Badjassen Badhanddoeken

Toepassing kostprijs: BADLIN
1. Probleemstelling
De firma BADLIN is een producent van badjassen en badhanddoeken. Op dit moment produceert de
onderneming 1 type badjas en 1 type handdoek. Beide worden vervaardigd in meerdere kleuren en in grote
volumes. Deze producten worden geleverd aan grote winkelketens die vooral gekend zijn voor hun scherpe
prijzen. Opdat BADLIN zijn marktaandeel in die sector kan bewaren is het noodzakelijk tegen een zo laag
mogelijk kost te produceren.
Aan het einde van het boekjaar 20XX werden volgende gegevens geregistreerd:
Productie
Verkoop
Omzet
Verkoopprijs
Badjassen
Badhanddoeken
100 000 stuks
90 000 stuks
4 500 000 EUR
50 EUR/stuk
200 000 stuks
150 000 stuks
3 000 000 EUR
20 EUR/stuk
Met de middelen waarover ze nu beschikt kan BADLIN maximaal 150 000 badjassen en 225 000
badhanddoeken produceren. Haar totale capaciteit bedraagt dus 375 000 stuks. Hiervan had ze in het
voorbije boekjaar 80% benut (300 000 stuks / 375 000 stuks).
De volgende gegevens werden verzameld over het afgelopen boekjaar 20XX:
- verbruik stoffen badjassen:
1 031 000 EUR
- verbruik stoffen badhanddoeken:
352 000 EUR
- op elke badjas en badhanddoek werd een etiket gestikt. De aankoopprijs bedroeg 0,05 EUR/etiket. In
elke badjas werd 20 m en in elke badhanddoek 5 m kwaliteitsgaren verbruikt. De prijs van het garen
bedroeg 0,03 EUR/m. Bovendien werd elke badjas verpakt in een plastic hoes die aangekocht werd
tegen 0,04 EUR/stuk.
- de arbeidstijd om één badjas en één badhanddoek te produceren werd vastgelegd op resp. 72 min. En
24 min. De totale arbeidskosten over het afgelopen boekjaar bedroegen 15 EUR/uur.
- de volgende gegevens werden uit de financiële boekhouding verzameld:
* loonkosten van twee toezichthouders in het productieproces
* afschrijvingskosten van de machines ingezet in het productieproces
* afschrijvingskosten van het productiegebouw
* energieverbruik in het productiegebouw
* diverse kosten verbruikt in het productieproces
50
53
2
64
250
000
750
000
250
000
EUR
EUR
EUR
EUR
EUR
- de totale kosten verbruikt voor diverse administratieve taken en verkoopsactiviteiten beliepen 800 000
EUR. In dit bedrag is het commissieloon van de verkopers (1%) niet inbegrepen.
Gevraagd: De bedrijfsleider van BADLIN wil de kostprijs van één badjas en één badhanddoek kennen.
2. Totale kostprijs
De totale kostprijs van een kostenobject omvat de kosten van alle middelen verstrekt in een bepaalde
periode. We passen dit toe op de gevalstudie BADLIN:
Hier volgt een overzicht van de directe kosten:
Directe kosten
Badjassen
Directe productiekosten:
- Materiaalkosten
Stoffen
Etiketten
Garen
Plastic hoes
1 031 000
5 000
60 000
4 000
- Directe arbeidskosten
1 800 000
1 200 000
45 000
2 945 000
30 000
1 630 000
Directe niet-productiekosten:
- Commissielonen
TOTAAL DIRECTE KOSTEN
Badhanddoeken
352
10
30
8
000
000
000
000
Daarentegen zorgen de indirecte kosten voor een verdelingsprobleem. Het totaal van de indirecte kosten
bedraagt 1 220 000 euro en moet worden toegewezen aan badjassen en badhanddoeken. We maken een
onderscheid tussen de indirecte productiekosten en indirecte niet-productiekosten:
Indirecte productiekosten: de verdeling van deze kosten over beide producten gebeurt aan de hand van een
gepaste verdeelsleutel. De ondernemingsleiding van BADLIN koos voor het productievolume als
verdeelsleutel:
Indirecte productiekosten
Loonkosten toezichthouders
Afschrijvingskosten
Diverse productiekosten
Afschrijvingskosten productiegebouw
Energiekosten productiegebouw
TOTAAL INDIRECTE PRODUCTIEKOSTEN
50 000
53 750
250 000
2 000
64 250
420 000
Hier volgt een overzicht van de toewijzing van deze indirecte productiekosten aan beide producten:
Productievolume
Verdeling
Toewijzing indirecte productiekosten
Badjassen
100 000 stuks
1/3
140 000
Badhanddoeken
200 000 stuks
2/3
280 000
Indirecte niet-productiekosten: de keuze van een verdeelsleutel voor de toewijzing van indirecte
periodekosten over de kostenobjecten gebeurt dikwijls arbitrair. Zo koos de ondernemingsleiding van
BADLIN voor de omzet als verdeelsleutel bij gebrek aan betere verdeelsleutels.
De indirecte niet-productiekosten van BADLIN bestaan uitsluitend uit administratiekosten en beliepen voor
de afgelopen periode 800 000 euro. Hier volgt een overzicht van de toewijzing van deze kosten aan beide
producten:
Omzet
% verdeling
Toewijzing indirecte productiekosten
Badjassen
4 500 000
60%
480 000
Badhanddoeken
3 000 000
40%
320 000
De samenstelling van de totale kostprijs ziet er als volgt uit:
Kosten
Directe kosten
Indirecte productiekosten
Indirecte niet-productiekosten
Totaal kosten
Badjassen
2 945 000
140 000
480 000
3 565 000
Badhanddoeken
630 000
280 000
320 000
2 230 000
De totale kostprijs van één badjas bedraagt 35,65 euro (3 565 000 euro/100 000 st) en deze van één
badhanddoek 11,15 euro (2 230 000 euro / 200 000 st).
Een kernprobleem van kostprijsberekening is de juiste toewijzing van de indirecte kosten (overhead) aan de
kostenobjecten. In traditionele berekeningsmethoden worden de indirecte kosten verdeeld op basis van
verdeelsleutels waarbij de keuze van een gepaste sleutel niet altijd een gemakkelijke opgave is. Doorgaans
kiest men voor volumegebonden verdeelsleutels zoals directe arbeidsuren, directe arbeidskosten,
materiaalverbruik, directe kosten, omzet en machine-uren.
3. Integrale productiekostprijs
1.
Principe
Absorption costing, full costing of integrale productiekostprijs is een kostprijs die alleen rekening houdt met
productiekosten en hoofdzakelijk gebruikt wordt bij externe rapportering. Zoals eerder vermeld, worden de
voorraden afgewerkt product en goederen in bewerking gewaardeerd op basis van de vervaardigingsprijs
waarbij uitsluitend rekening gehouden mag worden met productiekosten.
2.
Illustratie Full Costing
Hier volgt de berekening van de integrale productiekostprijs voor badjassen en badhanddoeken:
Badjassen
Directe productiekosten
- Materiaalkosten
- Directe arbeidskosten
Indirecte productiekosten
Integrale productiekostprijs
Integrale PKP per stuk
Badhanddoeken
1 100 000
1 800 000
400 000
1 200 000
140 000
3 040 000
30,40
280 000
1 880 000
9,4
In totaal werden 100 000 badjassen en 200 000 badhanddoeken geproduceerd. Hiervan werden er
respectievelijk 90 000 en 150 000 verkocht. Dit betekent dat er nog 10 000 badjassen en
50 000 badhanddoeken in voorraad blijven. Hier volgt de berekening van de waarde van beide voorraden
producten en de kostprijs van de verkochte productie:
Kostprijs van de
verkochte productie
Voorraad
Badjassen
90 000 st x 30,40 euro/st
2 736 000
10 000 st x 30,40 euro/st
304 000
Badhanddoeken
150 000 st x 9,4 euro/st
1 410 000
50 000 st x 9,4 euro/st
470 000
De kosten van de voorraad worden toegerekend aan een volgende periode, terwijl de kosten van de
verkochte productie het resultaat van het afgelopen boekjaar beïnvloeden:
Omzet
Kostprijs verkochte productie
Winstbijdrage
Totale winstbijdrage
Commissielonen
Administratiekosten
Resultaat
Badjassen
4 500 000
- 2 736 000
1 764 000
Badhanddoeken
3 000 000
- 1 410 000
1 590 000
3 354 000
-75 000
- 800 000
2 479 000
De commissielonen en de administratiekosten vormen hier de periodekosten. Het zijn de kosten die niet
worden opgenomen in de kostprijs van de verkochte producten, maar wel het resultaat van de afgelopen
periode beïnvloeden.
Als men de indirecte productiekosten verdeelt op basis van één verdeelsleutel wordt verondersteld dat alle
indirecte productiekosten homogeen zijn. De keuze van de verdeelsleutel moet echter gebaseerd zijn op het
causaal verband tussen de verdeelsleutel en de indirecte kosten. Dat is hier niet het geval. Bestaat er een
verband tussen de directe arbeidskosten (verdeelsleutel) en de afschrijvingskosten van het
productiegebouw? Bestaat er een verband tussen de directe arbeidskosten en de energiekosten van het
gebouw?
Het verdelen van alle indirecte productiekosten op basis van één verdeelsleutel is zeker geen goede
methode, maar wordt in de realiteit nog veelvuldig toegepast. Een betere methode is die waarbij de
indirecte productiekosten worden toegewezen aan kostenplaatsen (zie verder).
Het volgende schema verduidelijkt nog eens het onderscheid tussen productiekosten en niet
productiekosten:
Kosten
Productiekosten
Materiaal
Directe
arbeidskosten
kosten
Goederen in
bewerking
3.
Niet -Productiekosten
Indirecte
productiekosten
Gereed
product
Marketing
kosten
Distributie
kosten
Kostprijs
verkochte
goederen
Administratie
kosten
Resultaten
rekening
Verdeling van indirecte productiekosten over kostenplaatsen
Ondernemingen kunnen de indirecte productiekosten ook verdelen op basis van verschillende
verdeelsleutels. Eén van de meeste toegepaste methodes is de kostenplaatsmethode. Deze methode houdt
in dat alle indirecte productiekosten eerst worden toegewezen aan kostenplaatsen.
Toegepast op de onderneming BADLIN volgt hier een voorstelling van de kosten die werden gegroepeerd
voor de vier kostenplaatsen onderscheiden in het productieproces:
Snijden
Stikken
Kostenoverzicht
Materiaalkosten
Stoffen badjas
1 031 000
Stoffen
badhanddoek
352 000
Directe arbeidskosten
Badjassen (33’)
825 000
Badhanddoeken (12’)600 000
Afschrijvingskosten
Machines
30 000
Toezichthouder
12 500
Diverse productieKosten
60 000
Kostenoverzicht
Materiaalkosten
Etiket badjas
0,05/st
Etiket badhand.
0,05/st
Garen badjas (20m) 0,6/st
Garen badh. (5m) 0,15/st
Directe arbeidskosten
Badjassen (30’)
750 000
Badh. (9’)
450 000
Afschrijvingskosten
Machines
15 000
Toezichthouder
12 500
Diverse productie
Kosten
55 000
Strijken
Verpakking
Kostenoverzicht
Kostenoverzicht
Directe arbeidskosten
Badjas (6’)
150 000
Badh. (1,5’)
75 000
Directe arbeidskosten
Badjas (3’)
75 000
Badh. (1,5’)
75 000
Afschrijvingskosten
Machines
5 000
Materiaalkosten
Plastic hoes badj. 0,04/st
Plastic hoes badh. 0,04/st
Toezichthouder
12 500
Diverse productie
Kosten
65 000
Afschrijvingskosten
Machines
3 750
Toezichthouder
12 500
Diverse productie
Kosten
70 000
In de onderneming BADLIN worden de volgende afdelingen onderscheiden:
Productieafdelingen: zowel de badjassen als de badhanddoeken doorlopen vier productiefasen: snijden,
stikken, strijken en verpakken: in de snij-afdeling worden de stoffen op maat gesneden voor beide
producten. De stoffen worden in deze afdeling beschouwd als materialen. In deze afdeling werden
eveneens arbeid en machines ingezet in het productieproces. Deze afdeling staat onder de leiding van een
afdelingshoofd die voltijds is tewerkgesteld, maar deeltijds ingeschakeld is in de snij-afdeling en deeltijds in
de stikafdeling.
Na het snijden worden de op maat gesneden stoffen aan elkaar gestikt met kwaliteitsgaren. In deze
afdeling worden ook de etiketten op de badjassen en badhanddoeken gestikt. Machines en arbeid zijn
bijkomende middelen die in deze afdeling werden ingezet.
Na het stikken volgt het strijken. Ook in de strijkafdeling worden middelen ingezet zoals machines en
arbeid. Deze afdeling staat eveneens onder de leiding van een afdelingshoofd die hier deeltijds
tewerkgesteld is en deeltijds in de verpakkingsafdeling.
Uiteindelijk worden de badjassen en badhanddoeken verpakt. In de verpakkingsafdeling wordt er
product verpakt in een plastic hoes. Ook arbeid en machines worden in deze afdeling ingezet om de
producten verder af te werken.
Het volledige productieproces (snijden, stikken, strijken en verpakken) vindt plaats in een productiegebouw
dat lineair wordt afgeschreven tegen 2 000 euro op jaarbasis en dat 64 250 euro energie verbruikte in het
jaar 20x0. Er werden eveneens gegevens verzameld over de oppervlakte van de ingenomen ruimte door de
vier productieafdelingen:
Snij-afdeling:
Stikafdeling:
Strijkafdeling:
Verpakkingsafdeling:
2
1
1
1
000
000
000
000
m²
m²
m²
m²
Afdeling administratie: in deze afdeling worden de volgende activiteiten uitgevoerd: algemeen beheer en
beleid, verwerking bestelling van goederen, personeelsaangelegenheden, verkoopactiviteiten,
boekhoudkundige verwerkingen en informatica ondersteunende activiteiten. Hier volgt een overzicht van de
verzamelde kostengegevens:
Personeelskosten:
Afschrijvingskosten:
Diverse administratiekosten:
Bedienden
Commissielonen verkopers
Gebouw
Meubilair
Computers
Rollend materieel
763 000 euro
1% op omzet
1 875 euro
2 500 euro
3 750 euro
11 875 euro
17 000 euro
De totale administratiekosten bestaan uit 800 000 euro vaste kosten en 75 000 euro variabele
verkoopkosten.
Een kostenplaats is de verzameling van alle kosten die worden gemaakt om een bepaalde functie te kunnen
uitoefenen. Indirecte kosten kunnen niet rechtstreeks aan producten worden toegewezen, maar dikwijls wel
direct aan kostenplaatsen of afdelingen. We onderscheiden drie soorten kostenplaatsen:
Productiekostenplaatsen: hier worden de kostengegevens verzameld die direct betrekking hebben op
het productieproces.
In de onderneming BADLIN onderscheiden we duidelijk vier productiekostenplaatsen: snij-afdeling,
stikafdeling, strijkafdeling en verpakkingsafdeling. Zowel de badjassen als de badhanddoeken doorlopen
deze vier productiekostenplaatsen. De directe kosten verbruikt in deze kostenplaatsen worden rechtstreeks
toegewezen aan de producten of kostenobjecten. De indirecte productiekosten zullen moeten verdeeld
worden:
Snij-afdeling:
Stikafdeling:
Strijkafdeling:
Verpakkingsafdeling:
Indirecte arbeidskosten (toezichthouder)
Afschrijvingskosten
Diverse productiekosten
Indirecte arbeidskosten (toezichthouder)
Afschrijvingskosten
Diverse productiekosten
Indirecte arbeidskosten (toezichthouder)
Afschrijvingskosten
Diverse productiekosten
Indirecte arbeidskosten (toezichthouder)
Afschrijvingskosten
Diverse productiekosten
12 500 euro
30 000 euro
60 000 euro
12 500 euro
15 000 euro
55 000 euro
12 500 euro
5 000 euro
65 000 euro
12 500 euro
3 750 euro
70 000 euro
353 750 euro
Hulpkostenplaatsen: deze kostenplaatsen kunnen beschouwd worden als ondersteunende kostenplaatsen
of afdelingen. Deze kostenplaatsen leveren a.h.w. prestaties voor de productieafdelingen.
In de onderneming BADLIN onderscheiden we de hulpkostenplaats productiegebouw. Hier worden de
kosten van het productiegebouw gegroepeerd. Deze kostenplaats ondersteunt volledig de vier
productieafdelingen:
Kostenplaats productiegebouw:
Afschrijvingskosten
Energiekosten
2 000 euro
64 250 euro
Het productiegebouw stelt ruimte ter beschikking aan de verschillende productieafdelingen. Deze ruimte
wordt uitgedrukt in termen van oppervlakte.
Algemene kostenplaatsen: hier worden de kosten gegroepeerd die verbonden zij met andere
dienstverlenende activiteiten in de onderneming. In principe leveren deze kostenplaatsen geen prestaties
voor de productiekostenplaatsen. Deze kosten worden ook niet doorberekend in de integrale kostprijs van
het product.
In de onderneming BADLIN is de kostenplaats administratie een voorbeeld van een algemene kostenplaats.
De totale administratiekosten (inclusief verkoopkosten) belopen 875 000 euro.
Een overzicht van de toewijzing van de indirecte productiekosten aan de verschillende productieafdelingen
en de toewijzing van de directe productiekosten aan de producten is opgenomen in tabel 1. Deze toewijzing
beschouwen we als een primaire verdeling van de indirecte productiekosten. Zulke verdeling gebeurt via
een kostenverdeelstaat. Deze kostenverdeelstaat geeft een overzicht van:
-
De directe kosten m.b.t. de badjassen en badhanddoeken. Deze beide producten zijn eigenlijk de
dragers van de directe kosten. Producten worden dan ook kostenobjecten genoemd.
De kosten die rechtstreeks werden toegewezen aan de betrokken kostenplaatsen.
De kosten verbonden aan de hulpkostenplaats productiegebouw moeten nu verder verdeeld worden over de
diverse productiekostenplaatsen omdat ze hiervoor prestaties hebben geleverd. Hier rijst opnieuw een
probleem van keuze van verdeelsleutel. De kosten van het productiegebouw worden het best toegewezen
aan de productiekostenplaatsen op basis van de gebruikte oppervlakte. Er bestaat immers een verband
tussen verdeelsleutel en de indirecte kosten (afschrijvingskosten gebouw en energiekosten gebouw). Dat
geeft het volgende resultaat:
Afdelingen
Snij-afdeling
Stikafdeling
Strijkafdeling
Verpakkingsafdeling
Oppervlakte
2 000 m²
2 000 m²
1 000 m²
1 000 m²
5 000 m²
%-verdeling
40%
20%
20%
20%
100%
Toegewezen kosten
26 500
13 250
13 250
13 250
66 250
Kostenverdeelstaat: primaire verdeling
Totaal
Snijafdeling
Stik
afdeling
Strijk
Afdeling
Verpakking
Afdeling
Materiaal kosten
Stoffen
Etiketten
Garen
Plastic hoes
1 383
15
90
12
Arbeidskosten
Directe
Indirecte
3 000 000
50 000
Energiekosten
64 250
Afschrijvingskosten
55 750
30 000
15 000
5 000
3 750
250 000
60 000
55 000
65 000
70 000
4 920 000
102 500
82 500
82 500
86 250
Diverse productieKosten
TOTAAL
Productie
Gebouw
000
000
000
000
Badjassen
1 031
5
60
4
12 500
12 500
12 500
Badhand
doeken
000
000
000
000
352
10
30
8
000
000
000
000
1 800 000
1 200 000
2 900 000
1 600 000
12 500
64 250
2 000
66 250
De doorberekening van de kosten m.b.t. de hulpkostenplaatsen productiegebouw over de vier
productieafdelingen gebeurt in de kostenverdeelstaat die voorgesteld is in bovenstaande tabel. De
toewijzing gebeurt op basis van de ingenomen oppervlakte door de vier productieafdelingen.
In een laatste fase worden de indirecte productiekosten verbonden aan de verschillende
productieafdelingen of kostenplaatsen toegewezen aan de kostenobjecten of producten. Dat kan gebeuren
op basis van verschillende verdeelsleutels.
De kosten van de snij-afdeling worden verdeeld over beide producten op basis van de verbruikte
stoffen:
Badjassen
1 031 000 euro
74,5%
Badhanddoeken
352 000 euro
25,5%
Totaal
1 383 000 euro
100%
De kosten van de stikafdeling worden verdeeld over beide producten op basis van de verbruikte directe
kosten:
Badjassen
815 000 euro
62,5%
Badhanddoeken
190 000 euro
37,5%
Totaal
1 305 000 euro
100%
De kosten van de strijkafdeling worden verdeeld over beide producten op basis van de verbruikte directe
arbeidskosten:
Badjassen
150 000 euro
67%
Badhanddoeken
190 000 euro
33%
Totaal
1 305 000 euro
100%
De kosten van de verpakkingsafdeling worden verdeeld over beide producten op basis van de
productievolume:
Badjassen
100 000 stuks
1/3
Badhanddoeken
200 000 stuks
2/3
Totaal
300 000 stuks
3/3
Het resultaat van deze verdeling is opgenomen in kostenverdeelstaat voorgesteld in onderstaande tabel.
Naast de primaire verdeling van de indirecte kosten geeft deze tabel ook een overzicht van de secundaire
verdeling van de indirecte productiekosten.
Totaal
Snijafdeling
Stik
afdeling
Strijk
Afdeling
Verpakking
Afdeling
Productie
Gebouw
Materiaal kosten
Stoffen
Etiketten
Garen
Plastic hoes
1 383
15
90
12
Arbeidskosten
Directe
Indirecte
3 000 000
50 000
Energiekosten
64 250
Afschrijvingskosten
55 750
30 000
15 000
5 000
3 750
250 000
60 000
55 000
65 000
70 000
4 920 000
102 500
82 500
82 500
86 250
66 250
26 500
13 250
13 250
13 250
66 250
129 000
95 950
95 750
99 500
Diverse productieKosten
Totaal
Doorberekening
Totaal productie
Kosten
Integrale PKP per
stuk
000
000
000
000
Badjassen
1 031
5
60
4
12 500
12 500
12 500
000
000
000
000
Badhand
doeken
352
10
30
8
000
000
000
000
1 800 000
1 200 000
2 900 000
1 600 000
96 105
32 895
59 843,75
35 906,25
64 152,5
31 597,5
33 166,67
66 333,33
3 153 267,92
1 766 732,08
31,53 euro
8,8 euro
12 500
64 250
2 000
In deze tabel stellen we vast dat de integrale kosten verbonden aan een productie van 100 000 badjassen
3 153 267,92 euro bedraagt d.i. 31,53 euro per stuk. De totale productiekosten verbonden aan 200 000
badhanddoeken bedragen 1 766 732,08 euro d.i. 8,8 euro per stuk.
De vervaardigingsprijs van deze eindvoorraad en de kostprijs van de verkochte producten worden als volgt
berekend:
Kostprijs van de
verkochte producten
Voorraad
Badjassen
90 000 st x 31,53 euro/st
2 837 941
10 000 st x 31,53 euro/st
315 327
Badhanddoeken
150 000 st x 8,8 euro/st
1 325 049
50 000 st x 8,8 euro/st
441 683
Het resultaat voor deze periode is als volgt berekend:
Omzet
- productiekost verkochte productie
Winstbijdrage
Administratiekosten
Resultaat
Badjassen
4 500 000
- 2 837 941
1 662 059
3 337 010
- 875 000
2 462 010
Badhanddoeken
3 000 000
- 1 325 049
1 674 951
Besluit:
Een vergelijking van de integrale kostprijs volgens beide verdelingsmethodes vinden we terug in volgende
tabel:
Integrale kostprijs gebaseerd
op één verdeelsleutel
Integrale kostprijs gebaseerd
op verschillende verdeelsleutels
Badjassen
30,40 euro/st
31,53 euro/st
Badhanddoeken
9,40 euro/st
8,80 euro/st
De kosteninformatie die hiervoor werd verzameld was uitsluitend bedoeld om een integrale kostprijs te
berekenen. Deze kostprijs werd gebruikt om de voorraden te waarderen en de kostprijs van de verkochte
productie te bepalen. In wat volgt wordt aangetoond dat deze kosteninformatie nog voor andere doeleinden
gebruikt kan worden, niet alleen voor externe rapportering, ook voor de interne besluitvorming.