Btw - BIBF

1. Probleemstelling
► Aankopen van de maand januari of het eerste kwartaal
+ Goederen in voorraad op 1 januari
Tweedehandse goederen komen in aanmerking voor de
bijzondere regeling van de winstmarge (alle voorwaarden
vervuld : aankoop bij een vorige eigenaar die de btw niet
heeft kunnen aftrekken of terugvorderen bij de aankoop
van het goed, wederverkoop door een handelaar in deze
goederen, enz.).
De vraagstellingen betreffen vaak de grenzen van de toepassing van deze bijzondere regeling, en wel in verband
met handelingen met in het buitenland gevestigde klanten in het kader van intracommunautaire leveringen en
uitvoer buiten de Gemeenschap.
De bijzondere regeling van belastingheffing over de
winstmarge is op 1 januari 1995 in werking getreden
(aanschrijvingen nr. 1 en 2 van 1995).
Een herhaling van de modaliteiten inzake de vaststelling
van de verschuldigde btw is vast niet overbodig.
= Aankopen te vergelijken met de verkopen
► Verkopen van de maand januari of het eerste kwartaal
– Aankopen te vergelijken met de verkopen
= Brutomarge van de maand januari of het eerste kwartaal
2.1.1. Positieve brutomarge
Wanneer de onder 2.1 vermelde berekening een positieve
brutomarge als resultaat geeft, leiden volgende verrichtingen tot de belastbare basis en de verschuldigde btw, voor
het tarief van 21% :
– Brutomarge X 100/121 = rooster 03 van de periodieke aangifte
– Brutomarge X 21/121 = rooster 54 van de periodieke aangifte.
2. Regeling van belastingheffing over de
winstmarge
I N H O U D
Voor tweedehandse goederen die onder de regeling van
de winstmarge zijn geplaatst, verschillen de bestanddelen
van de belastingheffing naargelang de brutomarge in het
begin, in de loop of op het einde van het jaar wordt
bepaald.
2.1.
•• Btw – belasting van tweedehandse goederen onder de
regeling van de winstmarge –
intracommunautaire leveringen
en uitvoer
•• Registratie van aannemers,
België en EG-Verdrag
•• Voor U geantwoord :
«Meerwaardebelasting bij
gemengd gebruikte woning»
Brutomarge in het begin van het jaar
Bij de indiening van de eerste periodieke aangifte van het
jaar wordt de brutomarge als volgt bepaald :
PA C I O L I
NR.
234
BIBF-IPCF
1
1
5
7
6 – 19 AUGUSTUS 2007
P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in juli
Btw – belasting van tweedehandse goederen
onder de regeling van de winstmarge –
intracommunautaire leveringen en uitvoer
Wanneer de afrekening betrekking heeft op globale cijfers (totale aankopen van de maand of van het kwartaal,
vergeleken met globale verkopen van dezelfde periode),
wordt rooster 00 van de aangifte van de maand januari
en deze van het eerste kwartaal niet ingevuld.
Rooster 00 wordt dan alleen op het einde van het jaar
gebruikt (zie 2.3.1.).
2.2.2. Negatieve brutomarge
Dezelfde regels gelden als sub 2.1.2., met inbegrip van de
overdracht van deze negatieve marge om haar op te tellen
bij de aankopen van het volgende aangiftetijdvak.
2.3. Brutomarge op het einde van het jaar
Voor de handelingen van de maand december of van het
vierde kwartaal, volgt de afrekening de chronologie uiteengezet sub 2.3.1. en 2.3.4.2.
Alleen wanneer de brutomarge per goed wordt vastgesteld (elke verkoopprijs wordt individueel vergeleken met
de overeenstemmende aankoopprijs) moet in rooster 00
voor elk aangiftetijdvak het bedrag van de verkochte aankopen worden ingevuld.
2.3.1. Verkochte aankopen van het jaar – rooster 00 van
de aangifte
De eerste bewerking is de bepaling van de verkochte aankopen betreffende het VOLLEDIGE KALENDERJAAR
volgens het volgende schema :
In rooster 81 moeten steeds de aankopen van het tijdvak
worden ingevuld, ongeacht de brutomarge positief dan
wel negatief is.
► Voorraad begin van het jaar
+ Aankopen van de twaalf maanden of de vier kwartalen
– Voorraad einde van het jaar
2.1.2. Negatieve brutomarge
Wanneer de afrekening in het begin van het jaar een
negatieve marge uitwijst, wordt deze naar de volgende
periode overgedragen en opgeteld bij de aankopen van
deze periode (februari of tweede kwartaal naargelang de
periodiciteit van de aangifte) om de brutomarge van deze
periode te bepalen.
= Verkochte aankopen van het jaar
Dit bedrag van de verkochte aankopen van het jaar moet
worden overgebracht naar rooster 00 van de aangifte van
de maand december of het vierde kwartaal, na eventuele
aftrek van de overblijvende negatieve marge (zie 2.3.4.2.).
In geval van een negatieve marge is er geen btw verschuldigd. Roosters 03 en 54 van de periodieke aangifte
worden trouwens niet gebruikt.
Hetzelfde geldt voor rooster 00 (zie 2.1.1. en 2.3.1.).
2.3.2. Verkopen van het jaar
Hier worden de totale verkopen van de twaalf maanden
of van de vier kwartalen in aanmerking genomen.
Wanneer er aanzienlijke voorraden zijn, is een negatieve
marge in het begin van het jaar niet abnormaal.
2.2. Brutomarge in de loop van het jaar
2.3.3. Brutomarge van het jaar
De brutomarge van het jaar wordt als volgt bepaald :
In de loop van het jaar (handelingen van de maanden
februari tot november en deze van het tweede en derde
kwartaal) wordt de brutomarge als volgt bepaald :
► Verkopen van het jaar
– Verkochte aankopen van het jaar
= Brutomarge van het jaar
► Aankopen van de maand of van het kwartaal
+ Overgedragen negatieve marge van vorig tijdvak
(zie 2.1.2.)
2.3.4. Periodieke aangifte
De bedragen die naar de periodieke aangifte van de
maand december of van het vierde kwartaal moeten worden overgebracht, worden als volgt berekend :
= Aankopen te vergelijken met de verkopen
► Verkopen van de maand of van het kwartaal
– Aankopen te vergelijken met de verkopen
6
= Brutomarge van de maand of van het kwartaal
► Brutomarge van het jaar
– Positieve brutomarges aangegeven in de loop van
het jaar (roosters 03 + 54)
2.2.1. Positieve brutomarge
De maatstaf van heffing en de verschuldigde btw worden
berekend zoals sub 2.1.1.
= Overblijvende brutomarge van het jaar
–
19
AUGUSTUS
2007
2
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
234
De in Frankrijk gevestigde brocanteur kan het siervoorwerp
onder de in zijn land toegepaste margeregeling laten.
Hij moet zijn intracommunautaire verwerving dan niet
aan de Franse btw onderwerpen.
2.3.4.1. Overblijvende positieve brutomarge
van het jaar
De maatstaf van heffing die in rooster 03 en de verschuldigde btw die in rooster 54 moeten worden vermeld,
worden berekend zoals sub 2.1.1.
We vermelden nog dat de belasting van tweedehandse
goederen onder de winstmargeregeling een communautair
stelsel is. Het is normaal in alle lidstaten van toepassing.
2.3.4.2. Overblijvende negatieve brutomarge
van het jaar
Roosters 03 en 54 worden dan niet gebruikt.
De negatieve marge van een jaar mag in geen geval naar
het volgende jaar worden overgedragen.
Met andere woorden moet deze negatieve marge als «verloren» worden beschouwd.
Een in België gevestigde handelaar heeft evenwel de mogelijkheid om de goederen aan de bijzondere regeling van
belastingheffing over de winstmarge te onttrekken.
Daartoe moet hij de formaliteiten in verband met de
overgang van de ene regeling naar de andere vervullen,
onder meer de negatieve correctie in het aankoopregister
bij de overgang naar de normale regeling.
3. Handelingen met andere landen
3.1. Intracommunautaire leveringen
We merken nog op dat het mogelijk is om over te gaan
van de margeregeling naar de normale regeling, maar dat
het normaal verboden is om over te gaan van de normale
regeling naar de margeregeling.
Om deze reden wordt op tweedehandse goederen meteen
de margeregeling toegepast.
In eerste instantie dient ervan uitgegaan te worden dat
de goederen onder de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge worden geplaatst, zodra de
voorwaarden zijn vervuld. In deze gedachtegang moeten alle aankoopprijzen in de daartoe bestemde registers
(aankoopregister en vergelijkingsregister) worden ingeschreven om de brutomarge te bepalen.
Wanneer de margeregeling niet wordt toegepast (verplicht wanneer de voorwaarden niet vervuld zijn of bij
vrijwillige onttrekking) moet de normale regeling worden
toegepast. Dan is de btw verschuldigd over de totale verkoopprijs, zelfs bij verkoop met verlies.
De omstandigheid dat bij de aankoop geen aftrek van
btw werd gevraagd, is niet relevant.
Zolang de goederen onder de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge blijven, wordt de verschuldigde btw berekend zoals hierboven uiteengezet.
Dat geldt ook voor intracommunautaire leveringen, zonder dat we ons, in eerste instantie, moeten bekommeren
over de hoedanigheid van de kopers (particulieren, handelaars, andere belastingplichtigen, enz.).
Op intracommunautair gebied komt de toepassing van
de normale regeling vooral voor op vraag van de koper
(wanneer deze regeling voor de koper voordeliger blijkt,
bijvoorbeeld bij de aankoop van personenauto’s, wanneer
de btw voldaan op de intracommunautaire verwerving
door de koper de volledige aftrek van deze belasting in
zijn lidstaat mogelijk maakt).
Merk op dat intracommunautaire leveringen vereisen dat
het verkochte goed de lidstaat van de verkoper, in casu
België, verlaat.
Voorbeeld
Een in België gevestigde brocanteur verkoopt aan een
brocanteur die in Frankrijk is gevestigd en aldaar op behoorlijke wijze houder is van een btw-identificatienummer een siervoorwerp onder de margeregeling.
De in België gevestigde brocanteur had het goed, toen hij
het aankocht, onder de Belgische margeregeling geplaatst.
Hij heeft met deze prijs rekening gehouden voor de toepassing van de bijzondere regeling.
Bij toepassing van de normale regeling op intracommunautaire leveringen, gebeurt de belastingheffing volgens
de volgende modaliteiten :
– als de koper geen in een andere lidstaat geldig toegekend identificatienummer mededeelt, wordt de verkoop tegen de totale verkoopprijs aan de Belgische btw
onderworpen (beschouwd als belasting inbegrepen);
– als de koper een in een andere lidstaat geldig toegekend identificatienummer mededeelt, is de vrijstelling
van artikel 39bis van het Belgisch Btw-Wetboek (vrijgestelde intracommunautaire levering) van toepassing,
Aangezien de verkoop onder de bijzondere regeling geschiedt, wordt, bij de intracommunautaire levering van
het goed, de verkregen prijs bij alle andere verkopen onder de winstmargeregeling opgenomen om de brutomarge te bepalen. Met andere woorden is het wel degelijk de
Belgische btw die van toepassing blijft.
De intracommunautaire levering wordt bijgevolg niet
door artikel 39bis van ons Btw-Wetboek vrijgesteld en
de handeling moet niet op de intracommunautaire listing
worden vermeld.
PA C I O L I
NR.
234
BIBF-IPCF
3
6
–
19
AUGUSTUS
2007
met alle verplichtingen die daaruit voortvloeien (indiening van kwartaallisting, enz.).
4. Slotbeschouwingen
Wij vestigen in het bijzonder de aandacht op de wijze
waarop de brutomarge in het begin van het jaar wordt
bepaald. De meeste publicaties over deze aangelegenheid
besteden geen aandacht aan deze bijzonderheid en beperken zich tot het uiteenzetten van de bepaling van de
marge in de loop en op het einde van het jaar.
Om geldig aanspraak te hebben op de vrijstelling van
de intracommunautaire levering, moet de verkoper aantonen dat :
– het door de koper medegedeeld btw-nummer geldig
werd toegekend in een andere lidstaat;
– het verkochte goed België fysiek heeft verlaten.
Ook de aanschrijvingen nr. 1 en nr. 2 schieten trouwens
te kort op dat gebied.
Het is alleen door het bestuderen van becijferde voorbeelden dat de lezer zal achterhalen hoe de marge in het
begin van het jaar wordt bepaald, met name door de
voorraad bij de aankopen te voegen.
De bewijsgegevens zijn identiek als voor alle andere intracommunautaire leveringen.
In de praktijk moet het bewijs voortvloeien uit een geheel van gegevens, meer bepaald wanneer de koper het
goed in België in bezit komt nemen om het zelf naar zijn
land te vervoeren (ontvangstmelding, nummerplaat van
het voor het vervoer gebruikte voertuig, fotokopie van
de identiteitskaart van de bestuurder, betaling door een
buitenlandse instelling, enz.).
Voor tweedehandse goederen zijn voor de toepassing van de
btw bijgevolg twee afzonderlijke regelingen toepasselijk :
– enerzijds de margeregeling, indien alle voorwaarden
zijn vervuld;
– anderzijds de normale regeling, wanneer de voorwaarden voor de toepassing van de margeregeling niet zijn
vervuld, of wanneer de handelaar beslist heeft het
goed aan de bijzondere regeling van belastingheffing
over de winstmarge te onttrekken.
Om praktische redenen kiezen sommige boekhoudprofessionals ervoor om de last van de btw over het volledige jaar te spreiden, wanneer er aanzienlijke voorraden
aanwezig zijn.
Als ze nauwgezet de voorgeschreven wijze van bepaling
van de marge in het begin, in de loop en op het einde
van het jaar volgen, bestaat de kans dat deze boekhoudprofessionals met lastige vragen vanwege kun cliënten
worden geconfronteerd, vooral wanneer de economische
activiteit van laatstgenoemden tijdens het jaar geen belangrijke schommelingen ondergaat.
Voorbeeld
– Geen btw verschuldigd voor het eerste kwartaal (negatieve marge wegens de toevoeging van een aanzienlijke
voorraad aan de aankopen van dit eerste kwartaal).
– Geen of weinig btw verschuldigd (door de toevoeging
van de negatieve marge van het eerste kwartaal aan de
aankopen van het tweede kwartaal);
– Normaal bedrag te betalen voor het derde kwartaal
(berekend over de aankopen en verkopen van dit
kwartaal).
– Enorm hoog bedrag door de afrekening van het vierde kwartaal (gebaseerd op de aankopen en verkopen
van het jaar, met schommeling van de voorraad).
3.2. Uitvoer
Normaal geldt de margeregeling alleen voor intracommunautaire handelingen. Dat betekent dat voor uitvoer
buiten de Gemeenschap, het goed aan de margeregeling
zou moeten worden onttrokken.
Maar om redenen van voorzichtigheid in verband met de
douaneformaliteiten, vooral wanneer deze door de koper
moeten worden vervuld, beslissen de handelaars soms om
het goed onder de margeregeling te laten.
Bijgevolg nemen ze niet het risico om de vrijstelling voor
uitvoer buiten de Gemeenschap op grond van artikel 39
van het Btw-Wetboek in te roepen, met name om zich
te wapenen tegen de mogelijkheid dat de koper niet alle
formaliteiten en bewijzen correct zou leveren.
Dat standpunt is aanvaardbaar zo lang een positieve of
een nulmarge word behaald.
Bij verkoop met verlies daarentegen, zal de fiscale administratie het recht hebben om de uitvoer uit de toepassing van de belastingheffing over de winstmarge te sluiten, omdat de belasting onder deze regeling ten belope
van het verlies zal worden verminderd.
6
–
19
AUGUSTUS
2007
De verstrekte uitleg wordt door de handelaars niet altijd
goed begrepen. Het is mogelijk dat ze de schuld daarvan
op de boekhoudprofessional afwentelen.
Daarenboven kunnen de op het einde van het jaar verschuldigde sommen aanleiding geven tot tal van problemen : cashtekort, opnulstelling van de btw-rekeningcourant, boeten en nalatigheidsinterest, enz.
Het is alleszins aangewezen om de betrokken cliënten te
gelegener tijd vooraf te informeren.
4
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
234
Registratie van aannemers, België en EG-Verdrag
De wet van 4 augustus 1978 tot economische heroriëntering en de programmawet van 6 juli 1989 bevatten bepalingen ter bestrijding van fraude in de bouwsector. De
bepalingen van deze wetten omvatten zowel maatregelen
op het stuk van de inkomstenbelastingen, als inzake sociale zekerheidsbijdragen.
aan de Rijksdienst voor de Sociale Zekerheid (RSZ) binnen de 15 dagen na het sluiten van de overeenkomst.
Verschillende activiteiten worden erin beoogd en houden
verband met de bouwsector (cf. art. 1 uitvoeringsKB van
26 december 1998 met betrekking tot de registratie van
aannemers). De meeste werken zijn dezelfde als deze die
onder het begrip «werken in onroerende staat» inzake
btw vallen (cf. art. 19, § 2 WBTW); er bestaan echter
bepaalde verschillen en elke situatie moet afzonderlijk
worden bekeken.
Hoofdelijke aansprakelijkheid
Die termijn van 15 dagen gaat in bij het sluiten van de
overeenkomst, en niet na de start van de werken, die over
het algemeen later plaatsvindt.
Wie voor het uitvoeren van werken in onroerende staat
in België een beroep doet op een niet-geregistreerde aannemer is hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van
de fiscale en sociale schulden van de aannemer of zijn
onderaannemer.
Hoofdelijke aansprakelijkheid houdt in dat de opdrachtgever van een niet-geregistreerde aannemer verplicht kan
worden om de schulden in de plaats van die aannemer te
betalen (hij kan deze daarna eventueel op hem verhalen) :
– op sociaal vlak : de sociale zekerheidsbijdragen, de
eventuele verhogingen van die bijdragen en de nalatigheidsinteresten (cf. artikel 30bis van de Wet van
27 juni 1969);
– op fiscaal vlak : de inkomstenbelasting (PB of Ven.B.),
de voorheffingen, de btw, alsook de verhogingen van
die belastingen en de nalatigheidsinteresten.
In elke provincie werd een registratiecommissie opgericht;
deze commissies beslissen over de registratieaanvragen die
werden ingediend. De registratie als aannemer wordt alleen toegekend aan personen die op het tijdstip waarop
de registratiecommissie een beslissing neemt aan bepaalde voorwaarden voldoen, waarop we in deze bijdrage niet
verder zullen ingaan.
Het registratienummer dat wordt toegekend, bestaat uit
het btw-nummer, gevolgd door verschillende codenummers die kenmerkend zijn voor de registratie.
De aansprakelijkheid blijft echter beperkt tot :
– 50% van de totale prijs van de werken die werden
toevertrouwd aan de niet-geregistreerde aannemer
(met inbegrip van de prijs van de materialen) voor
de sociale schulden (art. 30bis, § 3, 7e lid van de wet
van 27 juni 1969);
– 35% van de totale prijs van de werken voor de fiscale
schulden; deze maatregel volgt uit het bepaalde in de
artikelen 400 tot 408 van het WIB 1992; ze hebben
alleen betrekking op een aannemingsovereenkomst,
niet op een verkoopovereenkomst.
In tegenstelling tot wat vaak wordt gedacht, is een aannemer in principe niet verplicht om zich te laten registreren. Wanneer een aannemer niet geregistreerd is, is het
echter mogelijk dat hij een contractuele verplichting niet
kan nakomen of dat hij niet kan voldoen aan bepalingen
met betrekking tot een dossier van gunning van openbare aanbesteding of van toekenning van een subsidie. Een
particulier die een woning wil laten bouwen of verbouwen, kan alleen een premie aanvragen bij de Staat indien
hij een beroep doet op een geregistreerde aannemer.
In de praktijk is het voor een niet-geregistreerde aannemer bijna onmogelijk om economisch te overleven :
– In de eerste plaats is een opdrachtgever die een beroep
doet op een niet-geregistreerde aannemer hoofdelijk
aansprakelijk voor de fiscale en sociale schulden van
die niet-geregistreerde aannemer.
– Vervolgens moet de opdrachtgever – op straffe van
sancties – bedragen van de factuur van de niet-geregistreerde aannemer rechtstreeks inhouden ten voordele
van de Staat of onderdelen van de Staat.
Inhoudings- en stortingsplicht
De wet bepaalt dat een deel van de bedragen die verschuldigd zijn aan een niet-geregistreerde aannemer ingehouden moet worden, en dit ten belope van :
– 15% van de op sociaal vlak verschuldigde bedragen
(exclusief btw) ten gunste van de Rijksdienst voor de
Sociale Zekerheid (RSZ);
– 15% van de op fiscaal vlak verschuldigde bedragen
(exclusief btw) ten gunste van het Ontvangkantoor
der belastingen.
Wie een beroep doet op een niet-geregistreerde aannemer
moet zijn gegevens (naast andere inlichtingen) meedelen
PA C I O L I
NR.
234
BIBF-IPCF
5
6
–
19
AUGUSTUS
2007
Deze inhoudingen zijn verplicht, zelfs wanneer vaststaat
dat de aannemer geen fiscale of sociale schulden heeft.
Ze moeten op hetzelfde moment gebeuren als de betaling
van de factuur aan de aannemer.
Belgische wetgeving inzake registratie van aannemers een
belemmering vormen van het vrije verkeer van diensten
binnen de Unie, op grond van de artikelen 49 en 50 van
het EG-Verdrag. Hoewel dit arrest verwijst naar het WIB
1992, zullen er, ons inziens, dezelfde gevolgen uit afgeleid worden voor het sociale luik (en het btw-luik) dat
we hierboven hebben toegelicht.
Opmerkingen :
– de storting ontheft de opdrachtgever niet van zijn
hoofdelijke aansprakelijkheid; de gestorte bedragen
worden echter afgetrokken van het bedrag voor het
inhuren van een niet-geregistreerde aannemer;
– wanneer de opgelegde bedragen niet gestort worden,
worden strafmaatregelen toegepast, die zowel onder
het belastingrecht als onder het sociaal recht vallen.
Deze maatregelen treffen alleen de opdrachtgever. Het
gaat (onder meer) om de volgende strafmaatregelen :
– op sociaal vlak : het in te houden bedrag (= 15%,
zie hierboven) wordt vermenigvuldigd met 2;
– op fiscaal vlak : het in te houden bedrag (= 15%,
zie hierboven) wordt vermenigvuldigd met 2.
Artikel 49 van het Verdrag van Rome bepaalt dat het
vrije verkeer van werknemers binnen de Unie is verzekerd en dat elke discriminatie die, onder meer op nationaliteit is gesteund, moet worden opgeheven.
De Commissie verwijt België dat de gevolgen van de
niet-registratie als aannemer financieel en fiscaal nadelig
zijn (cf. art. 403 WIB 1992 : de opdrachtgever of aannemer moet een bedrag van 15% van de door een nietgeregistreerde dienstverrichter gefactureerde prijs inhouden ten gunste van de Belgische administratie. Dit komt
erop neer dat die dienstverrichter de mogelijkheid wordt
ontnomen om dadelijk te beschikken over een deel van
zijn inkomsten, dat hij slechts na een bijzondere administratieve procedure kan recupereren). Deze verplichting
vormt een belemmering van het vrij verrichten van diensten in de Belgische bouwsector.
Voorbeeld
Veronderstellen we dat een niet-geregistreerde aannemer
sociale en fiscale schulden heeft voor een bedrag van
1 000,00 euro. Het bedrag van de factuur voor de werken die voor de heer ENE werden uitgevoerd bedraagt
500 euro. We gaan ervan uit dat de inhoudingsplicht
niet werd vervuld.
Indien de fiscale en sociale schuld verhaald wordt op de
klanten van de niet-geregistreerde aannemer en strafmaatregelen moeten worden toegepast, zal de totale kostprijs
van de werken van de heer ENE oplopen tot :
– de prijs van de uitgevoerde werken
€ 500,00
– de hoofdelijke aansprakelijkheid beperkt
tot 50% (op sociaal vlak)
€ 250,00
– de hoofdelijke aansprakelijkheid beperkt
tot 35% (op fiscaal vlak)
€ 175,00
– strafmaatregel op sociaal vlak
(15% × 2)
€ 150,00
– strafmaatregel op fiscaal vlak
(15% × 2)
€ 150,00
– eventuele geldboetes
…
Dit is een totaal van
€ 1 225,00
Het Hof herinnert er in zijn arrest van 9 november 2006
aan dat, ook indien deze beperking zonder onderscheid
geldt voor binnenlandse dienstverrichters en dienstverrichters uit andere lidstaten, ze de werkzaamheden van
dienstverrichters uit andere lidstaten die in hun lidstaat
van herkomst rechtmatig gelijksoortige diensten verrichten niet mag verbieden, belemmeren of minder aantrekkelijk maken. Deze verplichtingen ontmoedigen de
toegang van niet-geregistreerde onderaannemers tot de
Belgische bouw-, verbouwings- of afbraakwerken.
Daarnaast kan het principe van hoofdelijke aansprakelijkheid van artikel 402 WIB 1992, dat stelt dat de opdrachtgever of de aannemer die een overeenkomst sluit
met een dienstverrichter die niet geregistreerd is in België
hoofdelijk aansprakelijk is voor alle fiscale schulden van
die dienstverrichter die betrekking hebben op voorafgaande belastbare tijdperken, ten belope van 35% van
de prijs van de uit te voeren werken, die opdrachtgever
of aannemer ontmoedigen om een beroep te doen op een
niet-geregistreerde en niet in België gevestigde dienstverrichter die rechtmatig dezelfde diensten verricht in de
lidstaat waar hij is gevestigd.
Bovendien kan het verlaagd btw-tarief van 6% op bepaalde onroerende goederen (die voor privédoeleinden
worden gebruikt) alleen worden toegekend aan geregistreerde aannemers.
Arrest van het Hof van Justitie van 9 november 2006
Het Hof besluit dat de inhoudingsplicht en de hoofdelijke aansprakelijkheid bijgevolg een beperking vormen
van het vrij verrichten van diensten.
Volgens het Hof kan een dergelijke beperking alleen gerechtvaardigd zijn voor zover zij beantwoordt aan een
dwingende reden van algemeen belang, wanneer dat
In het arrest van het Hof van Justitie van 9 november
2006, dat ruimschoots voortbouwt op de conclusie van
de advocaat-generaal (van 6 april 2006) is de Europese
Commissie van mening dat een aantal principes van de
6
–
19
AUGUSTUS
2007
6
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
234
belang niet reeds wordt gewaarborgd door de regels die
voor de dienstverrichter gelden in de lidstaat waar hij is
gevestigd, en zij geschikt is om de verwezenlijking van
het gestelde doel te waarborgen en niet verder gaat dan
voor het bereiken van dat doel noodzakelijk is.
dat de fiscale situatie van de dienstverrichters waarmee zij
een overeenkomst wensen te sluiten, in orde is.
Ten slotte besluit het Hof dat het Koninkrijk België niet
heeft voldaan aan de verplichtingen die op hem rusten
krachtens de artikelen 49 en 50 van het Verdrag van
de Europese Gemeenschappen.
De Belgische regering had aangevoerd dat de betwiste
maatregelen gerechtvaardigd waren om dwingende redenen i.v.m. de strijd tegen de fiscale fraude. Het Hof
betoogt echter dat de noodzaak van bestrijding van belastingfraude niet kan volstaan als rechtvaardiging voor
de toepassing van een maatregel die in strijd is met één
van de fundamentele vrijheden van het Verdrag. Het Hof
suggereert te voorzien in de uitwisseling van informatie
tussen opdrachtgevers, aannemers, dienstverrichters en de
Belgische fiscus, waardoor opdrachtgevers en aannemers
bijvoorbeeld in staat zouden zijn om kennis te nemen
van eventuele belastingschulden van hun medecontractanten, of in een verplichting om de Belgische fiscus in
te lichten over elke overeenkomst die wordt gesloten met
niet-geregistreerde medecontractanten of elke aan hen
verrichte betaling.
De medecontractant van een niet-geregistreerde buitenlandse onderneming is dus voortaan niet meer gehouden om bij
elke betaling aan dergelijke onderneming de inhouding en
storting voorzien bij artikel 403 WIB 1992 te doen.
De bepalingen van artikel 400 e.v. WIB 1992 blijven van
toepassing voor medecontractanten van Belgische niet-geregistreerde ondernemingen alsook voor medecontractanten
voor niet-geregistreerde ondernemingen buiten de EU.
De programmawet van 27 april 2007 (B.S. 8 mei 2007) wijzigt het huidige systeem inzake registratie van aannemers :
– aannemers zijn niet meer verplicht om zich te laten
registreren;
– de dienstnemer moet evenwel nagaan of er fiscale of
RSZ-schulden openstaan alvorens de medecontractant
te betalen;
– registratie blijft nodig voor bepaalde situaties zoals het
verminderd btw-tarief van 6% of het verkrijgen van
een overheidsopdracht.
Ook wat de hoofdelijke aansprakelijkheid betreft, zou
het om het ontradende effect ervan te beperken, minder
restrictief zijn indien werd voorzien in de mogelijkheid
dat de dienstverrichters kunnen bewijzen dat hun fiscale
situatie in orde is of indien het de opdrachtgevers en aannemers mogelijk werd gemaakt aan de hoofdelijke aansprakelijkheid te ontsnappen wanneer zij bepaalde formaliteiten hebben vervuld om zich ervan te vergewissen
Stéphane MERCIER
Erkend Boekhouder-Fiscalist
Voor U geantwoord : «Meerwaardebelasting
bij gemengd gebruikte woning»
De heer X heeft een woning, die hij samen met zijn echtgenoot bezit, gedurende tien jaar voor 25% beroepsmatig
gebruikt. In het kader van de zelfstandige activiteit (geen
vennootschap) is dit beroepsgebruik aan 3% afgeschreven.
Sinds 2006 is de heer nog slechts zelfstandige in bijberoep en
is het beroepsgebruik van de woning verminderd tot 10%
en wordt nog 10% afgeschreven. De eigenaars overwegen
om deze woning te verkopen. Naar aanleiding van de verkoop zal vermoedelijk een meerwaarde worden gerealiseerd.
Wat is het toe te passen belastingregime op de gerealiseerde meerwaarde ? Hoe wordt de meerwaarde vastgesteld ?
Moeten de uitgevoerde verbeteringswerken in aanmerking
worden genomen, de belastingtarieven enz. ?
De meerwaarden kunnen toch belast worden tengevolge
van :
– een snelle verkoop van de woning (artikel 90, 8°en
10° WIB 1992);
– een speculatieve verrichting (artikel 90, 1° WIB
1992);
– een verkoop van een (gedeeltelijk) voor het beroep
aangewende woning waarop werd afgeschreven.
De woning van de familie X wordt gemengd gebruikt en
het beroepsmatig gebruikte deel is ook deels afgeschreven. Het beroepsmatig gebruik is weliswaar afgenomen,
maar niet gestopt. Meerwaarden gerealiseerd op (ook gedeeltelijk) beroepsmatig gebruikte activa worden belast
als beroepsinkomen.
1. In de personenbelasting zijn meerwaarden gerealiseerd
op een woning in vele gevallen nog belastingvrij indien
de overdracht kadert binnen het normaal beheer van privévermogen.
PA C I O L I
NR.
234
BIBF-IPCF
Een gebouw mag gedurende een ganse periode niet beroepsmatig meer gebruikt worden alvorens het bij ver-
7
6
–
19
AUGUSTUS
2007
koop weer als een ‘privégoed’ in aanmerking kan worden
genomen. In de rechtspraak varieert de minimumperiode
van 11 maanden tot enkele jaren… Een verkoop door de
familie X, in de bovenvermelde situatie, in 2007 zal mogelijks nog tot taxatie leiden op 25% van de meerwaarde,
en wellicht zeker 10% (zijnde het beroepsmatig gebruikte
gedeelte). Als de verkoop in een later jaar zou plaatsvinden, lijkt ons dat slechts 10% van de meerwaarde als
beroepsinkomen belastbaar is. Een volledig belastingvrije
verkoop zit er niet echt in zolang er toch een gedeeltelijk
beroepsgebruik (en dito afschrijvingskost) is.
(200 000,00 x 3% x 10 jaar (berekend op aanschafwaarde) + 50 000 x 3% x 5 jaar (berekend op verbeteringswerken))
Saldo boekwaarde
182 500,00
2. De verwezenlijkte meerwaarde is gelijk aan het positieve verschil tussen (artikel 43 WIB 1992) :
– enerzijds de verkoopprijs van het pand of de ervoor
ontvangen vergoeding verminderd met de kosten van
vervreemding; en
– anderzijds de aanschaffingsprijs verminderd met de
fiscaal aanvaarde afschrijvingen of aangenomen waardeverminderingen.
3. Belast, maar aan welk tarief ?
In principe wordt de bekomen meerwaarde bij de winsten
en baten geteld en belast aan het marginaal tarief in de
personenbelasting. De meerwaarde kan ook afzonderlijk
belast worden aan 16,5% als het betreffend actief voor
meer dan vijf jaar (van dag tot dag berekend) beroepsmatig in gebruik is, tenzij samenvoeging voordeliger is.
Gerealiseerde meerwaarde : 295 000,00 – 182 500,00
= 112 500,00. Aangezien het beroepsgebruik beperkt is
tot 25% zal de meerwaarde ten belope van 29 125,00
als beroepsinkomen worden belast. Is het beroepsgebruik
gedurende een zekere periode reeds gedaald tot 10% kan
de meerwaarde beperkt worden tot 10%...
Voor de meerwaarden op materiële vaste activa die langer
dan vijf jaar beroepsmatig zijn aangewend kan men onder
bepaalde voorwaarden ook opteren voor een uitgestelde
gespreide belasting met verplichte wederbelegging.
De kosten van vervreemding zijn onder meer publiciteitskosten, notariskosten, makelaarskosten, erelonen
raadgevers, kosten van schatting, enz. Of uitgevoerde
aanpassingswerken/verbeteringswerken het bedrag van de
meerwaarde beïnvloeden hangt tevens af van het feit of
op de betreffende investering is afgeschreven.
Indien de meerwaarde wordt gerealiseerd ingevolge de
volledige en definitieve stopzetting van de beroepswerkzaamheid is een afzonderlijk tarief van 16,5% van toepassing (los van de duurtijd van gebruik).
Ter illustratie van de berekening van de meerwaarde veronderstellen we dat de familie X de woning die zij in
1997 voor 200 000,00 euro heeft aangekocht in het jaar
2007 voor 300 000,00 euro verkoopt. In het jaar 2002
zijn verbeteringswerken uitgevoerd voor 50 000,00 euro.
De woning wordt voor 25% beroepsmatig gebruikt. Zowel de woning en de verbeteringswerken zijn aan 3%
afgeschreven. Om de verkoop te realiseren heeft de belastingplichtige een beroep gedaan op een makelaar en adviseurs. Hiervoor heeft de belastingplichtige 5 000,00 euro
betaald.
Conclusie
Bij een verkoop in 2007 zal een gedeelte (25% of 10% afhankelijk van datum van vervreemding) van de gerealiseerde
meerwaarde op de verkoop van de woning als beroepsinkomen belastbaar zijn. Het overige gedeelte van de meerwaarde zal belastingvrij gerealiseerd zijn indien de verkoop
kadert in het normaal beheer van het privévermogen.
Voor de berekening van het bedrag van de meerwaarde
willen we erop wijzen dat de kosten van vervreemding
vanaf het aanslagjaar 2007 van de verkoopprijs moeten
worden afgetrokken. De uitgevoerde verbeteringswerken
zullen de meerwaarde beïnvloeden indien op de kostprijs
ervan fiscaal aanvaarde afschrijvingen zijn genomen.
De meerwaarde zal als volgt berekend worden :
– Verkoopprijs
300 000,00
– verminderd met de kosten van
vervreemding
(5 000,00)
Saldo verkoopprijs
295 000,00
– Aankoopprijs + verbeteringswerken
– Verminderd met fiscaal aanvaarde
afschrijvingen
250 000,00
Pierre COLAERT
Tax Partner Baker Tilly Belgium
Erkend Boekhouder-Fiscalist BIBF
(67 500,00)
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of
op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Roland SMETS, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : [email protected], URL : http : //www.bibf.be. Redactie : Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Maria PLOUMEN,
Roland SMETS. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Ecole d’Administration des Affaires de l’Université de Liège, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven.
G erealiseerd
6
–
19
AUGUSTUS
in
samen w erking
2007
met
klu w er
–
8
w w w . klu w er . be
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
234