van het nettopensioen echter nog overige
bruto-inkomsten heeft, doet dit nadeel zich niet of in mindere mate voor.
4.2.2.Box 3
Zoals hierboven aangegeven zijn de aanspraken in een
nettopensioenregeling belast in box 1. Daarna wordt deze
waarde bovendien onderdeel van de heffingsgrondslag in
box 3. Onder de Wet IB 2001 is in art. 2.14 Wet IB 2001 de
rangorde geregeld, hetgeen met zich brengt dat indien en
voor zover sprake is van een pensioenregeling in de zin van
het Witteveenkader, dit een vrijgesteld loonbestanddeel
is in box 1. In die hoedanigheid kan het dan niet worden
belast in box 3. Daar een nettopensioenregeling het ‘spiegelbeeld’ vormt van een brutopensioenregeling en niet
voldoet aan de grenzen van het Witteveenkader, gaat dit
dus niet op en dient de waarde van de pensioenaanspraak
van huidige nettopensioenregelingen opgegeven te worden
in box 3. Na vermindering met het heffingvrije vermogen
(2014: € 21.139) dient hierover jaarlijks 1,2% vermogensrendementsheffing te worden betaald.19 Op grond van de
Wet LB 1964 wordt de waarde van de pensioenaanspraak
bepaald door de waarde in het economische verkeer. Dit is
het bedrag dat voor het inkopen van de aanspraak bij een
verzekeraar zou moeten worden gestort.20 Op grond van de
Wet IB 2001 gelden echter andere waarderingsregels.21 De
waarde wordt dan gevonden door toepassing van forfaitaire
rekenregels. Hierbij wordt niet verwezen naar de waarderingsregel uit de Wet LB 1964. Dit leidt ertoe dat een en
dezelfde aanspraak fiscaal verschillend gewaardeerd wordt.
De 1,2% vermogensrendementsheffing is momenteel
een kostenverhogende factor voor werkgevers als zij een
nettopensioenregeling aanbieden en de kosten van de
vermogensrendementsheffing vergoeden. Naarmate de
opbouw- en de uitkeringsfase langer duren, zal de kostenverhoging zwaarder wegen.22 Er kan daarentegen ook voor
gekozen worden om de kosten geheel of gedeeltelijk voor
rekening van de werknemer te laten komen. Bij de 100k+
nettopensioenregeling speelt dit issue niet. Boven dit inkomen kan een oudedagsvoorziening worden opgebouwd in
de vorm van een nettopensioen dat overeenkomt met een
jaarlijkse brutopensioenopbouw van 1,875% middelloon.
Hiervoor wordt, uitgaande van gelijke behandeling met
de nettolijfrente in de Wet IB 2001, naar verwachting een
box 3-vrijstelling gecreëerd. Deze 100k+ nettopensioenregeling zal dan in zijn geheel geen onderdeel zijn van de
heffingsgrondslag in box 3. Om dit te bewerkstelligen is wel
een wijziging van de Wet IB 2001 nodig.23
4.2.3.Afkoop
Volgens het kabinet is het nettopensioen bedoeld om
voor het inkomensgedeelte boven de aftoppingsgrens van
€ 100.000 te voorzien in inkomen voor de oude dag. Het
is niet de bedoeling dat het nettopensioen eerder wordt
opgenomen (vóór pensioendatum). Gebeurt dat toch, dan
vervalt de vrijstelling voor box 3.24 Het gaat hierbij om de
box 3-vrijstelling vanaf dat tijdstip en niet de box 3-vrijstelling voor het verleden. Het verlies van de fiscale faciliteit
van de box 3-vrijstelling leidt er volgens het kabinet toe
dat de nettolijfrente (100k+ nettopensioen dus) niet wordt
aangewend voor andere (bijvoorbeeld consumptieve)
doeleinden dan een oudedagsvoorziening.25 De Tweede
Kamer vond dit onvoldoende. Staatssecretaris Wiebes heeft
daarom in zijn brief van 28 maart jl. aangegeven dat het
reeds genoten box 3-voordeel toch wordt teruggenomen bij
een onregelmatige handeling. Om de uitvoeringskosten en
administratieve lasten te beperken kiest het kabinet daarbij
20 Art. 3.12 Uitv.reg. LB 2011.
21 Art. 5.23 Wet IB 2001 jo. art. 19 Uitv.besl. IB 2001.
22 P. Conneman (2014), ‘Nettopensioen en fiscale ruimte’, Pensioen & Praktijk, januarifebruari 2014, p. 28.
23 Zie het nieuw voorgestelde art. 5.16 Wet IB 2001 voor de nettolijfrente. Zie voor een
16 Art. 10 Wet LB 1964.
tekstvoorstel van de benodigde wetswijziging voor de 100k+ nettopensioenregeling:
17 Art. 11, lid 1, onderdeel c, Wet LB 1964 jo. art. 11, lid 1, onderdeel j, onder 1°, Wet LB
H. Kappelle, E. Lutjens en I. Witte, Notitie inzake: Nettopensioen in de tweede pijler,
1964 en art. 3.100 Wet IB 2001.
VU Expertisecentrum Pensioenrecht, 2014, p. 6‑7.
18 Art. 3.154 Wet IB 2001.
24 Zie het nieuw voorgestelde art. 5.16c Wet IB 2001.
19 Art. 2.13 jo. art. 5.2 Wet IB 2001.
25 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 7, p. 12.
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
225
voor een forfaitaire benadering. Bij de berekening van het
forfaitaire voordeel dient de gemiddelde inleg te worden
bepaald en het aantal jaren waarin het box 3-voordeel is
genoten. Voor de gemiddelde inleg wordt uitgegaan van de
helft van de waarde van het nettopensioen op het moment
van afkoop. Voor het aantal jaren waarin wordt deelgenomen wordt uitgegaan van een inleg vanaf 1 januari 2015
met een maximum van 10 jaar. Om te voorkomen dat de
forfaitaire benadering voor belastingplichtigen onevenredig
ruw uitwerkt, is het kabinet voornemens een tegenbewijsmogelijkheid op te nemen. Wij vragen ons af waarom het
kabinet kiest voor dit maximum. Er kunnen zich immers
situaties voordoen waarbij iemand op jonge leeftijd carrière maakt en daardoor mag deelnemen aan een 100k+
nettopensioenregeling waardoor hij langer dan 10 jaar
deelneemt. Hij hoeft bij opname voor pensioendatum dan
‘slechts’ zijn genoten box 3-voordeel over een maximumperiode van 10 jaar terug te betalen.
Ten aanzien van de revisierente merkt het kabinet – terecht
– op dat deze betrekking heeft op het rentevoordeel dat de
desbetreffende belastingplichtige heeft genoten als gevolg
van het feit dat de heffing ten onrechte op een later moment
plaatsvindt, doordat de inleg destijds ten onrechte niet in
box 1 is belast. Bij een nettopensioen is dat laatste niet het
geval.26 Revisierente is dan niet aan de orde.
5.
Civiele wetgeving nettopensioen
Zoals eerder benoemd, komt nettopensioen in de tweede
pijler pas in de brief van de staatssecretaris van Financiën
van 28 maart jl. voor het eerst meer expliciet in de schijnwerpers te staan.27 Dit terwijl nettopensioen feitelijk altijd
al mogelijk was, maar gezien de fiscale ondersteuning werd
vrijwel altijd gekozen voor een brutopensioen. Een voorbeeld van een nettopensioenregeling is de pensioenregeling
van Stichting Pensioenfonds KLM Cabinepersoneel, waarbij deelnemers verplicht 2% van hun grondslag inleggen ten
behoeve van een nettopensioen.28
Nu nettopensioen een oplossing kan zijn voor de werknemer die behoefte heeft aan meer pensioenopbouw dan
fiscaal is toegestaan, is het relevant te realiseren waar het
vervallen van de fiscale faciliëring toe leidt. Heeft dit bijvoorbeeld ook gevolgen voor de toepasselijkheid van civiele
wet- en regelgeving? Anders gezegd: In hoeverre is een nettopensioen nu wezenlijk anders dan een brutopensioen? Is
de PW van toepassing en zijn er daarbij nog verschillen te
onderkennen tussen het huidige en het 100k+ nettopensioen?
5.1. De Pensioenwet
De Pensioenwet is bepalend voor hetgeen onder pensioen
moet worden verstaan. In deze paragraaf wordt ingegaan
op de vraag of de PW van toepassing is op nettopensioen
en wat de gevolgen hiervan zijn.
Op grond van de PW zijn de constitutieve vereisten voor
pensioen:
– de koppeling met een arbeidsrelatie;
– het geldelijk vastgesteld zijn van de uitkering;
– het feit dat alleen sprake is van pensioen als het een
uitkering betreft die verband houdt met ouderdom,
overlijden of arbeidsongeschiktheid.
Al deze elementen zijn terug te vinden in de definities
van de verschillende pensioensoorten, zoals die worden
genoemd in de PW.29 Het moet dus gaan om een pensioen zoals dat tussen een werkgever en een werknemer is
overeengekomen.30 Als werkgever en werknemer een nettopensioen overeenkomen, dan is de PW van toepassing
als aan de bovenstaande voorwaarden is voldaan. De fiscale
faciliëring is daarbij niet relevant. Een pensioenregeling die
niet voldoet aan het Witteveenkader kan dus heel goed een
pensioenregeling in de zin van de PW zijn.31
5.2. Consequenties kwalificatie PW, maar geen toepassing fiscale omkeerregel
Welke gevolgen heeft het van toepassing zijn van de PW en
het ontbreken van de fiscale ondersteuning op de vormgeving van het nettopensioen? We merken de volgende zaken
op:
a. Meer flexibiliteit voor de werknemer/werkgever
De fiscale wet- en regelgeving inzake pensioen is vrij gedetailleerd. Zo zijn er strikte regels inzake de ingangsdatum
van het pensioen. Nu deze fiscale eisen niet van toepassing zijn, kan bijvoorbeeld vrij overeengekomen worden
op welk moment het pensioen ingaat. De PW kent in dat
opzicht geen beperkingen. Dit kan een voordeel zijn voor
zowel de werkgever als de werknemer, nu zij in geval van
bijvoorbeeld fysiek zware arbeid toch met elkaar kunnen
26 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 7, p. 15.
29 Zie de definities van pensioen en de verscheidene pensioensoorten in art. 1 PW.
27 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 24, p. 41 en Kamerstukken I, 2013-2014,
30 De pensioenovereenkomst als bedoeld in art. 1 PW.
33 610, nr. L.
28 Stichting Pensioenfonds KLM Cabinepersoneel, ‘Pensioenreglement netto aanvullende
31 Zie ook HR 14 maart 2014, nr. 13/00920, ECLI:NL:HR:2014:625. In deze zaak heeft
de Hoge Raad het volgende geoordeeld: ‘De wijze waarop de dotaties fiscaalrechtelijk
pensioenregeling’, tekst van 19 september 2013, http://www.klmcabinefonds.nl/sites/
worden gewaardeerd is een kwestie die geheel losstaat van de rechtsgeldigheid van de
www.klmcabinefonds.nl/files/NAP%20(11april2013).pdf.
toezegging.’
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
226
overeenkomen dat de werknemer eerder dan fiscaal is voorgeschreven (67-jarige leeftijd)32 pensioneert.
b. Alleen vrijwillige deelname toegestaan
Deelname aan de 100k+ nettopensioenregeling door de
werknemer is alleen op vrijwillige basis mogelijk. Dit heeft
het kabinet in de toelichting op de introductie van de nettolijfrente herhaaldelijk benadrukt.33 Het kabinet is van
mening dat het niet wenselijk is werknemers te verplichten
deel te nemen aan een nettopensioenregeling, als werknemers daar geen behoefte aan hebben. Zeker niet als het
financieel redzame werknemers betreft met een inkomen
van meer dan € 100.000. Overigens heeft het kabinet aangegeven dat het aantal werknemers dat meer dan € 100.000
verdient, slechts 2% van alle werknemers betreft.34 In 2011
kwam dit neer op ongeveer 145.000 werknemers.35
Om te bewerkstelligen dat daadwerkelijk sprake is van een
vrijwillige deelname aan de 100k+ nettopensioenregeling
heeft het kabinet de volgende zaken geregeld:
1. De PW wordt aangepast; pensioenfondsen mogen op
grond van art. 117 PW alleen een nettopensioenregeling aanbieden als het een vrijwillige pensioenregeling betreft (dit in aanvulling op de basispensioenregeling, waar een werknemer wél gehouden is om
in deel te nemen).36 Opvallend is dat hierbij geen
onderscheid wordt gemaakt naar de hoogte van het
pensioengevend inkomen. Zowel nettopensioen
beneden als boven de aftoppingsgrens mag alleen een
vrijwillige regeling betreffen. Daarnaast was bij de
invoering van de Wet VPL37 al een zodanige wijziging voorgesteld dat fiscaal bovenmatige regelingen
met ingang van 1 januari 2015 niet meer onder de
verplichtstelling van een bedrijfstakpensioenfonds
kunnen vallen.38
Overigens hoeft een pensioenregeling die onder de
verplichtstelling van een bedrijfstakpensioenfonds
valt, niet per definitie in te houden dat de werknemer
ook verplicht moet deelnemen aan een pensioenregeling. Het is mogelijk een vrijwillige pensioenregeling
onder de verplichtstelling te laten vallen. In dat geval
houdt de verplichtstelling niets anders in dan dat
de werkgever de premies van de werknemer die wil
32 Art. 18a, lid 4, onder 6º, Wet LB 1964.
deelnemen, inhoudt op het loon en afdraagt aan het
pensioenfonds.
2. Ook zal, conform het staande beleid van de overheid,
een bepaling inzake de deelname aan een nettopensioenregeling in een cao niet algemeen verbindend verklaard worden. Er kan dus niet door middel van een
cao worden afgedwongen dat werknemers verplicht
moeten deelnemen aan een nettopensioenregeling.
3. Verder wordt aan de voorwaarde van vrijwilligheid
invulling gegeven door te bepalen dat sprake is van
een onregelmatige handeling (de vrijstelling in box 3
wordt teruggenomen) als de werkgever een bijdrage
levert aan de 100k+ nettopensioenregeling voor een
werknemer, en hij deze bijdrage niet in dezelfde mate
geeft aan zijn overige werknemers die voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeren.39 Dit betekent dat de werkgever op dit punt wordt gedwongen
alle vergelijkbare werknemers op dezelfde wijze te
behandelen. Hiermee wordt de vrijheid van de werkgever om te variëren in zijn beloningsbeleid beperkt.
Voor zover de werkgever overgaat tot het doen van
een bijdrage dient rekening te worden gehouden met
een mogelijke extra complicatie. Een werknemer
claimt jaarlijks in zijn aangifte inkomstenbelasting
(dus buiten de werkgever om) de vrijstelling in box 3
voor deze 100k+ nettopensioenregeling. Een werknemer weet niet of ook zijn collega-werknemers die
voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeren als hijzelf, van zijn werkgever een dergelijke bijdrage hebben ontvangen.40 Wat gebeurt als achteraf
blijkt dat de werknemer onterecht een box 3-voordeel
heeft genoten omdat zijn collega-werknemers een
lagere/hogere bijdrage van de werkgever hebben ontvangen? In dat geval zal hij het genoten box 3-voordeel moeten terugbetalen aan de Belastingdienst. Kan
de werknemer dat bedrag verhalen op zijn werkgever?
4. Ook betekent deze eis een nettoloonsverhoging voor
de werknemers die besluiten niet mee te doen met
de 100k+ nettopensioenregeling. Een soortgelijke eis
gold ook voor werkgeversbijdragen aan de levensloopregeling. De werkgever moet zich hierbij bewust
zijn van het feit dat als hij een bijdrage levert, hierop
de gelijkebehandelingswetgeving van toepassing is.41
Hij mag geen onderscheid maken bij de hoogte van
33 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 847, nr. 7, p. 9.
34 Kamerstukken I, 2013-2014, 33 847, nr. D, p. 18.
39 Zie het nieuw voorgestelde art. 5.16c, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001.
35 De Telegraaf, 14 maart 2013, ‘145.000 mensen verdienen meer dan een ton’.
40 Zie ook NOB (2014), ‘Commentaar van de Commissie Wetsvoorstellen van de
36 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 610, nr. 2 (art. VII, onder B).
Nederlandse Orde van Belastingadviseurs bij het wetsvoorstel Wijziging van de
37 Wet van 24 februari 2005, houdende wijziging van de Wet op de loonbelasting 1964,
wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering
de Wet inkomstenbelasting 2001, de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet
arbeid en zorg en van enige andere wetten (Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/
prepensioen en introductie levensloopregeling), Stb. 2005, 115.
38 Zie art. VII, dat de voorgestelde wijziging van art. 2, lid 3, Wet Bpf bevat,
Kamerstukken II, 2003-2004, 29 760, nr. 2.
pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014 (33 874)’, brief van 3 februari
2014, p. 2-3.
41 Wet van 17 december 2003, houdende gelijke behandeling op grond van leeftijd bij
arbeid, beroep en beroepsonderwijs (Wet gelijke behandeling op grond van leeftijd bij
de arbeid), Stb. 2004, 30.
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
227
de werkgeversbijdrage op grond van leeftijd. Het is
vaste rechtspraak van de Commissie van de Rechten
van de Mens dat het hanteren van een voor iedereen
gelijke premie (percentage van de grondslag) of actuarieel gelijke premie met koppeling aan leeftijd of
geslacht is toegestaan, als dit voor werknemers leidt
tot een gelijke pensioenuitkering. Voor het onderscheid moet echter wel een objectieve rechtvaardiging gegeven worden sinds de uitspraak van het Hof
van Justitie van de Europese Unie van 26 september
2013.42
te onderzoeken hoe de nettolijfrente in de tweede pijler kan
worden uitgevoerd. Voorwaarden hierbij zijn:
– het moet gaan om vrijwillige deelname aan de nettoregeling, en
– er moet sprake zijn van fiscale hygiëne.
Het is op zich niet onbegrijpelijk dat de overheid in deze
tijd werknemers meer keuzevrijheid en verantwoordelijkheid geeft ten aanzien van hun pensioen. Nadeel kan zijn
dat werknemers kiezen voor consumptie, waardoor zij bij
pensionering niet meer in staat zijn hun leven(sstijl) op
het door hen gewenste niveau voort te zetten. Voor een
werkgever kan het een voordeel zijn als al zijn werknemers
deelnemen aan een nettopensioenregeling, zodat iedere
werknemer onder dezelfde omstandigheden hetzelfde pensioenniveau kan bereiken. Anderzijds kunnen werknemers
juist ook erg tevreden zijn als de werkgever hen extra vrij te
besteden loonruimte biedt. Een ander nadeel kan zijn dat
de werkgever geconfronteerd wordt met een vergrijzend
personeelsbestand als werknemers kiezen voor een vrij te
besteden loonsverhoging. Voordeel voor de overheid is dat
zij door de verlaging van de pensioenopbouw en de gedeeltelijke afschaffing van de pensioenopbouw belastingopbrengsten genereert. Nadeel is dat er in de toekomst minder
belastingopbrengsten zullen zijn.43
In de brief van 28 maart jl. is voorgesteld om voor pensioenfondsen46 die een 100k+ nettopensioen47 aanbieden
wettelijk vast te leggen dat zij een gescheiden administratie
moeten bijhouden. Hierbij wordt gedacht aan scheiding
ten aanzien van technische voorzieningen, vereist eigen
vermogen, beleggingen, verzekeringsrisico’s en uitvoeringskosten. Op deze wijze kan worden bezien of er voor de
nettoregeling een kostendekkende premie wordt gevraagd
en of de kostentoerekening op juiste wijze geschiedt. De
vrees bestaat dat door kruissubsidiëring van de bruto- naar
de nettoregeling de fiscus geld misloopt. Er kunnen zich
namelijk situaties voordoen dat binnen de nettoregeling
onvoldoende opgebouwd is om het pensioen uit te keren.
Vanwege de eis van één financieel geheel48 zal dan (nadat
alle overige sturingsmiddelen zijn ingezet) geld vanuit
de brutopot naar de nettopot vloeien. Na weging van de
fiscale risico’s komt het kabinet tot de conclusie dat strikte
scheiding van vermogens (ringfencing) een oplossing kan
zijn, maar dat dit een fundamentele wijziging is van de
taakafbakeningsafspraken. Het kabinet kiest hier niet voor
en stelt dat door het voorschrijven van een administratieve
scheiding en het stellen van producteisen het risico op
kruissubsidiëring voldoende wordt beperkt. De voornaamste producteisen zijn als volgt:
– De 100k+ nettoregeling is verplicht vormgegeven als
een zuivere beschikbarepremieregeling (‘DC‑regeling’) zonder rendementsgarantie. Een zuivere
premieregeling wil zeggen dat primair een afspraak
wordt gemaakt over de hoogte van de periodiek voor
pensioen beschikbaar te stellen premie. De premie
wordt belegd tot aan de pensioendatum. Hierdoor is
het onzeker tot welk kapitaal de premies zullen aangroeien. Door deze regeling wordt kruissubsidiëring
in de opbouwfase beperkt, doordat het langleven- en
rendementsrisico bij de deelnemer liggen. Er vindt
c. De pensioenuitvoerder
De PW bepaalt dat een pensioenovereenkomst moet worden uitgevoerd door een toegestane pensioenuitvoerder.44
Hierbij is het niet relevant of het om een netto- of brutopensioenregeling gaat. Toegestane pensioenuitvoerders zijn
een ondernemings- of bedrijfstakpensioenfonds, een premiepensioeninstelling (PPI) of een verzekeraar die een zetel
heeft in Nederland.45
Toch is veel te doen geweest over de vraag of de 100k+ nettopensioenregeling wel in de tweede pijler thuishoort. In
eerste instantie was alleen onderbrenging in de derde pijler
mogelijk. Zoals gezegd, heeft het kabinet pas na flink aandringen van de Tweede Kamer begin maart 2014 toegezegd
42 HvJ 26 september 2013, zaak C-476/11 (Kristensen/Experian), PJ 2013/176, m.nt.
M.J.C.M. van der Poel.
43 Door Ulenbelt van de SP wordt een vergelijking gemaakt met een stelletje domme
eekhoorns die voor de winter hun wintervoorraad opeten, Kamerstukken II, 20132014, 33 847, nr. 24, p. 4.
Hiermee wordt gedoeld op het feit dat voorkomen moet
worden dat gelden waarover nog met de fiscus moet worden afgerekend (brutogeld waarop nog een fiscale claim
rust) worden overgeheveld naar nettogelden, waardoor de
fiscus inkomsten misloopt.
46 Hiermee worden alle soorten pensioenuitvoerders bedoeld, dus pensioenfondsen,
verzekeraars, PPI’s en buitenlandse pensioeninstellingen.
47 Overigens blijft men het in de brief nog steeds nettolijfrente noemen, hetgeen
verwarring wekt.
48 Deze eis geldt voor pensioenfondsen op grond van art. 123 PW. Hiermee wordt
44 Art. 23 PW.
gewaarborgd dat de traditionele wezenskenmerken van pensioenfondsen, collectiviteit
45 Art. 1 PW, begripsbepalingen: pensioenuitvoerder.
en solidariteit, tot uiting komen.
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
228
dus geen overheveling vanuit de brutopot naar de
nettoregeling plaats. In de uitkeringsfase liggen deze
risico’s bij het pensioenfonds en kan er dus kruissubsidiëring plaatsvinden, maar deze is beperkt tot
de uitkeringsfase. Voor het overlijdensrisico en de
premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid geldt dat
gedacht wordt aan verplichte herverzekering van de
risico’s.
– Bij het onderbrengen van de 100k+ nettoregeling
in de tweede pijler in de vorm van een zuivere DCregeling hoort de voorwaarde dat de werkgever
verplicht is tot een bijdrage van minimaal 10% van
de premie. Dit in tegenstelling tot de huidige nettoregelingen waarbij werkgevers, in het geval van
een netto zuivere beschikbare premieregeling, de
mogelijkheid hebben af te zien van een minimale
bijdrage van 10%, mits bij einde deelneming een
omzetting in pensioenaanspraken dan wel ‑rechten
plaatsvindt volgens dezelfde regels die gelden voor
de basispensioenregeling.49 Fiscaal geldt voor zuivere
DC-regelingen een maximering voor de premie-inleg
(als percentage van de pensioengrondslag) waarbij
– onder andere – rekening wordt gehouden met de
leeftijd van een werknemer (zie gestileerd rekenvoorbeeld 3). De beschikbare premie per leeftijdsklasse
loopt op, vanwege het feit dat met het oplopen van
de leeftijd de gestorte premie minder opbrengsten zal
opleveren, omdat de periode van storten tot de pensioeningangsdatum korter is. Vanwege de eenvoud
heeft de wetgever gekozen voor het vaststellen van
leeftijdsklassen van ten hoogste vijf jaren.50 In het
onderstaande gestileerde rekenvoorbeeld hebben wij
een schatting gemaakt van de staffel die gaat gelden
voor de 100k+ nettopensioenregeling. Wanneer een
werkgever een dergelijke regeling aanbiedt, zal hij
dus minimaal 10% van de premie zoals genoemd in
de rechterkolom voor zijn rekening moeten nemen.
Als een werknemer vervolgens afziet van deelname
(deelname is immers vrijwillig) ontvangt hij toch
de werkgeversbijdrage in de vorm van loon. Echter,
dan maakt de werkgever onderscheid op grond van
leeftijd en dat is niet toegestaan. Wij vinden het dan
ook zeer opmerkelijk dat hieraan geen aandacht is
besteed tijdens het wetgevingsproces.
49 Art. 119, lid 2 en art. 120, lid 2, PW.
50 Wet fiscale behandeling van pensioenen, Kamerstukken II, 1997-1998, 26 020, nr. 3,
p. 23.
Gestileerd rekenvoorbeeld 3: inleg/premie 100k+ nettopensioenregeling
Leeftijdsklasse
Huidige staffel
ouderdomspensioen in DCregelinga
100k+ netto staffelb
15 t/m 19
3,8
1,6
20 t/m 24
4,4
1,8
25 t/m 29
5,3
2,2
30 t/m 34
6,5
2,7
35 t/m 39
7,9
3,3
40 t/m 44
9,6
4,0
45 t/m 49
11,7
4,9
50 t/m 54
14,4
6,0
55 t/m 59
17,7
7,4
60 t/m 64
22,1
9,3
65 t/m 66
25,9
10,8
a Staffel 1 – opbouw gericht op 2,15% per dienstjaar bij
middelloonstelsel – conform het besluit van 12 februari
2013, nr. BLKB2013/43M, NTFR 2013/497.
b Hierbij hebben wij de huidige staffel vermenigvuldigd
met (1,875% ÷ 2,15%) en (1 – 52% belasting).
Het kabinet wil met het pensioenveld tot een verdere
uitwerking komen. De uiteindelijke wetgeving moet nog
worden vormgegeven en zal via een nota van wijziging
meegaan met een al lopend wetgevingstraject in 2014.
Conclusie is dat er flink wat eisen worden gesteld aan de
uitvoerders van een 100k+ nettopensioen. Het is niet helder of deze eisen nu in zijn algemeenheid gaan gelden, dus
ook voor al bestaande nettopensioenregelingen waaraan
bijvoorbeeld ook werknemers met een inkomen beneden
de € 100.000 deelnemen. Ook hier kan zich immers het
probleem van vermenging van bruto- en nettogelden voordoen.
Het is ook de vraag of, gezien de strikte eisen van bijvoorbeeld de kostentoerekening en de verplichte herverzekering
van risico’s, pensioenfondsen de facto überhaupt in staat
zijn een dergelijke nettopensioenregeling te realiseren.
Bovendien zal de eis van een minimale werkgeversbijdrage
van 10% van de premie voor werkgevers een belemmering
kunnen zijn om een eventuele 100k+ nettopensioenregeling
bij een pensioenfonds onder te brengen. Ook wordt vrijwel
voorbijgegaan aan de mogelijkheid tot onderlinge risicodeling hetgeen een belangrijk wezenskenmerk is van een collectieve en solidaire pensioenregeling.
Verder is het kort dag: met ingang van 1 januari 2015 zal
behoefte bestaan aan een dergelijk product, met name voor
nummer 5
MBB
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
229
werknemers met een inkomen boven de aftoppingsgrens.
Het kabinet zal haast moeten maken met de uitwerking
in een wetsvoorstel, zodat werknemers met ingang van
1 januari 2015 ook daadwerkelijk een keuze hebben tussen
verschillende pensioenuitvoerders.
d. Afkoop
Bij deelname aan een nettopensioenregeling voor inkomens
beneden de aftoppingsgrens zal afkoop door de rechthebbende op het pensioen, in tegenstelling tot het huidige geldende afkoopverbod, wettelijk mogelijk worden gemaakt.
De PW wordt aangepast, zodat de pensioenuitvoerder
verplicht wordt op verzoek tot afkoop over te gaan, voor
zover het pensioen betreft dat de grenzen van het Witteveenkader te boven gaat.51 Het kabinet is van mening dat
het afkoopverbod kan komen te vervallen. De bescherming
van de pensioenaanspraken wordt niet nodig geacht, nu
het een oudedagsvoorziening betreft die het maximale
niveau overschrijdt. Bovendien moet de deelnemer over de
pensioenaanspraak vermogensrendementsheffing in box 3
betalen (zoals onder paragraaf 3 aan de orde is geweest).
Als hij geen beschikking heeft over het vermogen zelf, kan
hij in de situatie dat hij geen ander vermogen heeft, de rendementsheffing wellicht niet voldoen.52 Bij afkoop van nettopensioen bij een inkomen boven de aftoppingsgrens volgt
een fiscale sanctie, zoals beschreven in paragraaf 4.2.3.
6.Conclusie
Of een (100k+) nettopensioenregeling meerwaarde heeft,
is afhankelijk van de behoefte van het individu. Het enkele
feit dat de fiscale faciliëring van pensioen wordt beperkt,
verandert niets aan de behoefte aan een adequaat pensioen.
Het zegt wel iets over de mate waarin de overheid een rol
voor zichzelf ziet weggelegd bij het stimuleren van een
oudedagsvoorziening. In hoeverre wil de overheid daar nog
(belasting)geld aan uitgeven. Het niet langer stimuleren
levert de overheid op korte termijn geld op, op de lange
termijn zal dit echter afnemen. Het is de vraag in hoeverre
het verschuiven van het moment waarop belasting wordt
geheven de overheid dus per saldo iets oplevert. Op een
nettopensioenregeling, die tussen werkgever en werknemer
is overeengekomen, is de PW onverkort van toepassing, de
fiscale behandeling van pensioen is namelijk niet relevant
voor de beantwoording van de vraag of er sprake is van
pensioen. Dat het Witteveenkader niet van toepassing is,
leidt ertoe dat er een aantal aandachtspunten zijn bij het
overeenkomen van een nettopensioenregeling. Een nettopensioenregeling levert soms meer flexibiliteit voor werkgevers en/of werknemers op, maar het kan bijvoorbeeld
voor werkgevers er ook toe leiden dat zij bij hun keuze voor
51 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 610, nr. 2, art. VII. onder A.
52 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 610, nr. 3, p. 7‑8.
de pensioenuitvoerder geconfronteerd worden met een
verplichting tot een werkgeversbijdrage. De nettopensioenregeling moet nog verder worden uitgewerkt. Het kabinet
zal hiermee haast moeten maken, zodat werkgevers en
werknemers met ingang van 1 januari 2015 ook daadwerkelijk zelf kunnen kiezen voor deelname aan een (100k+)
nettopensioenregeling.
MBB
nummer 5
mei 2014
d r i e lu i k ‘ d e f i s c a l e b e ha n d e l i n g va n p e n s i o e n s pa r e n ’. d e e l i i : wat h e e f t n e t t o i n p e t t o ?
230
Nettopensioen
100k+ nettopensioen
(vanaf 2015)
Mogelijke vormen in de
zin van de PW
Zuivere premieovereenkomst
1. Uitkeringsovereenkomst:
• eindloonregeling;
• middelloonregeling; of
• vaste bedragenregeling
2. Kapitaalovereenkomst
3. Premieovereenkomst:
• zuivere premieovereenkomst;
• premie-overeenkomst waarbij premie onmiddellijk omgezet wordt in een aan
spraak op kapitaal; of
• premieovereenkomst waarbij de premie meteen na het beschikbaar stellen ervan omgezet wordt in een aanspraak op een uitkering
Collectief / individueel
Via werkgever
Via werkgever
Civiele wetgeving
Pensioenwet
Pensioenwet
Premie-inleg niet gemaximeerd
Premie-inleg gemaximeerd voor de box 3
vrijstelling (boven 100k, aanspraak 1,875%, netto
leeftijdsafhankelijk staffels)
Opbouwfase
Premie-inleg
Premie aftrekbaar in box 1 Nee
Nee
Aanspraak belast in box 3
Nee
Ja
Uitkeringsfase
Uitkeringen: tijdelijk en/of Levenslange uitkering
levenslang
Tijdelijke uitkering, tot uiterlijk de AOW- of
pensioenleeftijd
Levenslange uitkering
Uitkeringen belast in box 1 Nee
Nee
Afkoop voor
pensioendatum (op
initiatief deelnemer) o.g.v.
de PW
Tijdelijke uitkering, tot uiterlijk de AOW- of
pensioenleeftijd
Nee (wordt mogelijk per 2015 aangepast)
Ja
Bij overlijden vrijval aan uitvoerder, tenzij
partnerpensioen (netto) is meeverzekerd.
Bij overlijden vrijval aan uitvoerder, tenzij
partnerpensioen (netto) is meeverzekerd.
Pensioenfonds, verzekeraar, PPI
Pensioenfonds, verzekeraar, PPI
Minimaal 10%, maar kan ook nihil zijn als
wordt voldaan aan andere voorwaarden
Minimaal 10%
Dekking
Overlijden
Uitvoering
Uitvoerder
Overig
Premie-inleg werkgever
Verplichte deelname (bij
Bpf ’en en beroepspensioenfondsen: alleen
cao) / vrijwillige deelname vrijwillig.
Opf ’en, verzekeraars en PPI’s: verplichtstelling
bij cao mogelijk (wordt mogelijk per 2015
aangepast)
Vrijwillig