Handboek Jaarstukken Waterschappen 2015

Handboek
Jaarstukken
Waterschappen 2015
Een handreiking
voor de praktijk
Handboek Jaarstukken Waterschappen 2015
Redactie (tevens auteurs):
V. Bergsma (Waterschap Hollandse Delta)
T.R.J. Janssen (Hoogheemraadschap van Delfland)
W. Kalkman RA (Deloitte)
H.J.H. Maas MSc RA (Deloitte)
Drs. J. Schot RA (Deloitte)
Drs. R.M.J. van Vugt RA (Deloitte)
M.K. van Wijngaarden MSc RA (Deloitte)
Mr. M.E. Wolters RO (Hoogheemraadschap van Schieland en de Krimpenerwaard)
De auteurs zijn zich volledig bewust van hun taak een zo betrouwbaar mogelijke uitgave te verzorgen. Niettemin
kunnen zij geen aansprakelijkheid aanvaarden voor onvolledigheden en/of onjuistheden die eventueel in deze uitgave
voorkomen.
Alle rechten zijn voorbehouden. Niets uit deze uitgave mag worden verveelvoudigd of openbaar gemaakt zonder
voorafgaande toestemming van de uitgever.
© Deloitte, december 2015
2
Over de organisaties van de auteurs:
Waterschap Hollandse Delta is de waterautoriteit in Zuid-Holland-Zuid. In dit laaggelegen en zeer gevarieerd
samengesteld gebied zorgt Hollandse Delta voor schoon en gezuiverd water, bescherming tegen rivier en zee en
vermindering van de kans op wateroverlast en -schaarste. Daarnaast is het waterschap verantwoordelijk voor de
(vaar)wegen buiten de bebouwde kom.
Zorg voor waterveiligheid en -kwaliteit is cruciaal voor de leefbaarheid in het gebied. Waterschap Hollandse Delta
neemt die zorg professioneel op zich, zodat burgers hier ook in de toekomst veilig en prettig kunt wonen, werken en
recreëren. Waterschap Hollandse Delta is daarin een deskundige en betrouwbare partner voor overheden, bedrijven en
maatschappelijke organisaties en samen werken ze aan vooruitstrevende oplossingen tegen zo laag mogelijke kosten.
Hoogheemraadschap van Schieland en de Krimpenerwaard zorgt dagelijks voor droge voeten en schoon water in
het lage, dichtbevolkte gebied tussen Rotterdam, Zoetermeer, Gouda en Schoonhoven. Schieland en de
Krimpenerwaard zorgt voor het waterpeil, de kwaliteit van het oppervlaktewater, het zuiveren van afvalwater en de
waterkeringen. Daarnaast beheert het hoogheemraadschap een aantal wegen in de Krimpenerwaard.
Schieland en de Krimpenerwaard is er van overtuigd dat samenwerking met andere overheden en maatschappelijke
organisaties van groot belang is om tot een goede uitvoering van het waterbeheer te komen. Hierbij is het belangrijk om
in een vroeg stadium betrokkenheid, denkkracht, creativiteit en kennis van andere (overheids)organisaties, inwoners en
ondernemers te verkrijgen.
3
Hoogheemraadschap van Delfland is een van de vijfentwintig waterschappen die ons land telt. Het gebied
waarbinnen Delfland zijn taken uitoefent, wordt begrensd door de Noordzee, de Nieuwe Waterweg en de lijn Berkel en
Rodenrijs, Zoetermeer en Wassenaar.
Op 41.000 hectare wonen en werken bijna 1,4 miljoen mensen en zijn zo'n 40.000 bedrijven gevestigd. Daarmee is het
gebied van Delfland een van de dichtstbevolkte en meest geïndustrialiseerde gebieden van Nederland. Het gebied staat
bovendien bekend om zijn intensieve glastuinbouw.
De kerntaken van Delfland - voldoende water, schoon water, stevige dijken en gezuiverd afvalwater - hebben op het
oog niet veel met elkaar te maken. Maar schijn bedriegt. Vaak kun je het één niet los zien van het ander. Zo heeft de
manier waarop je kaden aanlegt en onderhoudt gevolgen voor de kwaliteit van het water. Delfland voert zijn taken
daarom steeds meer uit 'met een brede kijk'. Dat wil zeggen: rekening houdend met alle factoren die van belang kunnen
zijn. Dat wordt ook wel integraal waterbeheer genoemd. Daarbij streeft Delfland naar samenwerking met andere
overheden en instanties.
Deloitte behoort wereldwijd tot de grootste zakelijke dienstverleners. Als wereldwijde accountants- en adviesorganisatie
biedt Deloitte hoogstaande dienstverlening zowel aan (inter)nationale beursgenoteerde ondernemingen als aan cliënten
in het midden- en kleinbedrijf, de overheid en not-for-profitorganisaties.
4
Inhoudsopgave
Inhoudsopgave ................................................................................................................................................................ 5
Lijst met afkortingen ......................................................................................................................................................... 9
1 Voorwoord .................................................................................................................................................................. 10
2 Het bestuurlijk proces.................................................................................................................................................. 11
2.1 Rollen bij het waterschap ..................................................................................................................................... 11
2.2 Governance .......................................................................................................................................................... 11
2.3 Kaderstellende rol................................................................................................................................................. 12
2.4 Toezicht houden en verantwoording afleggen ...................................................................................................... 13
2.5 Rechtmatigheid .................................................................................................................................................... 13
2.6 Politieke behandeling van de jaarstukken............................................................................................................. 15
2.7 Auditcommissie .................................................................................................................................................... 16
3 Stramien ..................................................................................................................................................................... 18
3.1 Een eigenstandig kader voor de verslaggeving van waterschappen..................................................................... 18
3.2 Wijzigingen Waterschapsbesluit vanaf boekjaar 2014 .......................................................................................... 18
3.3 Uitgangspunten voor een gemodificeerd stelsel van baten en lasten ................................................................... 21
3.4 Het verwerken van feiten en gebeurtenissen die na balansdatum bekend worden ............................................... 28
3.5 De beleids- en verantwoordingscyclus ................................................................................................................. 29
3.6 De jaarverslaggeving ............................................................................................................................................ 33
3.7 Prijsgrondslagen ................................................................................................................................................... 35
3.8 Stelsel- en schattingswijzigingen .......................................................................................................................... 36
3.9 Checklist verslaggeving BBVW 2015.................................................................................................................... 37
4 Exploitatiebegroting en -rekening ................................................................................................................................ 38
4.1 Definities en begripsomschrijvingen ..................................................................................................................... 38
4.2 Presentatie ........................................................................................................................................................... 39
4.3 Overige aandachtspunten..................................................................................................................................... 43
4.4 Wetgeving ............................................................................................................................................................ 45
5 Programmaverantwoording ......................................................................................................................................... 47
5.1 Inleiding ................................................................................................................................................................ 47
5.2 De verantwoording over de realisatie van de programma's .................................................................................. 47
5.3 De programmaverantwoording omvat het totaal van baten en lasten van het waterschap ................................... 51
5.4 Wetgeving ............................................................................................................................................................ 52
6 Paragrafen .................................................................................................................................................................. 53
6.1 Inleiding ................................................................................................................................................................ 53
6.2 Uitgangspunten en normen .................................................................................................................................. 54
6.3 Paragraaf kostentoerekening................................................................................................................................ 55
6.4 Ontwikkelingen in het voorgaand begrotingsjaar .................................................................................................. 55
5
Inhoudsopgave
6.5 Incidentele baten en lasten ................................................................................................................................... 55
6.6 Onttrekkingen overige bestemmingsreserves en voorzieningen ........................................................................... 56
6.7 Paragraaf waterschapsbelastingen....................................................................................................................... 56
6.8 Paragraaf weerstandsvermogen ........................................................................................................................... 57
6.9 Paragraaf financiering .......................................................................................................................................... 58
6.10 Paragraaf verbonden partijen ............................................................................................................................. 59
6.11 Paragraaf bedrijfsvoering.................................................................................................................................... 62
6.12 EMU-saldo.......................................................................................................................................................... 64
6.13 Topinkomens ...................................................................................................................................................... 65
6.14 Wetgeving .......................................................................................................................................................... 72
7 Vaste activa ................................................................................................................................................................ 76
7.1 Algemeen ............................................................................................................................................................. 76
7.2 Immateriële vaste activa ....................................................................................................................................... 76
7.3 Materiële vaste activa ........................................................................................................................................... 79
7.4 Financiële vaste activa ......................................................................................................................................... 86
7.5 Wetgeving ............................................................................................................................................................ 88
8 Voorraden ................................................................................................................................................................... 93
8.1 Definities en begripsomschrijvingen ..................................................................................................................... 93
8.2 Waardering ........................................................................................................................................................... 93
8.3 Presentatie ........................................................................................................................................................... 93
8.4 Wetgeving ............................................................................................................................................................ 93
9 Uitzettingen met een looptijd korter dan 1 jaar ............................................................................................................ 95
9.1 Definities en begripsomschrijvingen ..................................................................................................................... 95
9.2 Waardering ........................................................................................................................................................... 95
9.3 Presentatie ........................................................................................................................................................... 95
9.4 Overige aandachtspunten..................................................................................................................................... 96
9.5 Wetgeving ............................................................................................................................................................ 96
10 Liquide middelen ....................................................................................................................................................... 98
10.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................... 98
10.2 Waardering ......................................................................................................................................................... 98
10.3 Presentatie ......................................................................................................................................................... 98
10.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................... 98
10.5 Wetgeving .......................................................................................................................................................... 98
11 Kortlopende vorderingen en de overlopende activa ................................................................................................ 100
11.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 100
11.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 100
11.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 100
11.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................. 101
11.5 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 101
6
Inhoudsopgave
12 Eigen vermogen ...................................................................................................................................................... 103
12.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 103
12.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 103
12.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 103
12.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................. 104
12.5 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 104
13 Voorzieningen ......................................................................................................................................................... 106
13.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 106
13.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 107
13.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 107
13.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................. 107
13.5 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 109
14 Arbeidskosten gerelateerde verplichtingen ............................................................................................................. 110
14.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 110
14.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 110
14.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 110
14.4 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 110
15 Vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer .......................................................................................... 111
15.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 111
15.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 111
15.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 111
15.4 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 112
16 Netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar ................................................................................ 114
16.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 114
16.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 114
16.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 114
16.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................. 115
16.5 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 115
17 Overlopende passiva .............................................................................................................................................. 117
17.1 Definities en begripsomschrijvingen ................................................................................................................. 117
17.2 Waardering ....................................................................................................................................................... 117
17.3 Presentatie ....................................................................................................................................................... 117
17.4 Overige aandachtspunten................................................................................................................................. 117
17.5 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 118
7
Inhoudsopgave
18 Overige bepalingen inzake de balans ..................................................................................................................... 120
18.1 Inzicht vereiste ................................................................................................................................................. 120
18.2 Buiten de balans opgenomen borg- en garantstellingen ................................................................................... 120
18.3 Belangrijke financiële verplichtingen ................................................................................................................. 120
18.4 Wetgeving ........................................................................................................................................................ 121
8
Lijst met afkortingen
APPA
Algemene pensioenwet politieke ambtsdragers
AWB
Algemene wet bestuursrecht
BAPO
bevordering arbeidsparticipatie ouderen
BBV
Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten
btw
omzetbelasting
BZK
Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties
DCF
Discounted Cashflow
EMU
Economische en Monetaire Unie
fido
financiering decentrale overheden
GNB
gebeurtenissen na balansdatum
GW
Gemeentewet
marap
managementrapportage
RBVW
Regeling beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen
Rfv
Raad voor de financiële verhouding
RJ
Richtlijnen voor de jaarverslaggeving
WNT
Wet normering bezoldiging topfunctionarissen in de publieke en semipublieke sector
Wopt
Wet openbaarmaking uit publieke middelen gefinancierde topinkomens
9
1 Voorwoord
Voor u ligt het ‘Handboek Jaarstukken Waterschappen 2015’. Het is de geactualiseerde publicatie van een handboek
over de Bepalingen beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen (Waterschapswet, Waterschapsbesluit,
Regeling beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen). Deze publicatie is tot stand gekomen met
medewerking van medewerkers van het Waterschap Hollandse Delta, Hoogheemraadschap van Delfland en het
Hoogheemraadschap van Schieland en Krimpenerwaard.
Dit handboek beoogt een hulp en naslagwerk te zijn bij het opstellen van de meerjarenraming, begroting en
jaarrekening, door:
•
helderheid te bieden over de toepasselijke grondslagen voor de waardering en resultaatbepaling;
•
informatie vanuit de Bepalingen beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen (BBVW) toegankelijker te
maken, door deze per jaarrekeningpost te behandelen;
•
de regelgeving nader toe te lichten met voorbeelden en uitwerkingen.
De tekst van dit handboek is gebaseerd op het BBVW. In voorkomende gevallen zijn opvattingen van Deloitte in de
tekst opgenomen die niet kwalificeren als regelgeving. Dergelijke opvattingen zijn altijd als zodanig herkenbaar door het
gebruik van bewoordingen zoals ‘naar onze mening’ of vergelijkbare teksten.
Dit handboek wordt jaarlijks geactualiseerd. De teksten van dit handboek zijn afgesloten op 1 november 2015. Wij
vertrouwen erop u met dit handboek een naslagwerk te bieden dat van grote praktische waarde is bij het opstellen van
de meerjarenraming, begroting en jaarrekening. De redactie van dit handboek houdt zich aanbevolen voor uw op- en
aanmerkingen ([email protected]).
Rotterdam, december 2015
Drs. R.M.J. van Vugt RA
Partner public sector
Branchegroep Lokaal Bestuur, Waterschappen
10
2 Het bestuurlijk proces
2.1 Rollen bij het waterschap
Elk waterschap heeft een gekozen algemeen bestuur en een dagelijks bestuur, beide voorgezeten door een dijkgraaf of
watergraaf.
Het algemeen bestuur wordt gekozen voor een periode van vier jaar middels de waterschapsverkiezingen. Het
algemeen bestuur bestaat uit vertegenwoordigers van categorieën belanghebbenden: eigenaren van grond (de
ingelanden), eigenaren van natuurterreinen, bedrijven en ook alle bewoners (de ingezetenen).
Het algemeen bestuur kiest uit haar leden een aantal heemraden (soms hoogheemraden genoemd) om zitting te
nemen in het dagelijks bestuur. Dit college van dijkgraaf en heemraden is te vergelijken met het college van
burgemeester en wethouders bij een gemeente, al is een waterschapsbestuur monistisch terwijl een gemeentebestuur
inmiddels dualistisch functioneert. De dijkgraaf is voorzitter van zowel het algemeen als het dagelijks bestuur en wordt
door de Kroon benoemd voor een periode van zes jaar.
De secretaris-directeur is het hoofd van de ambtelijke organisatie. De secretaris-directeur maakt geen onderdeel uit van
het bestuur.
Het algemeen bestuur concentreert zich op de vertegenwoordigende, kaderstellende en controlerende taak. De nadruk
ligt op strategische sturing en toezicht houden. Het dagelijks bestuur houdt zich bezig met de uitvoering van het beleid
binnen de kaders die door het algemeen bestuur zijn gesteld. Voor het dagelijks bestuur ligt de nadruk meer op
operationele aspecten en het afleggen van verantwoording.
In de praktijk wordt verschillend omgegaan met de exacte afbakening van de verschillende rollen. Waar eindigt het
domein van het bestuur en begint het domein van de ambtelijke organisatie? De ene bestuurder beperkt zich
voornamelijk tot output en outcome terwijl een andere bestuurder ook nadrukkelijk stuurt op throughput. Wat hierbij
vooral van belang is dat er vooraf duidelijke afspraken worden gemaakt over de invulling van de rollen en verdeling van
domeinen binnen het waterschap.
2.2 Governance
De belanghebbenden van het waterschap vragen om meer transparantie (inzicht) en verantwoording door het
waterschap. De belanghebbenden willen weten of het waterschap de juiste dingen op een goede en efficiënte manier
doet. Het doel van governance is het scheppen van waarborgen voor de realisatie van de doelstellingen. Het begrip
governance omvat de begrippen: sturen, beheersen, toezicht houden en verantwoorden en wordt in het hierna
opgenomen figuur gevisualiseerd.
11
2 Het bestuurlijk proces
Het algemeen bestuur heeft drie belangrijke taken: het vertegenwoordigen van de categorieën belanghebbenden, het
vaststellen van te realiseren beleidsdoelstellingen en randvoorwaarden en het controleren van het dagelijks bestuur. De
eerste taak ligt op ‘straat’, tussen de mensen. De laatste twee taken hebben meer een bestuurlijke invalshoek en liggen
op het kaderstellende en controlerende vlak. Een goede invulling van de vertegenwoordigende rol is onmisbaar voor
een juiste invulling van de kaderstellende en controlerende rol. Om voldoende tijd aan de rol als
belangenvertegenwoordiger te kunnen besteden is het daarom noodzakelijk bij de kaderstellende en controlerende rol
vooral vast te houden aan de hoofdzaken.
Van het algemeen bestuur wordt verwacht dat deze in vooral de begroting duidelijke maatschappelijke doelstellingen
(ambities) vaststelt voor het uit te voeren beleid en hierbij de randvoorwaarden (grenzen) voor de realisatie vaststelt. Dit
geschiedt via de begroting. Op basis hiervan voert het dagelijks bestuur het beleid uit en legt daar via bestuurlijke
(tussentijdse) rapportages en de jaarstukken (jaarverslag en jaarrekening), verantwoording over af. Dan is het
algemeen bestuur weer aan zet. Het algemeen bestuur controleert of de doelstellingen binnen de gestelde
randvoorwaarden (doeltreffend) zijn gerealiseerd en of de ingezette middelen efficiënt (doelmatig) en rechtmatig zijn
besteed.
2.3 Kaderstellende rol
Het algemeen bestuur heeft een aantal instrumenten waarmee de kaderstellende rol inhoud wordt gegeven:
•
Collegeprogramma; tijdens de collegeonderhandelingen stellen de (toekomstige) collegepartners een
collegeprogramma op. In het collegeprogramma legt het dagelijks bestuur de doelstellingen voor de komende
collegeperiode vast.
•
Kadernota; Het algemeen bestuur legt in de kadernota of kadernota’s de uitgangspunten en beleidsmatige keuzes
vast voor de aankomende meerjarenbegroting.
•
Verordeningen; de regels en voorwaarden die het algemeen bestuur stelt in relatie tot de bestuursbevoegdheid
van het dagelijks bestuur komen vooral tot uitdrukking in verordeningen. Verordeningen zijn algemeen bindende
voorschriften en hebben werking voor het dagelijks bestuur, maar ook voor de belanghebbenden. Voor de
financiële functie bij het waterschap is de financiële verordening ex artikel 108 Waterschapswet een duidelijk intern
gericht sturingsinstrument. In de financiële verordening ex artikel 108 Waterschapswet zijn de ‘spelregels’ tussen
het algemeen bestuur en het dagelijks bestuur op financieel terrein opgenomen. De Waterschapswet schrijft voor
dat er in elk geval regels moeten worden opgenomen met betrekking tot:
−
waardering en afschrijving van activa;
−
grondslagen voor de berekening van de door het waterschapsbestuur in rekening te brengen prijzen en van
tarieven voor rechten als bedoeld in artikel 115, eerste lid onder a en b (de kostentoedelingsverordening);
12
2 Het bestuurlijk proces
−
•
•
•
regels inzake de algemene doelstellingen en de te hanteren richtlijnen en limieten van de financieringsfunctie,
alsmede inzake de administratieve organisatie van de financieringsfunctie, daaronder begrepen taken en
bevoegdheden, de verantwoordingsrelaties en de bijbehorende informatievoorziening. Het staat het algemeen
bestuur vrij om veel meer regels op te nemen in de financiële verordening. Wanneer het algemeen bestuur
meer randvoorwaarden en kaders aan het dagelijks bestuur wil opleggen is de verordening daar de juiste
plaats voor. De financiële verordening ex artikel 108 Waterschapswet moet een afspiegeling zijn van de
‘spelregels’, politieke cultuur en vertrouwensrelatie binnen het waterschap. Deze verordening is ook de plaats
om de inrichting van het planning- & controlsysteem, dus ook die van de begroting en jaarrekening, te regelen
(binnen de wettelijke kaders).
Beleidsregels; met beleidsregels kan het algemeen bestuur nadere voorschriften geven aan het dagelijks bestuur
over de wijze waarop beleid op een bepaald taakgebied moet worden uitgevoerd. Beleidsregels vinden hun
verankering in verordeningen en hebben het karakter van interne uitvoeringsvoorschriften en hebben geen
algemeen bindende werking.
Beleidsnota’s; het algemeen bestuur kan specifiek beleid op bepaalde taakgebieden voor een langere periode
vaststellen met beleidsnota’s. Na vaststelling door het algemeen bestuur moeten deze beleidsnota’s worden
verwerkt in de begroting.
Meerjarenraming en begroting; de meerjarenraming is essentieel voor de kaderstellende en beleidsbepalende
functies van het algemeen bestuur van een waterschap. Beleidsdoelstellingen en randvoorwaarden worden
geconcretiseerd in de meerjarenraming. In de begroting wordt de eerstvolgende jaarschijf meer in detail uitgewerkt.
2.4 Toezicht houden en verantwoording afleggen
Een essentieel aspect van governance is toezicht houden. Het algemeen bestuur heeft zelf in de hand of de
controlerende rol goed wordt uitgeoefend. Wanneer de kaders duidelijk worden gesteld met kengetallen, prestatieindicatoren en meetbare effecten, kan er ook daadwerkelijk worden gecontroleerd. Controleren betekent immers de
uitvoering van het beleid door het dagelijks bestuur vergelijken met de kaders. Deze kaders betreffen de geformuleerde
doelstellingen en randvoorwaarden: de norm. Wanneer de kaders goed zijn, kan de uitvoering worden gecontroleerd en
kan er een oordeel over de uitvoering worden uitgesproken.
Het dagelijks bestuur informeert het algemeen bestuur regelmatig over de uitvoering van het beleid en de realisatie van
doelstellingen. Dat gebeurt met tussentijdse rapportages, de jaarstukken (jaarverslag en jaarrekening) en specifieke
beleidsevaluaties. De jaarstukken zijn overeenkomstig de begroting ingericht. Ze bestaan uit het jaarverslag en de
jaarrekening. Het jaarverslag omvat de programmaverantwoording met de realisatie van het programmaplan uit de
begroting en de paragrafen. De jaarrekening is vooral financieel van aard en bestaat uit het overzicht met baten en
lasten en de balans met een toelichting.
De jaarstukken hebben drie functies: In de eerste plaats: verantwoorden. Het dagelijks bestuur legt met de jaarstukken
verantwoording af over de realisatie van doelstellingen en activiteiten en de wijze waarop het geld aan deze
doelstellingen en activiteiten is besteed. In de tweede plaats: controleren. Met de jaarstukken controleert het algemeen
bestuur het dagelijks bestuur. Het algemeen bestuur controleert of het dagelijks bestuur de doelstellingen en activiteiten
binnen de (financiële) randvoorwaarden heeft gerealiseerd. In de derde plaats: toezicht houden. Het algemeen bestuur
verleent door het vaststellen van de jaarrekening decharge aan het dagelijks bestuur.
Uit het oogpunt van sturing en controle moet het dagelijks bestuur tussentijds het algemeen bestuur informeren over de
voortgang en de effecten van de beleidsuitvoering. Dit gebeurt meestal via twee of drie bestuursrapportages. Om
gestructureerd te kunnen sturen en controleren is het belangrijk dat de tussentijdse rapportages betrouwbaar zijn en
conform de begroting zijn ingedeeld. Zo ontstaat een consistente lijn van begroting, via tussentijdse rapportages, naar
de jaarrekening.
2.5 Rechtmatigheid
Vanaf de jaarrekening 2009 spreekt de accountant ook een oordeel uit over de rechtmatige totstandkoming van baten,
lasten en de balansmutaties. Hierbij gaat het om de vraag of de wetten en regels die ten grondslag liggen aan de baten,
lasten en balansmutaties door het waterschap in acht zijn genomen. Het gaat dan ook nadrukkelijk om wet- en
regelgeving die direct hoort bij de baten, lasten en balansmutaties: financiële rechtmatigheid dus. Over welke wet- en
regelgeving gaat het dan? Deze cruciale vraag moet vooraf worden beantwoord.
13
2 Het bestuurlijk proces
In de Kadernota rechtmatigheid 2013 van de Commissie BBV is deze vraag beantwoord door het normenkader aan te
geven. Dit kader betreft de inventarisatie van:
1. Wet- en regelgeving van de Europese Unie, het Rijk en de provincies.
2. Regelgeving van het waterschap zelf.
a. Besluiten van het algemeen bestuur: verordeningen, begroting, beleidsregels en specifieke (kaderstellende)
besluiten;
b. Besluiten van het dagelijks bestuur (DB-besluiten), voor zover zij een nadere uitwerking zijn van hogere
regelgeving (bijvoorbeeld besluiten van het algemeen bestuur) en betrekking hebben op de financiële
beheershandelingen.
Uitvoerende besluiten neemt het dagelijks bestuur van het waterschap. Deze besluiten vormen in principe geen
onderdeel van het normenkader. Echter, als deze besluiten relevant zijn voor een getrouw beeld van de jaarrekening en
de baten, lasten en balansmutaties die moeten worden verantwoord, worden deze besluiten meegenomen in de
controle.
Kaderstellende besluiten hebben een algemene en richtinggevende werking voor alle nog te nemen uitvoerende
besluiten. Controle van de naleving van de kaderstellende DB-besluiten hoort dus niet standaard onder de
accountantscontrole. Hierop is echter een uitzondering mogelijk:
Kaderstellende DB-besluiten betreffende financiële en/of niet-financiële beheershandelingen die het algemeen
bestuur (aanvullend) opneemt in het normenkader. Omdat de controle van de naleving van deze kaderstellende DBbesluiten niet standaard onder de accountantscontrole valt, adviseert de Commissie BBV om over deze normstelling
een afzonderlijk besluit te nemen. Dit besluit van het algemeen bestuur valt dan onder de normale
rechtmatigheidscontrole. Ook bestaat de mogelijkheid aan de accountant hiervoor een aparte aanvullende
onderzoeksopdracht te verstrekken. Bij een aanvullende opdracht werken de bevindingen van de accountant niet
door in de strekking van de controleverklaring.
Bij rechtmatigheid in het kader van de accountantscontrole bestaat een duidelijke relatie met het financiële beheer. Er
moet worden vastgesteld dat baten, lasten en balansmutaties rechtmatig tot stand zijn gekomen. De accountant hoeft
niet vast te stellen of álle handelingen binnen het waterschap conform de geldende wet- en regelgeving zijn verricht. De
aandacht blijft beperkt tot die handelingen waaruit financiële gevolgen voortkomen die als baten, lasten en/of
balansmutaties in de jaarrekening dienen te worden verantwoord. Met andere woorden: het gaat om de financiële
beheershandelingen. Voorbeelden hiervan zijn:
•
Overdrachten aan of van natuurlijke personen en rechtspersonen (bijvoorbeeld subsidies, belastingen en
heffingen).
•
Transacties waarbij een tegenprestatie wordt verkregen of geleverd.
•
Financieringen, waaronder opgenomen en uitgezette leningen en daarbij behorende rente en aflossingen.
•
Vermogensmutaties zoals mutaties van reserves en voorzieningen en de afschrijvingssystematiek.
Het hiervoor genoemde sluit in beginsel regels uit met betrekking tot handelingen en beslissingen van niet-financiële
aard (bijvoorbeeld in relatie tot de Arbeidsomstandighedenwet of de privacywetgeving). Hierop dienen twee belangrijke
nuances te worden aangebracht:
1. Handelingen en beslissingen van niet-financiële aard dienen wel in algemene zin te worden betrokken bij de
inschatting van het algemene risicobeleid en –beheer van het waterschap. De ratio hiervan is dat niet-financiële
handelingen wel kunnen leiden tot financiële risico’s waarvoor bijvoorbeeld een voorziening zou moeten worden
gevormd.
2. De accountant gaat na of het jaarverslag geen tegenstrijdigheden bevat ten opzicht van de jaarrekening. De
paragrafen in het jaarverslag worden niet op rechtmatigheidsaspecten getoetst. Wel wordt gekeken of het beeld
dat in de paragrafen wordt gegeven niet tegenstrijdig is met de jaarrekening.
Van het waterschap wordt verwacht dat aan de accountant een volledig overzicht van de relevante wet- en regelgeving
wordt gegeven. Het kan zijn dat het overzicht naar de mening van de accountant niet volledig is. De accountant zal dan
om aanvulling van dit overzicht vragen. Hij kan in dit kader bijvoorbeeld verwijzen naar ervaringen met overzichten van
regelgeving bij andere waterschappen. Het waterschap zal vervolgens de ontbrekende informatie alsnog moeten
opnemen of moeten aangeven waarom bepaalde regelgeving niet in het overzicht is opgenomen. De accountant kan
waterschappen alleen vanuit zijn ervaring attent maken op ongebruikelijkheden. Het is aan het waterschap om het
normenkader op te stellen.
14
2 Het bestuurlijk proces
Het dagelijks bestuur stuurt het normenkader naar het algemeen bestuur. Het algemeen bestuur hoeft dit normenkader
niet expliciet vast te stellen, maar kan het kader ook bevestigen door het voor kennisgeving aan te nemen. Doel van het
versturen is dat het algemeen bestuur zich bewust is van welke verordeningen wel en niet zijn meegenomen in de
accountantscontrole, met andere woorden het algemeen bestuur heeft de mogelijkheid gehad het overzicht aan te
vullen. Indien de accountant een probleem heeft dat naar zijn mening niet op een bevredigende wijze door het dagelijks
bestuur wordt opgelost, dient hij zijn specifieke vragen aan het algemeen bestuur voor te leggen.
De vertaalslag van normenkader naar beheersmaatregelen kan direct plaatsvinden, door vanuit het normenkader de
beheersorganisatie in te richten. Hierbij gaat het om maatregelen van interne controle, procesbeschrijvingen,
dossiervorming etc. Ook verbijzonderde interne controle door interne controlemedewerkers op basis van een intern
controleplan en werkprogramma’s is een beheersmaatregel. Het kan ook praktisch zijn om een tussenstap te maken via
het vaststellen van een toetsingskader. Dan gaat het om de vraag: welke artikelen (bepalingen) uit de regelgeving
moeten door de accountant worden getoetst? Zijn dit alleen bepalingen waaraan directe financiële gevolgen zijn
verbonden, zoals het recht op, de hoogte van en de periode van subsidieverstrekking of alle bepalingen van de
subsidieverordening; dus ook administratieve en termijnbepalingen, uitvoeringsvoorschriften en dergelijke. De keuze
maakt het waterschap zelf en legt het vast in het toetsingskader. Voor het algemeen bestuur is belangrijk minimaal
kennis te nemen van de gemaakte keuzes in het toetsingskader. Uiteraard is het dagelijks bestuur en de ambtelijke
organisatie verantwoordelijk voor de implementatie van rechtmatigheid in de dagelijkse uitvoering van de
werkzaamheden en processen.
2.6 Politieke behandeling van de jaarstukken
Traditioneel is het waterschap waarbij het algemeen bestuur bestuurscommissies heeft ingesteld. Deze
bestuurscommissies bereiden de besluitvorming van het algemeen bestuur voor en kunnen hiertoe met het dagelijks
bestuur overleggen. Enkele voorbeelden zijn de commissie bestuur en middelen, watersysteembeheer en financiën of
de commissie waterketen en waterkeringen. Bij waterschappen kunnen collegeleden lid zijn van een
bestuurscommissie. Het algemeen bestuur regelt de taken, bevoegdheden, samenstelling en werkwijze van de
bestuurscommissies. De jaarstukken staan dan op de agenda van zo’n bestuurscommissie, bijvoorbeeld Bestuur en
Middelen. In de bestuurscommissie worden de jaarstukken dan besproken en kunnen vragen worden gesteld aan het
dagelijks bestuur. In veel gevallen is ook de accountant aanwezig om een toelichting te geven op de controleverklaring
en het verslag van bevindingen van de accountantscontrole en om vragen hieromtrent te beantwoorden.
Na behandeling van de jaarstukken in de bestuurscommissie worden de jaarstukken uiteindelijk in het algemeen
bestuur zelf behandeld. Het algemeen bestuur stelt de jaarstukken vast. Dat betreft dan veelal de bestuurlijke
behandeling waarin het politieke aspect een belangrijke rol speelt. De behandeling in het algemeen bestuur kan pas
plaatsvinden nadat de jaarstukken met bijbehorende stukken minimaal twee weken via openbare kennisgeving ter
inzage zijn gelegd. Via die openbare kennisgeving moet ook zijn aangegeven hoe de verkrijgbaarstelling van die
jaarstukken is geregeld, de controleverklaring en het verslag van bevindingen van de accountant.
Indien het algemeen bestuur oordeelt dat baten, lasten en daarmee overeenstemmende balansmutaties in de
jaarrekening niet rechtmatig tot stand zijn gekomen, wordt dit standpunt direct ter kennis van het dagelijks bestuur
gebracht met vermelding van de bedenkingen. Het dagelijks bestuur stuurt vervolgens het algemeen bestuur binnen
twee maanden na ontvangst van het standpunt van het algemeen bestuur een voorstel voor een indemniteitsbesluit,
vergezeld van een reactie op het standpunt van het algemeen bestuur.
In feite licht het dagelijks bestuur de situatie met betrekking tot de bedenkingen (meer uitgebreid) toe en heeft het
algemeen bestuur de gelegenheid te discussiëren over de bedenkingen. Het algemeen bestuur neemt een besluit over
het voorstel van het dagelijks bestuur en kan daarna pas de jaarrekening eventueel alsnog vaststellen. Het dagelijks
bestuur stuurt de vastgestelde jaarstukken, de controleverklaring en het verslag van bevindingen van de accountant en
het verslag inzake de uitvoering van de collegeonderzoeken in het kader van artikel 109a van de Waterschapswet
binnen twee weken na vaststelling door het algemeen bestuur, maar in ieder geval voor 15 juli, aan de Gedeputeerde
Staten van de Provincie. Het dagelijks bestuur voegt daarbij, indien van toepassing, het besluit van het algemeen
bestuur over een voorstel voor een indemniteitsbesluit met de reactie van het dagelijks bestuur.
Het is mogelijk dat het algemeen bestuur de jaarrekening of een indemniteitsbesluit niet (naar behoren) vaststelt. In dat
geval stelt Gedeputeerde Staten de jaarrekening en het indemniteitsbesluit vast. Waarschijnlijk is er dan lokaal al
langere tijd sprake van een forse politieke crisis.
15
2 Het bestuurlijk proces
Geen bestuurscommissies
Er zijn ook waterschappen waar bestuurscommissies zijn afgeschaft. De vergaderingen van het algemeen bestuur zijn
daar bijvoorbeeld ingedeeld in een opiniërend en een besluitvormend deel. In het opiniërende deel vindt informatieuitwisseling en discussie plaats, wordt de besluitvorming voorbereid en kunnen vragen aan externe deskundigen en
collegeleden worden gesteld. In het besluitvormend deel worden de beslissingen genomen. De jaarstukken, de
controleverklaring, het verslag van bevindingen van de accountant en het verslag inzake de uitvoering van de collegeonderzoeken in het kader van artikel 109a van de Waterschapswet van het waterschap worden dan eerst in het
opiniërende gedeelte behandeld. Bij de volgende algemeen bestuursvergadering worden de jaarstukken dan in het
besluitvormende gedeelte vastgesteld.
Rekeningcommissie
Verschillende waterschappen hebben een ‘Rekeningcommissie’. In deze commissie hebben vaak de financiële
deskundigen van (alle) politieke fracties zitting. Zij bestuderen en beoordelen de jaarstukken door vragen te stellen aan
de concerncontroller en het dagelijks bestuur, nemen kennis van de diverse rapportages en spreken met de accountant
en eventueel de lokale rekenkamer als die laatste ook onderzoek naar de jaarstukken heeft gedaan. Het advies van de
‘Rekeningcommissie’ gaat naar een bestuurscommissie waarin de jaarstukken nader worden besproken, dan wel direct
naar het algemeen bestuur.
Rekenkamercommissie
Voor het uitvoeren van onderzoeken op doelmatigheid en doeltreffendheid kan een waterschap een rekenkamer of
rekenkamerfunctie (rekenkamercommissie) instellen. De lokale rekenkamer of rekenkamerfunctie heeft in belangrijk
mate zelf de bevoegdheid om onderzoeken uit te voeren. Uiteraard is het wel wenselijk dat zij daarover overlegt met de
auditcommissie. Wanneer onderdelen overlappen, dragen beide hun eigen verantwoordelijkheid. In het traject van
meerjarenraming, begroting en jaarrekening heeft de rekenkamer geen formele taak. Uiteraard kan de rekenkamer wel
onderzoeken uitvoeren die deze stukken raken.
Auditcommissie
Voor het bevorderen van efficiënte communicatie tussen de verschillende partijen is een periodiek afstemmingsoverleg
tussen - vertegenwoordiger(s) uit - het algemeen bestuur, (een vertegenwoordiger van) de rekenkamer(functie), de
portefeuillehouder financiën, de secretaris-directeur, de (concern)controller en het hoofd financiën aan te bevelen. Dit
afstemmingsoverleg kan prima via een ‘auditcommissie’ plaatsvinden.
De auditcommissie is ook een goede plaats om de jaarstukken en de bevindingen van de accountant te bespreken. Dit
komt de kwaliteit van de behandeling van de jaarstukken en die van het rapport van bevindingen van de accountant ten
goede. Na de bespreking in de auditcommissie worden de definitieve jaarstukken en het definitieve rapport van de
accountant politiek behandeld.
In de volgende paragraaf wordt hier nader op ingegaan.
2.7 Auditcommissie
Controle van het dagelijks bestuur is van essentieel belang. Maar hoe zorgt een algemeen bestuur ervoor dat ze
effectief controleert? Niet alle leden van het algemeen bestuur hebben kennis van en affiniteit met de gehele
bedrijfsvoering, met een jaarverslag of een jaarrekening. Het is dan niet effectief om met het volledige algemeen
bestuur de stukken te beoordelen en te bespreken. Het kan daarom passend zijn om een speciale commissie in te
stellen die deze rol op zich neemt: de auditcommissie. Diverse waterschappen zijn de afgelopen jaren al overgegaan tot
de instelling van een auditcommissie.
Ogen en oren
De auditcommissie fungeert als de ogen en oren van het algemeen bestuur. Zij houdt toezicht op de uitvoering van de
(financiële bedrijfsvoerings)kaders door het dagelijks bestuur. Vervolgens adviseert zij het algemeen bestuur. De
commissie neemt dus de controlerende taak van het algemeen bestuur niet over; zij zorgt er alleen voor dat het
algemeen bestuur die taak, op bepaalde terreinen, beter kan uitvoeren.
Overleg met de accountant
Een ander voordeel van een auditcommissie is dat zij kan optreden als aanspreekpunt voor én controleur van de
accountant. Gedurende het jaar zijn er verschillende overleggen tussen de commissie en de accountant, waarin zij de
resultaten van de accountantscontrole bespreken. Tijdens dergelijke overleggen kan de commissie controleren of de
accountant zijn taak goed uitvoert.
16
2 Het bestuurlijk proces
Vinger aan de pols
Verder houdt de auditcommissie toezicht op de voortgang van de verbeteringen in de bedrijfsvoering. Ook stemt zij de
diverse onderzoeken van de accountant, het dagelijks bestuur en de rekenkamer op elkaar af. Zo voorkomt de
commissie dat dezelfde onderzoeken dubbel of ongecoördineerd worden uitgevoerd. Sommige onderwerpen kunnen
immers zo (politiek) relevant zijn dat iedereen deze wil onderzoeken.
Verschillende commissies
Bij veel waterschappen zijn er nu al bestuurscommissies die deels dezelfde taken als een auditcommissie verrichten. Zij
hebben namen als rekeningcommissie, commissie financiën of controlecommissie.
Deze commissies verschillen niet alleen wat naam betreft van de auditcommissie; zij hebben vaak ook een ander
takenpakket. Over het algemeen is hun scope beperkter dan die van de auditcommissie. Zo kijkt de rekeningcommissie
alleen naar de jaarrekening en houdt de commissie financiën zich meestal alleen bezig met de financiële aspecten van
de bedrijfsvoering.
Het voordeel van een auditcommissie is dat deskundige mensen op een apolitieke manier kijken hoe transparant de
financiële sturing en verantwoording van het algemeen bestuur is. Ook kijkt deze commissie niet alleen naar financiële
aspecten, maar ook naar de risico’s in de bedrijfsvoering en de risico’s in de omgeving van het waterschap.
Invulling auditcommissie
Als een waterschap besluit tot instelling van een auditcommissie moet ze kiezen welke taken ze de auditcommissie laat
uitvoeren. Er zijn zware, middelzware en lichte varianten. Van belang is dat gekozen wordt voor een variant die het best
past bij de eigen bedrijfsvoering van het waterschap.
17
3 Stramien
3.1 Een eigenstandig kader voor de verslaggeving van waterschappen
Omdat overheidshuishoudingen op onderdelen principieel anders zijn dan bedrijven geldt voor de verslaggeving van
dergelijke huishoudingen specifieke regelgeving. Tot en met begrotingsjaar 2008 gold voor waterschappen als
uitgangspunt dat de verslaggevingsregels voor privaatrechtelijke rechtspersonen gevolgd dienden te worden als op
onderdelen geen specifieke aanwijzingen in de specifieke regels waren opgenomen. Dat uitgangspunt is met de
introductie van het Waterschapsbesluit verlaten. Alleen hetgeen in het Waterschapsbesluit zelf is opgenomen geldt
thans nog als formeel voorschrift. Titel 9 van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (Titel 9 Boek 2 BW) is als direct
referentiekader terzijde gesteld.
De verslaggevingsregels voor waterschappen zijn te vinden in:
•
Titel IV van de Waterschapswet, ‘De financiën van het waterschap’;
•
Hoofdstuk 4 van het Besluit van 29 november 2007, houdende regels met betrekking tot de waterschappen
(Waterschapsbesluit);
•
Regeling van de Staatssecretaris van Verkeer en Waterstaat, houdende voorschriften inzake de
beleidsvoorbereiding en de verantwoording van waterschappen (Regeling beleidsvoorbereiding en verantwoording
waterschappen (RBVW)).
De verslaggevingsregels voor waterschappen in het algemeen en het Waterschapsbesluit in het bijzonder kennen veel
raakvlakken met het BBV (Besluit begroting en verantwoording) voor provincies en gemeenten en daarom wordt ook
wel gesproken over het BBVW.
Als onderdeel van het BBV is voor gemeenten en provincies een specifiek document gepubliceerd genaamd
‘Uitgangspunten gemodificeerd stelsel van baten en lasten provincies en gemeenten’ (circulaire Binnenlandse Zaken en
Koninkrijksrelaties (BZK) d.d. 22 mei 2003), wat de tegenhanger van het ‘stramien voor de opstelling en vormgeving
van jaarrekeningen van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (RJ) is.
Daarnaast is voor gemeenten en provincies een Commissie BBV ingesteld. Deze commissie heeft tot taak zorg te
dragen voor een eenduidige uitvoering en toepassing van het BBV. De commissie geeft door middel van een vraag- en
antwoordrubriek een invulling aan de interpretatieruimte van de regelgeving, zoals de Raad van de Jaarverslaggeving
dit doet voor het bedrijfsleven.
Voor waterschappen is een dergelijk document met uitgangspunten niet opgesteld. Ook is er geen Commissie
Waterschapsbesluit opgericht. De waterschappen sluiten daarom aan bij de commissie BBV en er zijn vanuit de
waterschappen (twee) leden voor de commissie BBV geleverd. Zoals aangegeven beoogt het Waterschapsbesluit zo
veel als mogelijk aan te sluiten bij de verslaggevingsregels voor andere overheden en in het bijzonder het BBV. Slechts
wanneer de eigenheid van het waterschap dat vraagt is hiervan afgeweken (paragraaf 4 van de Nota van toelichting bij
het Waterschapsbesluit). Telkens wanneer afwijking van het BBV werd overwogen is aansluiting gezocht bij de eerdere
Comptabiliteitsvoorschriften voor waterschappen of de voorschriften voor het bedrijfsleven zoals gesteld in Titel 9 Boek
2 BW en in de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving. Slechts waar dit geen soelaas bood is een alternatief ontwikkeld in
het Waterschapsbesluit (Nota van toelichting bij het Waterschapsbesluit, paragraaf 4). Om deze reden zullen wij de
‘Uitgangspunten voor een gemodificeerd stelsel van baten en lasten' in paragraaf 3.2 van dit handboek behandelen.
3.2 Wijzigingen Waterschapsbesluit vanaf boekjaar 2014
Op 7 november is in het Staatsblad 2013 nr. 456 een besluit tot wijziging van het Waterschapsbesluit gepubliceerd, die
voortvloeit uit de Wet Schatkistbankieren en de wijzigingen in de aanlevering van informatie over het EMU-saldo
volgens de Wet houdbare overheidsfinanciën (HOF). Tevens zijn enkele wijzigingen doorgevoerd door voortvloeien uit
de wijzigingen in de Wet financiering decentrale overheden (fido) en het Besluit accountantscontrole decentrale
overheden (Bado). De wijzigingen gelden vanaf het begrotingsjaar 2014 en zijn in het handboek verwerkt en waar nodig
nader toegelicht bij de verschillende hoofdstukken en onderwerpen.
18
3 Stramien
Op deze plaats recapituleren wij de wijzigingen voor u.
Was
Wordt
Artikel 4.1
Artikel 4.1
In dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen
wordt verstaan onder:
De begripsbepaling «overheden» vervalt en ingevoegd
wordt:
overheden: Rijk, provincies, gemeenten, andere
waterschappen, gemeenschappelijke regelingen, sociale
fondsen en entiteiten die worden gefinancierd en
gecontroleerd door de overheid.
openbare lichamen: openbare lichamen als bedoeld in
artikel 1, onderdeel a, van de Wet financiering decentrale
overheden.
Artikel 4.41
Artikel 4.41
1.
1.
2.
In de toelichting op de balans worden de
immateriële vaste activa gespecificeerd in:
a. afsluiten geldleningen en het saldo van agio en
disagio;
b. onderzoek en ontwikkeling;
c. bijdragen aan activa in eigendom van:
1. bedrijven;
2. overheden;
3. overigen;
d. overige immateriële vaste activa.
De post onderzoek en ontwikkeling wordt
afzonderlijk toegelicht.
2.
In de toelichting op de balans worden de
immateriële vaste activa gespecificeerd in:
a. afsluiten geldleningen en het saldo van agio en
disagio;
b. onderzoek en ontwikkeling;
c. bijdragen aan activa in eigendom van:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. het Rijk;
4. overigen;
d. geactiveerde bijdragen aan het Rijk;
e. geactiveerde bijdragen aan openbare lichamen;
f.
overige immateriële vaste activa.
De post onderzoek en ontwikkeling wordt
afzonderlijk toegelicht.
Artikel 4.43
Artikel 4.43
In de toelichting op de balans worden de financiële vaste
activa gespecificeerd in:
In de toelichting op de balans worden de financiële vaste
activa gespecificeerd in:
a.
a.
b.
c.
kapitaalverstrekkingen aan:
1. bedrijven;
2. overheden;
3. overigen;
leningen aan:
1. ambtenaren;
2. bedrijven;
3. overheden;
4. overigen;
overige uitzettingen met een oorspronkelijke looptijd
van één jaar of langer.
b.
c.
d.
kapitaalverstrekkingen aan:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. overigen;
leningen aan:
1. ambtenaren;
2. bedrijven;
3. openbare lichamen;
4. overigen;
uitzettingen in ’s Rijks schatkist met een
oorspronkelijke looptijd van een jaar of langer;
overige uitzettingen met een oorspronkelijke looptijd
van een jaar of langer.
Artikel 4.46
Artikel 4.46
In de toelichting op de balans worden de uitzettingen met
een looptijd korter dan één jaar gespecificeerd in:
In de toelichting op de balans worden de uitzettingen met
een looptijd korter dan een jaar gespecificeerd in:
a.
b.
c.
a.
b.
c.
d.
e.
uitzettingen bij bedrijven;
verstrekte kasgeldleningen;
overige uitzettingen.
uitzettingen bij bedrijven;
uitzettingen in ’s Rijks schatkist;
overige uitzettingen;
verstrekte kasgeldleningen aan openbare lichamen;
overige verstrekte kasgeldleningen.
19
3 Stramien
Was
Wordt
Artikel 4.47
Artikel 4.47
In de balans worden onder de liquide middelen
opgenomen de kasmiddelen, cheques en tegoeden op
bank- en girorekeningen, waaronder de rekening
courant-tegoeden.
In de toelichting op de balans worden onder de liquide
middelen afzonderlijk opgenomen:
a.
b.
c.
d.
e.
kasmiddelen en cheques;
positieve rekening-courantverhouding met ’s Rijk
schatkist;
positieve rekening-courantverhoudingen met
openbare lichamen;
overige positieve rekening-courantverhoudingen;
overige bank- en girotegoeden.
Artikel 4.49
Artikel 4.49
1.
1.
In de toelichting op de balans worden onder de
overlopende activa afzonderlijk opgenomen:
a. de van de Europese Unie, het Rijk of provincies
nog te ontvangen voorschotbedragen die
ontstaan door voorfinanciering op uitkeringen;
b. overige nog te ontvangen bedragen alsmede
de vooruitbetaalde bedragen die ten laste van
volgende begrotingsjaren komen.
In de toelichting op de balans worden onder de
overlopende activa afzonderlijk opgenomen:
a. nog te ontvangen voorschotbedragen die
ontstaan door voorfinanciering op uitkeringen,
waarbij onderscheid wordt gemaakt in
ontvangsten van:
1. de Europese Unie;
2. het Rijk;
3. provincies;
4. overige openbare lichamen;
b. overige nog te ontvangen bedragen alsmede
de vooruitbetaalde bedragen die ten laste van
volgende begrotingsjaren komen.
Artikel 4.56
Artikel 4.56
1.
1.
In de toelichting op de balans worden de vaste
schulden met een looptijd van één jaar of langer
gespecificeerd in:
a. obligatieleningen van:
1. andere overheden;
2. overigen;
b. b. onderhandse leningen van:
1. binnenlandse pensioenfondsen en
verzekeringsinstellingen;
2. binnenlandse banken en overige financiële
instellingen;
3. binnenlandse bedrijven;
4. overige binnenlandse sectoren;
5. buitenlandse instellingen, fondsen,
banken, bedrijven en overige sectoren;
c. door derden belegde gelden;
d. derivaten op vaste schulden;
e. langlopende financiële leaseverplichtingen;
f.
waarborgsommen.
In de toelichting op de balans worden de vaste
schulden met een looptijd van één jaar of langer
gespecificeerd in:
a. obligatieleningen van:
1. andere openbare lichamen;
2. overigen;
b. onderhandse leningen van:
1. openbare lichamen;
2. binnenlandse pensioenfondsen en
verzekeringsinstellingen;
3. binnenlandse banken en overige financiële
instellingen;
4. binnenlandse bedrijven;
5. overige binnenlandse sectoren;
6. buitenlandse instellingen, fondsen,
banken, bedrijven en overige sectoren;
c. door derden belegde gelden;
d. derivaten op vaste schulden;
e. langlopende financiële leaseverplichtingen;
f.
waarborgsommen.
20
3 Stramien
Was
Wordt
Artikel 4.58
Artikel 4.58
In de toelichting op de balans worden de netto-vlottende
schulden met een looptijd korter dan één jaar
gespecificeerd in:
In de toelichting op de balans worden de netto-vlottende
schulden met een looptijd korter dan één jaar
gespecificeerd in:
a.
b.
c.
d.
e.
a.
b.
c.
f.
kasgeldleningen;
derivaten op kortlopende geldleningen;
negatieve bank- en girosaldi;
schulden aan leveranciers;
schulden in verband met te betalen belastingen,
sociale en pensioenpremies;
overige kortlopende schulden.
d.
e.
f.
g.
h.
i.
j.
kasgeldleningen aangegaan bij openbare lichamen;
overige kasgeldleningen;
negatieve rekening-courantverhouding met ’s Rijk
schatkist;
negatieve rekening-courantverhoudingen met
openbare lichamen;
overige negatieve rekening-courantverhoudingen;
derivaten op kortlopende geldleningen;
negatieve bank- en girosaldi;
schulden aan leveranciers;
schulden in verband met te betalen belastingen,
sociale en pensioenpremies;
overige kortlopende schulden.
Artikel 4.59
Artikel 4.59
1.
1.
In de toelichting op de balans worden de
overlopende passiva gespecificeerd in:
a. verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn
opgebouwd en die in een volgend
begrotingsjaar tot betaling komen;
b. de van de Europese Unie, het Rijk of provincies
ontvangen voorschotbedragen voor uitkeringen
die dienen ter dekking van lasten van volgende
begrotingsjaren;
c. overige vooruit ontvangen bedragen die ten
bate van volgende begrotingsjaren komen.
In de toelichting op de balans worden de
overlopende passiva gespecificeerd in:
a. verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn
opgebouwd en die in een volgend
begrotingsjaar tot betaling komen;
b. de ontvangen voorschotbedragen voor
uitkeringen die dienen ter dekking van lasten
van volgende begrotingsjaren, waarbij
onderscheid wordt gemaakt in ontvangsten
van:
1. de Europese Unie;
2. het Rijk;
3. provincies;
4. overige openbare lichamen;
c. overige vooruit ontvangen bedragen die ten
bate van volgende begrotingsjaren komen.
3.3 Uitgangspunten voor een gemodificeerd stelsel van baten en lasten
In het document ‘Uitgangspunten gemodificeerd stelsel van baten en lasten provincies en gemeenten’ is voor het eerst
een stramien opgesteld dat een kader biedt voor de verslaggeving van gemeenten en provincies. In het
Waterschapsbesluit is beoogd zo veel als mogelijk aan te sluiten bij het BBV, inclusief deze uitgangspunten.
In dit hoofdstuk is niet het gehele document opgenomen. Het gehele document is opgenomen op de website van de
Commissie BBV (www.commissiebbv.nl). Wel worden de belangrijkste eisen die worden gesteld aan de financiële
gegevens besproken. Hierbij kan worden gedacht aan het vereiste van toerekening en rechtmatigheid. Daarna zal
worden ingegaan op een aantal onderdelen van het gemodificeerd stelsel van baten en lasten. Waar nodig zijn de
teksten specifiek gemaakt voor waterschappen.
3.3.1 Vereisten aan financiële gegevens
De begrotingsfuncties leiden onder meer tot vereisten die aan de financiële gegevens zelf gesteld worden. Het gaat
hierbij om vijf hoofdvereisten. In de eerste plaats gaat het dan om transparantie, immers voor alle begrotingsfuncties is
dat een vereiste. In de tweede en derde plaats gaat het om toerekenen en voorzichtigheid. Dit zijn twee vereisten waar
de relatie met het gekozen begrotingsstelsel belangrijk is. Dat betekent dat deze twee eisen een relatie hebben met alle
begrotingsfuncties maar vooral essentieel zijn voor de allocatiefunctie. Tenslotte zijn er de vereisten van rechtmatigheid
en het getrouwe beeld. Deze vereisten zijn met name relevant bij de jaarrekening en worden daarom als laatste
besproken.
21
3 Stramien
A. Transparantie
Transparantie is essentieel. Aan alle gebruikers van de begroting en de jaarrekening, leden van het algemeen bestuur
voorop, dient een zo helder mogelijk inzicht te worden verschaft. Transparantie is een enigszins abstract vereiste; het
wordt aan de hand van zes hierna beschreven begrippen nader geduid. Gezamenlijk geven ze invulling aan de
totstandkoming van transparantie.
1. Begrijpelijkheid
De begroting en jaarrekening moeten zo begrijpelijk mogelijk worden opgesteld. Dit geldt zowel voor de tekst als voor
de cijfers. Het is echter onvermijdelijk dat een bepaalde basiskennis van begrotingen en jaarrekeningen nodig is voor
het daadwerkelijk begrijpen van de documenten. Voor gebruikers die een redelijke kennis hebben van begrotingen en
jaarrekeningen dienen de documenten dan ook eenvoudig te begrijpen te zijn. Dat vereist dat de documenten
inzichtelijk en overzichtelijk worden opgesteld en ingedeeld, dat voldoende informatie is opgenomen en dat de
informatie goed is gegroepeerd en zo nodig samengevoegd. Voorkomen moet worden dat een minder begrijpelijke of
niet volledige presentatie in de begroting of jaarrekening wordt gerepareerd in de toelichting. Ook mag relevante
informatie niet worden weggelaten met als argument de moeilijkheidsgraad van het onderwerp.
2. Stelselmatigheidsvereiste (bestendige gedragslijn)
Het stelselmatigheidsvereiste houdt in dat het waterschap zoveel mogelijk van het ene op het andere jaar dezelfde
grondslagen gebruikt bijvoorbeeld voor waardering en resultaatbepaling en -bestemming. Alleen als er gegronde
redenen zijn mag de wijze van waarderen en afschrijven worden veranderd. Dergelijke wijzigingen dienen altijd te
worden toegelicht en gemotiveerd. De eisen worden nader uitgewerkt in paragraaf 3.8 van dit handboek.
Tevens geldt dat de indeling van de begroting en de jaarstukken identiek is. Indien de indeling van de meerjarenraming,
de begroting, de jaarverslaggeving en de uitvoeringsinformatie afwijkt van die van het voorafgaande begrotingsjaar
worden in de toelichting de verschillen aangegeven en worden de redenen die tot de afwijking hebben geleid
uiteengezet (artikel 4.4 Waterschapsbesluit).
Consistentie in toepassing van de grondslagen: Daar waar beleidsvrijheid bestaat in de verslaggevingsregels, dienen
heldere keuzes te worden gemaakt. Die keuzes dienen tot uitdrukking te komen in de jaarrekening door deze op te
nemen in de uiteenzetting van de gehanteerde grondslagen voor waardering en resultaatbepaling. Deze grondslagen
dienen consistent te worden toegepast. Dit betekent dat er slechts om gegronde redenen van mag worden afgeweken.
Tot een wijziging van grondslagen moet worden overgegaan indien de regelgeving dat vereist of indien de wijziging leidt
tot een verbetering van het inzicht dat de jaarrekening geeft.
3. Grondslagenvereiste
Het grondslagenvereiste houdt in dat er in de begroting en jaarrekening wordt aangegeven wat de achterliggende
principes zijn. Gebruikers dienen te worden geïnformeerd over:
•
de grondslagen voor inrichting, presentatie en calculatie van de begroting en de jaarrekening;
•
de grondslagen voor de waardering en resultaatbepaling die worden toegepast;
•
de wijzigingen in die grondslagen;
•
de invloed van die wijzigingen.
Gebruikers worden zo in staat gesteld verschillen tussen de verschillende jaren binnen die waterschappen te
onderzoeken.
De artikelen uit het Waterschapsbesluit zelf stellen slechts in zeer beperkte mate de eis dat grondslagen van
waardering en resultaatbepaling adequaat moeten worden uiteengezet. Op basis van de ‘Uitgangspunten’ is dat naar
onze mening wel noodzakelijk wil aan het transparantievereiste kunnen worden voldaan. Deels zullen deze grondslagen
zijn vastgelegd in de verordening ex artikel 108 Waterschapswet en in het Waterschapsbesluit zelf. Die omstandigheid
mag echter niet leiden tot het beperken van de in de jaarrekening op te nemen uiteenzetting.
4. Relevantie
Voldoende informatie is een vereiste voor transparantie. Informatie kan echter ook te uitgebreid zijn. Informatie dient
daarom een bepaalde nuttigheid of relevantie te hebben. De relevantie is afhankelijk van de aard, de omvang en de
invloed ervan. De informatie moet tenminste gaan over lasten, baten, bezittingen, schulden, vermogensbestanddelen,
rechten en verplichtingen die een bepaalde omvang of impact hebben. Te veel informatie over onbelangrijke zaken zal
een nadelig effect hebben op de begrijpelijkheid en daarmee het inzicht. In sommige gevallen is uitsluitend de aard van
de zaak zelf waarover informatie wordt verstrekt bepalend voor de conclusie dat deze relevant is.
Er is soms een teveel aan informatie om redenen van ‘zekerheid’. Te veel informatie is echter nooit functioneel.
22
3 Stramien
5. Materialiteit
Of informatie relevant is hangt onder andere af van de materialiteit van de informatie. Het vereiste van materialiteit
hangt dus nauw samen met het vereiste van relevantie. Informatie is materieel indien het weglaten of het onjuist
weergeven daarvan beslissingen van gebruikers (met name het algemeen bestuur), die worden genomen op basis van
die informatie, zou kunnen beïnvloeden. Materialiteit is vooral gerelateerd aan omvang van bedragen.
6. Betrouwbaarheid
Om bruikbaar te zijn, moet informatie betrouwbaar zijn. Informatie is betrouwbaar wanneer zij vrij is van wezenlijke
onjuistheden en vooroordelen. Ook moet worden voorkomen dat onjuiste suggesties worden gewekt. Dit vereiste geldt
uiteraard voor de cijfers zelf maar evenzeer voor toelichtende teksten in de begroting en de jaarstukken. De
toelichtende teksten moeten het juiste beeld mede scheppen.
Informatie dient zo te worden weergegeven dat misvatting of zelfs misleiding wordt voorkomen.
B. Toerekenen
Toerekenen is inherent aan de toepassing van een stelsel van baten en lasten. Gevolgen van gebeurtenissen worden in
de jaarrekening verwerkt in de periode waarin zij zich voordoen of waarop zij betrekking hebben (en niet wanneer
geldmiddelen worden ontvangen of betaald). Hoe precies met het toerekeningsbeginsel moet worden omgegaan wordt
in paragraaf 3.3.2.1. van dit handboek nader uitgewerkt.
C. Voorzichtigheid
Bij het opstellen van de begroting en de jaarrekening doen zich altijd onzekerheden voor. Bij de begroting gaat het om
ramingen die per definitie een zekere mate van onzekerheid zullen kennen. Maar ook bij de jaarrekening is er sprake
van onzekerheid.
Zo is de levensduur van gebouwen onzeker en kunnen er twijfels bestaan over de inbaarheid van vorderingen.
Onzekerheden nopen tot voorzichtigheid bij het opstellen van begrotingsramingen en de aannamen die onderdeel van
de jaarrekening zijn. Het voorzichtigheidsvereiste houdt onder meer in dat voorziene verliezen en risico’s die hun
oorsprong vinden voor het einde van het begrotingsjaar in acht moeten worden genomen als zij vóór het opmaken van
de jaarrekening bekend zijn. Baten c.q. winsten worden daarentegen pas in de jaarrekening verwerkt als zij
gerealiseerd zijn. Het is dus niet toegestaan om vooruit te lopen op toekomstige positieve resultaten. In dit verband
wordt ook wel gesproken over het realisatiebeginsel. Het realisatiebeginsel is dus een onderdeel van het
voorzichtigheidsbeginsel.
Het voorzichtigheidsbeginsel laat het echter niet toe overdreven voorzieningen te creëren voor onzekerheden. Dit zou
ten koste gaan van het getrouwe beeld. Over aard en omvang van onzekerheden dient overigens wel informatie te
worden verstrekt, bijvoorbeeld in de paragraaf weerstandsvermogen. Hiertoe verwijzen wij naar hoofdstuk 6.8
(paragraaf weerstandsvermogen).
D. Rechtmatigheid
Waterschappen zijn inkomensbestedende huishoudingen. Omdat het gaat om de besteding van publiek geld is het van
vitaal belang dat de baten, lasten en vermogensmutaties rechtmatig tot stand komen.
Onrechtmatigheid enerzijds en fraude anderzijds dienen te worden onderscheiden. Normaal gesproken zal fraude altijd
onrechtmatig (strijdig met wet- en regelgeving) zijn. Niet iedere onrechtmatigheid betekent dat er fraude aan de orde is.
Vele vormen van onrechtmatigheid komen bijvoorbeeld voort uit een gebrek aan bekendheid met of belangstelling voor
naleving van wet- en regelgeving waarbij er geen sprake is van persoonlijk gewin. Kenmerkend voor fraude is dat het
bewust plaatsvindt met als doel er zelf beter van te worden, danwel de organisatie er beter van te laten worden en dat
de verslaglegging dusdanig is dat de fraude wordt verborgen.
Omdat de baten, lasten en balansmutaties in de jaarrekening voorvloeien uit diverse financiële beheershandelingen
(zoals het beslissen tot het toekennen van een subsidie, het betalen van rekeningen, het opleggen van een
belastingaanslag) staan deze handelingen centraal; de handelingen moeten gebeuren volgens de regels die gelden.
Een subsidie mag bijvoorbeeld alleen worden toegekend als er een subsidieregeling of besluit is en als de aanvraag
voldoet aan de eisen zoals gesteld in deze regeling of dit besluit. Voorts moeten alle handelingen worden vastgelegd in
de administratie; het moet traceerbaar zijn welke subsidies zijn toegekend, wanneer betalingen hebben plaatsgevonden
etc. Verder moeten alle financiële beheershandelingen niet alleen voldoen aan specifieke regels (bijvoorbeeld de
subsidievoorschriften) maar moeten zij ook in overeenstemming zijn met financiële regels. Het gaat daarbij met name
om de financiële verordening en de controleverordening van het waterschap maar ook om de bepalingen in de
Waterschapswet en het Waterschapsbesluit. Tenslotte, maar zeker niet in de laatste plaats, dienen de financiële
handelingen te passen binnen de door het algemeen bestuur geautoriseerde begroting. In de begroting zijn de maxima
23
3 Stramien
voor de lasten per programma vermeld die door het algemeen bestuur zijn vastgesteld. Dit betekent dat het van belang
is dat bedragen op het juiste programma worden geboekt en dat maxima niet worden overschreden zonder daartoe
strekkende autorisatie van het algemeen bestuur.
E. Getrouw beeld
De meerjarenraming, de begroting, de jaarverslaggeving en de uitvoeringsinformatie geven volgens normen, die voor
waterschappen als aanvaardbaar worden beschouwd, een zodanig inzicht dat een verantwoord oordeel kan worden
gevormd over de financiële positie en over de netto-kosten. In het bijzonder het algemeen bestuur moet in staat zijn
zich een zodanig oordeel te vormen (artikel 4.3 lid 1 Waterschapsbesluit).
De jaarverslaggeving, de uitvoeringsinformatie en de toelichtingen geven getrouw, duidelijk en stelselmatig de nettokosten, de balansmutaties en de omvang van de balansposten van het begrotingsjaar weer. De jaarrekening geeft
tevens een getrouw, duidelijk en stelselmatig inzicht in de financiële positie aan het einde van het begrotingsjaar.
(artikel 4.3 lid 3 Waterschapsbesluit).
Een getrouw beeld is een centrale term in de controleverklaring. Dit vereiste richt zich op de jaarrekening. Het vereiste
betekent dat een getrouwe weergave wordt gegeven van de financiële positie en resultaten van het waterschap. Het
vereiste kan worden gezien als een afgeleide. Indien wordt voldaan aan de onderdelen die bij transparantie worden
genoemd en indien de begrippen zoals omschreven in de paragrafen 3.3.2 en 3.4 correct worden toegepast dan is er
sprake van een getrouw beeld. Een getrouw beeld is een term die een overlap heeft met rechtmatigheid. Toch is er ook
een onderscheid, getrouw beeld heeft ook te maken met inschattingen en de manier van toerekenen. Zo is het
denkbaar dat niet geautoriseerde bedragen op zich terecht in de jaarrekening worden opgenomen. Deze bedragen zijn
dan niet rechtmatig maar schaden het getrouwe beeld niet.
3.3.2 Onderdelen van het gemodificeerd stelsel van baten en lasten
Bij het stelsel van baten en lasten wordt een onderscheid gemaakt in stroomgrootheden (de exploitatie) en
voorraadgrootheden (het vermogen). Dit komt tot uitdrukking in de jaarrekening, die bestaat uit de exploitatierekening
en de balans. Het gemodificeerd stelsel van baten en lasten heeft voor de exploitatie en vermogen twee belangrijke
gevolgen.
Allereerst hebben waterschappen niet alleen een jaarrekening maar ook een begroting. Hierdoor zijn er niet twee maar
vier onderdelen van belang (zie tabel). Daarbij wordt overigens niet gesproken over een winst-en-verliesrekening maar
over de exploitatierekening. Deze wordt bij de begroting overzicht van baten en lasten genoemd en bij de jaarrekening
de exploitatierekening. De tegenhanger van de balans wordt in de begroting de financiële positie genoemd. De
financiële positie is dus een onderdeel van de financiële begroting. Dit onderdeel dient onderscheiden te worden van
het begrip financiële positie zelf zoals hierna zal worden uitgelegd en zoals in de hierna volgende tabel is aangegeven.
Zowel de begroting als de jaarstukken bevatten naast financiële delen ook beleidsmatige delen, die in dit handboek
verder buiten beschouwing worden gelaten.
Exploitatie
Vermogen
Financiële begroting
(artikel 4.9
Waterschapsbesluit)
Jaarrekening
(artikel 4.27
Waterschapsbesluit)
Begroting naar
programma’s
Exploitatierekening
naar programma’s
Begroting naar
kostendragers
Exploitatierekening
naar kostendragers
Begroting naar kostenen opbrengstsoorten
Exploitatierekening
naar kosten- en
opbrengstsoorten
De financiële positie
Balans
Financiële Positie (met
inachtneming van de
risico’s)
Ten tweede speelt voor waterschappen het begrip ‘financiële positie’ een belangrijke rol. De financiële positie is het
vermogen van waterschappen in relatie tot de exploitatie, met inachtneming van de risico’s. De financiële positie is een
breder begrip dan het vermogen dat kan worden afgeleid uit de balans. Dit betekent dat voor een grondig inzicht in de
financiële positie alle onderdelen van de begroting respectievelijk jaarstukken van belang zijn.
24
3 Stramien
In het vervolg van dit hoofdstuk worden de diverse onderdelen van het gemodificeerd stelsel van baten en lasten
uitgewerkt. Eerst worden de onderdelen van de exploitatie besproken en daarna van de balans. De begrippen financiële
positie, weerstandsvermogen, weerstandscapaciteit en risico’s, waaraan in de notitie ‘Uitgangspunten’ van de
Commissie BBV ook uitgebreid aandacht wordt besteed, vallen buiten de reikwijdte van dit handboek.
3.3.2.1 Onderdelen van de exploitatie
In het gemodificeerd stelsel van baten en lasten zijn vier begrippen van belang voor de exploitatie, namelijk de baten,
de lasten, het resultaat en de mutaties in de reserves (de resultaatbestemming). Deze vier begrippen zijn van belang
omdat waterschappen bij de begroting uiteraard hun baten en lasten dienen te ramen maar daarnaast ook vooraf
kunnen bepalen aan welke reserves middelen worden toegevoegd en aan welke reserves middelen worden onttrokken.
Lasten
Lasten zijn uitgaven die aan een periode zijn toegerekend. De lasten in een begrotingsjaar zijn de uitgaven die in dat
jaar of in een ander jaar hebben plaatsgevonden of zullen plaatsvinden maar die op het begrotingsjaar drukken, hetzij
omdat de uitvoering van een taak die leidde tot kosten in het begrotingsjaar plaatsvond, hetzij omdat het verlies in het
begrotingsjaar ontstond. De definitie omvat zowel kosten als verliezen.
Kosten
Bij kosten gaat het om de uitvoering van activiteiten. Het gaat bijvoorbeeld om het verstrekken van subsidies, het
onderhouden van infrastructuur en het inhuren van personeel. Ook afschrijvingen en duurzame waardeverminderingen
vormen kosten. Kosten leiden gewoonlijk tot de aanwending van een actief, bijvoorbeeld geldmiddelen, voorraden of
vaste activa.
Verliezen
Onder verliezen worden andere posten verstaan die aan de definitie van lasten voldoen maar niet kwalificeren als
kosten. Ook zij ontstaan bij de uitvoering van activiteiten van het waterschap. Verliezen vloeien bijvoorbeeld voort uit
rampen zoals brand en overstroming, maar ook uit het afstoten van bijvoorbeeld vaste activa. Verliezen worden veelal
verantwoord na aftrek van de daarmee verband houdende baten. Verliezen hebben wat betreft de boekhoudkundige
verwerking geen fundamenteel ander karakter dan kosten. Voor verwachte verliezen die hun oorsprong vinden voor de
balansdatum dienen voorzieningen te worden gevormd (zie het voorzichtigheidsbeginsel). Verliezen worden in de
toelichting doorgaans als incidentele lasten aangemerkt.
Verwerking lasten
Lasten worden in de begroting en jaarrekening verwerkt in het jaar waaraan zij moeten worden toegerekend. Hierbij
wordt het voorzichtigheidsprincipe in acht genomen. Dit betekent onder andere dat verliezen direct dienen te worden
genomen en dat voor verwachte verliezen voorzieningen worden gevormd.
Baten
Baten zijn inkomsten die aan een periode zijn toegerekend. De baten in een begrotingsjaar zijn inkomsten die in dat jaar
of in een ander jaar hebben plaatsgevonden of zullen plaatsvinden maar die op het begrotingsjaar betrekking hebben,
hetzij omdat de uitvoering van een taak die tot opbrengsten leidde in het begrotingsjaar plaatsvond, hetzij omdat het
voordeel in het begrotingsjaar ontstond. De definitie van baten omvat zowel opbrengsten als andere voordelen.
Opbrengsten
Bij opbrengsten gaat het om belastingen, rechten, leges, prijzen en specifieke uitkeringen. Opbrengsten ontstaan bij de
uitvoering van de normale activiteiten.
Andere voordelen
Onder andere voordelen worden posten bedoeld die aan de definitie van baten voldoen maar niet als opbrengsten
worden gekwalificeerd. Daarbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan inkomsten uit het afstoten van vaste activa waarbij
de inkomsten de boekwaarde overtreffen. Andere voordelen worden veelal verantwoord na aftrek van de daarmede
verband houdende kosten. Andere voordelen zullen vaker van niet structurele aard zijn, dus moeten ze in de toelichting
apart worden aangegeven als incidentele baten. Het zicht op het al dan niet structurele karakter van posten is relevant
bij de beoordeling of een waterschap in de toekomst in staat is een sluitende begroting en jaarrekening te realiseren.
Verwerking baten
Baten worden in de begroting en jaarrekening verwerkt indien is voldaan aan de criteria zoals toerekenen en
voorzichtigheid. Ook incidentele voordelen worden niet verwerkt voordat ze zijn gerealiseerd.
25
3 Stramien
Uitzonderlijke baten en lasten
Bespaarde rente
Waterschappen kennen baten en lasten die in het bedrijfsleven niet voorkomen. Het gaat daarbij om de gecalculeerde
(zogenoemde ‘bespaarde’) rente die wordt berekend over de eigen financieringsmiddelen (eigen vermogen en
voorzieningen). Het is zeer gebruikelijk dat waterschappen bespaarde rente toerekenen. Het is echter niet verplicht.
Reden om bespaarde rente over het eigen vermogen te berekenen, is dat het eigen vermogen dient als
financieringsbron. De beschikbaarheid van het eigen vermogen vermindert de behoefte aan rentedragend vreemd
vermogen waardoor de rentekosten worden verlaagd. Dit werkt door in het resultaat van de exploitatie. Indien het
uitgangspunt is dat de financieringswijze in beginsel geen rol mag spelen bij de kostprijsberekening van een
waterschapstaak, rekenen waterschappen aan elke taak de kosten toe die samenhangen met het beslag van die taak
op het gehele vermogen. Het onderscheid tussen eigen en vreemd vermogen speelt dan geen rol. Het gevolg van dit
alles is dat als regel ook rente wordt berekend over het eigen vermogen. In de kostensfeer is dus mede sprake van
rentelasten over eigen vermogen. De gecalculeerde rente over het eigen vermogen blijft uiteraard binnen de eigen
organisatie. Tegenover de gecalculeerde rentelasten staan dus renteopbrengsten tot eenzelfde bedrag. Ook
voorzieningen kunnen overigens een rol spelen bij het bepalen van de bespaarde rente.
Resultaatbepaling en resultaatbestemming
In het bedrijfsleven wordt bij het opmaken van de winst- en verliesrekening het exploitatieresultaat bepaald. Dit resultaat
zal vervolgens worden uitgekeerd of aan de reserves worden toegevoegd (als er een overschot was) of worden
onttrokken aan de reserves (als er een tekort was). Waterschappen stellen voor het begrotingsjaar een begroting vast
waarbij tevens vooraf wordt bepaald of er gespaard (toevoeging aan reserves) of ontspaard (onttrekking aan reserves)
gaat worden. Er kan bijvoorbeeld gereserveerd worden voor de toekomstige (gehele of gedeeltelijke) dekking van de
afschrijvingen op een nieuw te bouwen gemaal. Zodra de nieuwbouw in gebruik genomen wordt, zullen gedurende de
afschrijvingsperiode onttrekkingen aan de gevormde reserve plaatsvinden. Het is gebruikelijk dat een
waterschapsbegroting een saldo van om en nabij de nul heeft. Men geeft van alle verwachte baten aan wat men ermee
wil omdat waterschappen inkomensbestedende huishoudingen zijn. Voor het budgetrecht van het algemeen bestuur is
het essentieel dat toevoegingen en onttrekkingen aan reserves reeds bij de begroting kunnen plaatsvinden. De
jaarrekening dient op dezelfde wijze te zijn opgebouwd als de begroting. Als het algemeen bestuur bij de begroting
bepaalt dat er een toevoeging of onttrekking aan een reserve moet plaatsvinden, dan moet dat op analoge wijze in de
jaarrekening worden verantwoord. In de jaarrekening kunnen toevoegingen en onttrekkingen aan de algemene reserve
of elk van de bestemmingsreserves worden verwerkt tot maximaal het bedrag dat, al dan niet via de
begrotings(wijzigingen), door het algemeen bestuur is goedgekeurd voor de algemene reserve of betreffende
bestemmingsreserve. Een uitzondering op deze regel vormen de besluiten van het algemeen bestuur die regelen dat
specifiek benoemde saldi, ongeacht hun omvang, altijd ten gunste of ten laste van de algemene reserve of een
specifieke bestemmingsreserve worden gebracht. Het overzicht van baten en lasten is daardoor inclusief alle
toevoegingen en onttrekkingen aan de reserves. Als alles verloopt zoals begroot, dan gaat het saldo in principe ook bij
de rekening richting de nul.
De mutaties in reserves zijn echter geen baten of lasten. Kennis omtrent het resultaat vóór de mutaties in de reserves
draagt bij aan het inzicht. In het Waterschapsbesluit is daarom voorgeschreven dat zowel bij de begroting als bij de
rekening eerst een overzicht wordt gegeven van de baten en de lasten waarna het resultaat vóór bestemming(en) wordt
bepaald. Daarna wordt het resultaat bestemd, dat wil zeggen wordt aan reserves toegevoegd of onttrokken. Tot slot
wordt het resultaat na bestemming bepaald (dat overigens ook bestemd dient te worden).
3.3.2.2 Onderdelen van de balans
Een balans bestaat enerzijds uit bezittingen oftewel activa en anderzijds uit het vermogen en de schulden oftewel
passiva. Anders gezegd, de balans geeft aan waarin is geïnvesteerd en hoe deze investeringen zijn gefinancierd. De
termen financiering en dekking worden vaak verward. Financiering heeft betrekking op de wijze waarop op de geld- en
kapitaalmarkt of via onderhandse leningen in de behoefte aan geld en kapitaal wordt voorzien. Dekking heeft betrekking
op de middelen die worden gevonden om de lasten in de begroting op te vangen. Het gaat dan bijvoorbeeld om nieuwe
inkomsten genereren, lasten aan derden doorberekenen, lasten verlagen of bestaande baten verhogen.
Zowel de activa als het vermogen kunnen verder worden onderverdeeld.
Activa
Een actief is een uit gebeurtenissen in het verleden voortgekomen (bedrijfs)middel waarover het waterschap de
beschikkingsmacht heeft en dat de potentie heeft tot het leveren van een bijdrage in het genereren van middelen. Alle
activa van een waterschap dienen om goederen te produceren of diensten te verrichten ten behoeve van de burgers
c.q. de publieke taak.
26
3 Stramien
Veel activa hebben een fysieke gedaante. Voor het bestaan van een actief is een fysieke gedaante echter niet
essentieel. Vandaar dat bijvoorbeeld gekochte rechten of software activa kunnen zijn indien wordt voldaan aan de
definitie van een actief.
Gebeurtenissen uit het verleden
Activa komen voort uit transacties of andere gebeurtenissen in het verleden. Gewoonlijk verwerven waterschappen
activa door ze te kopen of te produceren maar ook uit andere transacties of gebeurtenissen kunnen activa voortkomen.
Voor om niet verkregen activa geldt dat deze op nihil of tegen een registratiewaarde moeten worden gewaardeerd.
Transacties of gebeurtenissen die (naar verwachting) in de toekomst zullen plaatsvinden, geven op zichzelf geen
aanleiding tot het onderkennen van activa. Een voornemen tot de aanschaf van een bedrijfsauto voldoet op zichzelf dus
niet aan de definitie van een actief.
Beschikkingsbevoegdheid
Aan veel activa, bijvoorbeeld vorderingen en onroerende goederen, zijn juridische rechten verbonden, met inbegrip van
het eigendomsrecht. Bij het vaststellen van het bestaan van een actief is het juridische eigendomsrecht niet
doorslaggevend. Zo is onroerend goed waarover krachtens een financial lease-overeenkomst wordt beschikt een actief,
indien het waterschap de voordelen beheerst die uit het desbetreffende onroerend goed naar verwachting zullen
voortkomen.
Bijdragen aan het genereren van middelen
Waterschappen kennen investeringen die bijdragen aan de mogelijkheid om middelen te verwerven bijvoorbeeld door
het vragen van rechten, heffingen, leges of prijzen en/of doordat deze verhandelbaar zijn. Het gaat hierbij nadrukkelijk
om de mogelijkheid middelen te verwerven. Dat een waterschap ervoor kan kiezen ergens geen of geen kostendekkend
tarief voor te heffen, is niet relevant voor de vraag of een actief nut heeft voor het waterschap. Een vergelijkbare
redenering geldt voor de verhandelbaarheid. Het gaat om de mogelijkheid de activa te verkopen, niet om de vraag of
het waterschap het actief ook daadwerkelijk wil verkopen. Dit betekent onder andere dat alle gebouwen nut hebben; er
is immers een markt voor gebouwen. Alle investeringen die meerjarig nut hebben voor het waterschap moeten worden
geactiveerd. Het Waterschapsbesluit kent geen onderscheid tussen investeringen met een economisch nut en
investeringen met een maatschappelijk nut zoals het BBV wel kent. Omdat alle activa van waterschappen via tarieven
worden bekostigd behoeft dit onderscheid niet gemaakt te worden. Als een vergelijking met de gemeenten wordt
gemaakt, zijn alle waterschapsinvesteringen als investeringen met een economisch nut te kwalificeren. Ze worden
immers alle door middel van tarieven in rekening gebracht (Nota van toelichting bij het Waterschapsbesluit,
paragraaf 5).
Passiva
Passiva betreffen het vermogen en de schulden van een waterschap. De passiva geven weer hoe de activa van het
waterschap zijn gefinancierd.
Eigen vermogen
Het eigen vermogen is het verschil tussen de activa en het vreemd vermogen. Het eigen vermogen van het waterschap
op de balans bestaat uit het saldo uit de exploitatierekening na bestemming, de algemene reserve en de
bestemmingsreserves.
Het bedrag waarvoor het eigen vermogen in de balans wordt getoond, is afhankelijk van de waardering van de activa en
het vreemd vermogen. Het totaalbedrag van het eigen vermogen komt slechts bij toeval overeen met het bedrag dat
zou kunnen worden opgebracht, indien de activa stuksgewijs zouden worden verkocht.
Benadrukt moet worden dat een reserve geen financiële verplichting is, ook niet als het gaat om een
bestemmingsreserve die is gevormd voor een bepaald actief. Voor een verplichting is het noodzakelijk dat de plicht of
verantwoordelijkheid bestaat tot het op een bepaalde manier handelen of presteren jegens een derde (zie ook
voorzieningen). Bij een bestemmingsreserve is weliswaar sprake van een door middel van een besluit vastgelegde
toekomstige aanwending, maar een dergelijk besluit roept geen (wettelijke of feitelijke) verplichting jegens een derde
op.
Wel verdient het aanbeveling om expliciet aan te geven welke bestemmingsreserves gekoppeld zijn aan een actief wat
reeds in bezit is. Als dergelijke bestemmingsreserves voor een ander doel gebruikt gaan worden zullen immers andere
middelen voor het dekken van de kapitaallasten (rentekosten en afschrijvingen) aangewezen moeten worden. De
consequentie van het veranderen van een bestemming van reserves oorspronkelijk bedoeld voor toekomstige
investeringen is van een andere aard, in dat geval kan bijvoorbeeld nog worden besloten van de investering af te zien.
27
3 Stramien
Vreemd vermogen
Vreemd vermogen betreft bestaande verplichtingen van het waterschap die voortkomen uit gebeurtenissen in het
verleden, waarvan de afwikkeling naar verwachting resulteert in een uitstroom van middelen uit het waterschap. Het
vreemd vermogen van waterschappen kan worden onderverdeeld in vaste en vlottende schulden, voorzieningen en
overlopende passiva.
Verplichting
Een essentieel kenmerk van vreemd vermogen is dat er voor het waterschap een verplichting bestaat. Een verplichting
is een plicht of verantwoordelijkheid om op een bepaalde manier te handelen of te presteren jegens een derde.
Verplichtingen kunnen rechtens afdwingbaar zijn als gevolg van een bindende overeenkomst of wettelijk vereiste. Dit is
bijvoorbeeld het geval met bedragen die betaald moeten worden voor ontvangen goederen en diensten. Verplichtingen
ontstaan echter ook uit de normale activiteiten, uit gewoonte en uit de wens om goede verhoudingen te handhaven of
op een billijke wijze te handelen.
Onderscheid moet worden gemaakt tussen verplichtingen bij de begroting en bij de jaarrekening. In de balans worden
alleen feitelijk bestaande verplichtingen opgenomen. Een voornemen van het algemeen bestuur om te investeren in
bijvoorbeeld de aankoop van een gebouw levert op zichzelf geen verplichting op die op de balans dient te worden
opgenomen. Wel dient een dergelijk voornemen in de begroting en/of meerjarenraming te worden verwerkt.
Een verplichting ter zake van de verwerving van een actief ontstaat gewoonlijk alleen wanneer het actief is geleverd of
het waterschap een onherroepelijke overeenkomst sluit om het actief te verwerven. In het laatste geval betekent het
onherroepelijke karakter van de overeenkomst dat de economische gevolgen van het in gebreke blijven om aan de
verplichting te voldoen bijvoorbeeld door het bestaan van een belangrijke boeteclausule, het waterschap weinig of geen
ruimte laat om de uitstroom van middelen naar een derde te voorkomen.
Voorzieningen
Voorzieningen maken onderdeel uit van het vreemd vermogen. Voorzieningen worden gevormd wegens:
•
verplichtingen en verliezen waarvan de omvang op de balansdatum onzeker is, doch redelijkerwijs te schatten;
•
op de balansdatum bestaande risico’s ter zake van bepaalde te verwachten verplichtingen of verliezen waarvan de
omvang redelijkerwijs is te schatten;
•
kosten die in een volgend begrotingsjaar zullen worden gemaakt, mits het maken van die kosten zijn oorsprong
mede vindt in het begrotingsjaar of in een voorafgaand begrotingsjaar en de voorziening strekt tot gelijkmatige
verdeling van lasten over een aantal begrotingsjaren.
3.4 Het verwerken van feiten en gebeurtenissen die na balansdatum bekend worden
De jaarverslaggeving wordt vastgesteld met inachtneming van hetgeen omtrent de financiële positie op de balansdatum
is gebleken tussen het moment van opmaken van de jaarverslaggeving en het tijdstip van vaststelling daarvan, voor
zover deze aanvullende informatie onontbeerlijk is voor het in artikel 4.3 Waterschapsbesluit bedoelde inzicht
(artikel 4.28 Waterschapsbesluit).
In de praktijk blijkt vaak verwarring te bestaan over de vraag wanneer gebeurtenissen na balansdatum (GNB) wel en
wanneer ze niet behoeven te worden verwerkt in de jaarverslaggeving. Hierbij gaat het feitelijk om de vraag hoe op dit
vlak het volledigheidsvereiste en het toerekeningsbeginsel zoals uitgewerkt in de vorige paragrafen, dienen te worden
toegepast. In de regelgeving komt hierover weinig terug. Ter zake het volgende:
Uitgangspunt is dat alle ten tijde van het opmaken van de jaarverslaggeving beschikbare informatie omtrent de feitelijke
situatie per balansdatum bij het opmaken van de jaarverslaggeving in aanmerking dient te worden genomen en zo
nodig wordt verwerkt. Schematisch kan dit als volgt worden weergegeven.
28
3 Stramien
Moment waarop gebeurtenis plaatsvindt
Actie ten aanzien van de jaarrekening
GNB voor de datum van de controleverklaring (deze
datum is in het algemeen gelijk aan de datum waarop het
opmaken van de jaarverslaggeving eindigt).
Altijd verwerken in de jaarverslaggeving (balans,
exploitatierekening en toelichting)
GNB voor openbaarmaking van jaarverslaggeving maar
na de datum van de controleverklaring
Verwerken in de jaarverslaggeving als dit onontbeerlijk is
voor het inzicht
GNB na openbaarmaking jaarverslaggeving
Dagelijks bestuur brengt mededeling (bijv. via
begrotingswijziging) uit als blijkt dat de jaarverslaggeving
door de GNB in ernstige mate tekortschiet.
Uitgangspunt van dit schema is dat er sprake is van materiële gebeurtenissen na balansdatum die nadere informatie
geven over de feitelijke situatie op balansdatum. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn als er nadere informatie bekend
wordt over de volwaardigheid van een vordering die reeds per balansdatum bestond.
GNB die geen nadere informatie geven over de feitelijke situatie per balansdatum, zoals een brand die na balansdatum
plaatsvindt en waarbij bijvoorbeeld een gebouw onbruikbaar wordt, dienen niet in de jaarrekening te worden verwerkt
tenzij deze een grote betekenis hebben, bijvoorbeeld omdat de continuïteit in het geding is. De aanbieding aan het
algemeen bestuur van een begrotingswijziging m.b.t. het lopende boekjaar (of een andersoortige informatieve nota) is
voor dergelijke zaken de meest gerede oplossing.
Het opmaken van de jaarrekening eindigt op de datum waarop de ambtelijk vervaardigde conceptjaarverslaggeving
door het dagelijks bestuur wordt behandeld en aanvaard/overgenomen.
Terzijde merken wij overigens op dat, bij wijze van noodoplossing, reeds opgemaakte jaarverslaggeving die correctie
behoeft soms gecorrigeerd kan worden door het opnemen van een zogenoemd erratum. De jaarverslaggeving wordt
dan met inachtneming van de in het erratum aangegeven correctie vastgesteld. Een dergelijke oplossing is echter
uitsluitend acceptabel als het gaat om een niet-complexe correctie, waarvan de impact eenvoudig te overzien is.
3.5 De beleids- en verantwoordingscyclus
In het Waterschapsbesluit zijn voorschriften opgenomen voor de meerjarenraming, de begroting en de
jaarverslaggeving. Deze documenten maken onderdeel uit van de cyclus van beleidsvoorbereiding- en verantwoording.
Deze paragraaf start met een algemene beschouwing over de beleids- en verantwoordingscyclus, gebaseerd op de
toelichting van het Waterschapsbesluit. Vervolgens worden voorschriften uit het Waterschapsbesluit beschreven voor
de meerjarenraming, de begroting en tussentijdse rapportages. De jaarverslaggeving wordt in paragraaf 3.6 behandeld.
3.5.1 Algemeen
De jaarlijkse cyclus vangt aan met besprekingen ter voorbereiding van en over de meerjarenraming. De toelichting op
het Waterschapsbesluit stelt dat in deze besprekingen het algemeen bestuur het dagelijks bestuur de beleidsmatige en
financiële kaders meegeeft die gelden voor de uitwerking van het meerjarenbeleid voor de komende jaren. Bij de
begroting stelt het algemeen bestuur de kaders voor zowel het beleid als de financiën voor het komende jaar vast. Na
vaststelling van de begroting gaat het dagelijks bestuur het beleid uitvoeren binnen de beleidsmatige en financiële
kaders die zijn aangegeven. De feitelijke beleidsuitvoering gebeurt door de organisatie. Bij de beleidsuitvoering kan het
dagelijks bestuur (en de organisatie namens dit bestuur) de middelen inzetten die in de begroting beschikbaar zijn
gesteld. Het is de verantwoordelijkheid van het dagelijks bestuur er voor te zorgen dat deze middeleninzet rechtmatig,
doeltreffend en doelmatig is. Tijdens de uitvoering zal het dagelijks bestuur rapporteren over de uitvoering en indien
nodig voorstellen tot begrotingswijzigingen doen. Na afloop van een begrotingsjaar wordt verantwoording afgelegd over
de beleidsuitvoering in het gehele voorgaande jaar. Zowel binnen de organisatie als naar het dagelijks bestuur zal
zowel op het niveau van de in de begroting opgenomen beleidsinhoudelijke informatie als de uitvoeringsinformatie
worden gerapporteerd.
Uiteindelijk legt het dagelijks bestuur met de jaarverslaggeving, bestaande uit het jaarverslag en de jaarrekening,
formeel verantwoording af over de realisatie van de door het algemeen bestuur in de begroting vastgelegde
beleidsvoornemens. Het algemeen bestuur beoordeelt op grond van de jaarverslaggeving of het dagelijks bestuur in
overeenstemming met de in de begroting gestelde kaders heeft geopereerd. Ook dient de jaarverslaggeving (mede) ter
beoordeling van de rechtmatigheid, doelmatigheid en doeltreffendheid van de uitvoering van het beheer en beleid. De
jaarverslaggeving vervult dus een rol bij de verantwoording en controle. De vastgestelde jaarverslaggeving kan de basis
29
3 Stramien
zijn voor de externe verantwoording van het waterschap aan zijn omgeving. De jaarverslaggeving is tevens een goede
basis voor het algemeen bestuur om (de uitvoering van) het (meerjaren)beleid van het waterschap te evalueren en waar
nodig bij te stellen. De jaarverslaggeving is daarmee ook van belang voor de beleidsbepalende rol van het algemeen
bestuur.
In het vervolg van deze paragraaf wordt per document uit de beleids- en verantwoordingscyclus nader ingegaan op
specifieke voorschriften uit het Waterschapsbesluit met betrekking tot inrichting en inhoud.
In algemene zin stelt de toelichting op het Waterschapsbesluit dat de inrichting en inhoud zodanig moet zijn dat
voldoende inzicht moet worden gegeven:
•
In het voorgestelde c.q. uitgevoerde beleid;
•
Om een verantwoord oordeel te kunnen vormen over de stand van zaken en ontwikkeling van de financiële positie
en de netto-kosten.
Onder netto-kosten wordt verstaan: kosten die aan een bepaald programma, een bepaald product of een bepaalde
kostendrager worden toegerekend en waarvan zijn afgetrokken de baten (met uitzondering van de
belastingopbrengsten en andere algemene opbrengsten) die aan hetzelfde programma of product dan wel dezelfde
kostendrager worden toegerekend (artikel 4.1 Waterschapsbesluit).
3.5.2 De meerjarenraming
De meerjarenraming dient inzicht te geven in de financiële positie van het begrotingsjaar en ten minste drie daarop
volgende jaren. In de toelichting op het Waterschapsbesluit wordt de meerjarenraming als essentieel bestempeld voor
de kaderstellende en beleidsbepalende functies van het algemeen bestuur van een waterschap. Voorts is in de
toelichting op het Waterschapsbesluit opgenomen dat de meerjarenraming in beginsel structureel sluitend moet zijn, dat
wil zeggen dat lasten en baten aan het einde van de meerjarenperiode in evenwicht moeten zijn.
De bestuurlijke behandeling van de meerjarenraming gaat vooraf aan die van de begroting.
De meerjarenraming bevat het, naar programma's onderscheiden, beleid dat door het waterschap zal worden gevoerd
en de financiële gevolgen daarvan voor het komende begrotingsjaar en tenminste de drie daarop volgende
begrotingsjaren (artikel 4.6 lid 1 Waterschapsbesluit).
Een programma is in het Waterschapsbesluit gedefinieerd als een 'samenhangend geheel van activiteiten'. Dit betekent
dat niet iedere activiteit een afzonderlijk programma hoeft te zijn.
Artikel 4.6 lid 2 Waterschapsbesluit schrijft voor dat per programma in ieder geval de volgende informatie opgenomen
dient te worden:
•
de doelstellingen, in het bijzonder de beoogde effecten;
•
de wijze waarop er naar gestreefd zal worden die effecten te bereiken;
•
de geraamde netto-kosten.
In de praktijk wordt de hiervoor opgenomen opsomming vaak vertaald in de zogenoemde '3 W-vragen':
•
Wat willen we bereiken (outcome)?
•
Wat gaan we daarvoor doen (throughput en output)?
•
Wat mag het kosten (input)?
Omdat programma's vaak een meerjarig karakter kennen, kan de meerjarenraming ook aangeven welke doelstellingen
één of meerdere begrotingsjaren gesteld zijn. Vervolgens wordt daarbij de huidige stand van zaken weergegeven
(toelichting op artikel 4.6 Waterschapsbesluit). Voorts stelt de toelichting op dit artikel dat doelstellingen idealiter
SMART (Specifiek, Meetbaar, Acceptabel, Realiseerbaar en Tijdgebonden) worden gedefinieerd, zodat realisatie van
de doelstellingen objectief beoordeeld kan worden.
In de toelichting op de meerjarenraming dient krachtens het Waterschapsbesluit ten minste aandacht te worden
besteed aan:
•
De externe en interne ontwikkelingen die relevant zijn voor het beleid van het waterschap. Dit betreft de
ontwikkelingen in de omgeving van en binnen het waterschap die zich ten opzichte van de voorgaande
meerjarenraming hebben voorgedaan en die aanleiding voor beleidswijzigingen (kunnen) zijn.
•
Gehanteerde kwantitatieve uitgangspunten en normen voor lastenstijgingen, batenstijgingen dan wel
lastendalingen of batendalingen die aan de geraamde bedragen ten grondslag liggen: Voorbeelden die in het
Waterschapsbesluit zijn genoemd zijn: veranderingen in inflatie, loonkosten, energieprijzen en rentestand.
•
De lopende en voorgenomen investeringen. Hierbij dient ook ingegaan te worden op de investeringen die invulling
geven aan het meerjarenbeleid.
30
3 Stramien
•
•
•
De financiering. Bij het onderwerp financiering dient, volgens de toelichting op het Waterschapsbesluit, een
meerjarenvariant op de paragraaf financiering uit de begroting te worden opgenomen. De paragrafen die verplicht
in de begroting en het jaarverslag moeten worden opgenomen worden verder uitgewerkt in hoofdstuk 6 van dit
handboek.
Het weerstandsvermogen, waarbij wordt ingegaan op aard, stand en verloop van de algemene reserves en de
voorzieningen. De inhoudelijke behandeling van het onderwerp weerstandsvermogen wordt verder uitgewerkt in
paragraaf 6.8 van dit handboek.
De ontwikkeling van de waterschapsbelastingen in de komende jaren, mede in relatie tot de stand en het verloop
van de bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie. Reden voor aparte opname van dit onderwerp in de toelichting
op de meerjarenraming is, volgens het Waterschapsbesluit, omdat de eigen belastingen de belangrijkste
dekkingsbron van kosten zijn die voortvloeien uit het meerjarenbeleid. Door de ontwikkeling van de belastingen in
beeld te brengen kan het algemeen bestuur een afweging maken tussen enerzijds de noodzaak en ambitie van
maatregelen ter uitvoering van het beleid en anderzijds de ontwikkeling lastendruk. Omdat een waterschap het
instrument tariefsegalisatie in het kader van de lastendrukontwikkeling kan inzetten, dienen de reserves die met dit
doel worden aangehouden ook in dit onderdeel van de toelichting op de meerjarenraming in beeld gebracht te
worden.
Artikel 4.4 Waterschapsbesluit schrijft voor dat indien de indeling van de meerjarenraming afwijkt van die van het
voorafgaande begrotingsjaar in de toelichting de verschillen worden aangegeven en de redenen die tot de afwijking
hebben geleid worden uiteengezet. Onderdelen van de meerjarenraming, de begroting, de jaarverslaggeving en de
uitvoeringsinformatie die krachtens dit besluit worden onderscheiden, maar die voor een waterschap niet van
toepassing zijn, kunnen worden weggelaten.
3.5.3 De begroting
De begroting is een concrete uitwerking van de eerste jaarschijf van de meerjarenraming en bestaat tenminste uit twee
delen:
•
het programmaplan inclusief de paragrafen; en
•
de exploitatiebegrotingen naar programma's, naar kostendragers en naar kosten- en opbrengstsoorten.
Deze indeling vloeit voort uit artikel 103 Waterschapswet en artikel 4.4 Waterschapsbesluit. In artikel 103 van de
Waterschapswet is opgenomen dat de jaarverslaggeving bestaat uit het jaarverslag en de jaarrekening. Het
Waterschapsbesluit schrijft voor dat indeling van de begroting en jaarverslaggeving identiek dient te zijn. De onder a en
b genoemde delen zijn de tegenhangers van het jaarverslag en jaarrekening.
Artikel 4.9 van het Waterschapsbesluit beschrijft de onderdelen die opgenomen moeten worden in de begroting. Een
waterschap is vrij daarnaast onderdelen, zoals de missie en visie van het waterschap of een samenvatting van het
bestuursprogramma, op te nemen.
Het programmaplan
Het programmaplan bevat het naar programma's onderscheiden te realiseren beleid van het waterschap voor het
komende jaar. De informatie die per programma dient te worden opgenomen is identiek aan die voor de
meerjarenraming. Met name door het vaststellen van het programmaplan, als onderdeel van de begroting, verleent het
algemeen bestuur autorisatie tot het verkrijgen van baten en het maken van kosten. Deze autorisatie moet voor de
totaliteit van de baten en lasten van het waterschap worden verstrekt en om deze reden bepaalt artikel 10
Waterschapsbesluit dat het programmaplan alle baten en lasten van het waterschap omvat. Het voorgaande kan tot
gevolg hebben dat een waterschap naast de beleidsgerichte programma’s een 'beleidsarm restprogramma' benoemt
waarin die onderwerpen worden opgenomen die het beleidsmatig niet waard zijn om tot programma te worden
verheven (restpost, vaak ondersteunend van karakter). De beslissing een dergelijk programma te benoemen wordt door
het algemeen bestuur genomen. In de toelichting op het Waterschapsbesluit is opgenomen dat het benoemen van een
dergelijk restprogramma de voorkeur verdient boven het onderbrengen van restposten in de andere programma’s,
omdat dit vervuiling geeft van de bestuursrelevante zaken.
Veel programma’s zullen een meerjarig karakter kennen. Sommige programma’s kunnen in de planningsfase zitten,
andere in de control- of beheersfase. Dit betekent dat een programmaplan ook kan aangeven welke doelstellingen voor
een of meerdere begrotingsjaren zijn gesteld.
31
3 Stramien
De paragrafen
De begroting dient ten minste de paragrafen te bevatten die zijn opgenomen in artikel 4.11 van het Waterschapsbesluit.
In deze afzonderlijke paragrafen worden de uitgangspunten, de hoofdlijnen van het beleid met betrekking tot relevante
beheersmatige aspecten, alsmede de financiële gevolgen van dat beleid opgenomen. De onderwerpen die in de
paragrafen behandeld worden, zijn met name onderwerpen van belang voor het inzicht in de financiële positie van het
Waterschap.
De begroting bevat de volgende op grond van artikel 4.11 van het Waterschapsbesluit verplichte paragrafen:
•
ontwikkelingen in het vorig begrotingsjaar;
•
uitgangspunten en normen;
•
incidentele baten en lasten;
•
onttrekkingen aan overige bestemmingsreserves en voorzieningen;
•
waterschapsbelastingen;
•
weerstandsvermogen;
•
financiering;
•
verbonden partijen;
•
bedrijfsvoering;
•
EMU-saldo.
Een nadere toelichting op de paragrafen wordt gegeven in hoofdstuk 6 van dit handboek.
3.5.4 De exploitatiebegrotingen en de toelichting
Artikel 4.9 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat de exploitatierekening in drie verschillende indelingen
gepresenteerd moet worden in de begroting, te weten:
•
de exploitatiebegroting naar programma's;
•
de exploitatiebegroting naar kostendragers;
•
de exploitatiebegroting naar kosten- en opbrengstsoorten.
De exploitatiebegroting naar programma’s bevat een overzicht van de netto-kosten van de programma’s die zijn
opgenomen in het programmaplan. Hierin is aangegeven tot welke bedragen het algemeen bestuur het dagelijks
bestuur heeft geautoriseerd door het vaststellen van de begroting.
Omdat nagenoeg alle netto-kosten van een waterschap gedekt worden middels de opbrengsten van belastingheffing,
dienen de netto-kosten aan de zogenoemde kostendragers te worden toegerekend. Dit komt tot uitdrukking in de
exploitatiebegroting naar kostendragers. Artikel 4.24 Waterschapsbesluit regelt dat de begroting naar kostendragers,
tenzij niet van toepassing bij een waterschap, de volgende kostendragers bevat:
•
Watersysteembeheer;
•
Zuiveringsbeheer;
•
Wegenbeheer.
Indien een waterschap krachtens het provinciaal reglement is belast met een extra beheertaak, kan deze taak als
kostendrager in de begroting worden opgenomen.
In de begroting dient per kostendrager opgenomen te worden (artikel 4.24 Waterschapsbesluit):
•
de netto-kosten die worden toegerekend;
•
het bedrag voor onvoorzien;
•
de gederfde opbrengst als gevolg van kwijtscheldingen en oninbaarverklaringen;
•
de dividenden en overige algemene opbrengsten;
•
de verwachte opbrengsten uit belastingheffing (saldo voorgaande onderdelen);
•
de geraamde toevoegingen en onttrekkingen aan reserves;
•
de tarieven van de betreffende waterschapsbelastingen.
Van de hiervoor genoemde verplichte onderdelen van de begroting naar kostendragers dient het geraamde bedrag van
het begrotingsjaar, het geraamde bedrag van het vorig begrotingsjaar na wijziging, als het gerealiseerde bedrag van het
voorvorig begrotingsjaar opgenomen te worden. In de toelichting op de begroting naar kostendragers dient ingegaan te
worden op de oorzaken van aanmerkelijke verschillen tussen de raming van begrotingsjaar en die van het vorig
begrotingsjaar.
32
3 Stramien
De exploitatiebegroting naar kosten- en opbrengstsoorten bevat op grond van artikel 4.25 van het Waterschapsbesluit
en RBVW te worden ingedeeld in de hierna genoemde groepen van kosten- en opbrengst soorten. Hierbij dient het
geraamde bedrag van het begrotingsjaar, het geraamde bedrag van het vorig begrotingsjaar na wijziging, als het
gerealiseerde bedrag van het voorvorig begrotingsjaar opgenomen te worden.
Kostensoortengroep
Opbrengstsoortengroep
1. Rente en afschrijvingen
1. Financiële baten
2. Personeelslasten
2. Personeelsbaten
3. Goederen en diensten van derden
3. Goederen en diensten aan derden
4. Bijdragen aan derden
4. Bijdragen van derden
5. Toevoegingen voorzieningen/onvoorzien
5. Waterschapsbelastingen
6. Interne verrekeningen
3.5.5 Tussentijdse rapportage en begrotingswijzigingen
In de toelichting op het Waterschapsbesluit is opgenomen dat het dagelijks bestuur tijdens de uitvoering zal rapporteren
over de uitvoering en indien nodig voorstellen tot begrotingswijzigingen doen. Dit vloeit voort uit de actieve
informatieplicht van het dagelijks bestuur en de voorwaarde dat besluiten tot begrotingswijziging tot uiterlijk
31 december van het begrotingsjaar genomen kunnen worden, zoals opgenomen in de Waterschapswet. In het
Waterschapsbesluit zijn geen voorschriften opgenomen over de rapportage van het dagelijks bestuur over de uitvoering
van de begroting.
In artikel 4.26 van het Waterschapsbesluit worden wel voorwaarden gesteld aan begrotingswijzigingen. In een besluit
tot wijziging van de begroting dient in ieder geval aandacht besteed te worden aan de noodzaak voor de wijziging, aan
de mutatie en aan het nieuwe geraamde bedrag, alsmede aan de wijze waarop de dekking van het benodigde bedrag
danwel de bestemming van het bedrag dat niet zal worden besteed zal plaatsvinden.
3.6 De jaarverslaggeving
De jaarverslaggeving bestaat ten minste uit het jaarverslag en de jaarrekening (artikel 4.27 Waterschapsbesluit). Het
jaarverslag bestaat ten minste uit de programmaverantwoording en de paragrafen (artikel 4.27 Waterschapsbesluit). De
jaarrekening bestaat uit de exploitatierekening naar programma’s, de exploitatierekening naar kostendragers en de
toelichting, de exploitatierekening naar kosten- en opbrengst soorten en de balans en de toelichting (artikel 4.27
Waterschapsbesluit).
3.6.1 Programmaverantwoording
De programmaverantwoording bestaat uit de verantwoording over de realisatie van het programmaplan uit de begroting.
De programmaverantwoording biedt per programma inzicht in de mate waarin de doelstellingen zijn gerealiseerd, de
wijze waarop getracht is de beoogde effecten te bereiken, de gerealiseerde netto-kosten in relatie tot de daarvoor in de
begroting opgenomen bedragen en belangrijke afwijkingen tussen de realisatie in de jaarverslaggeving en de plannen in
de begroting, waarbij een analyse plaatsvindt. De programmaverantwoording omvat het totaal van baten en lasten van
het waterschap (artikel 4.29 Waterschapsbesluit).
De jaarverslaggeving, waarvan de programmaverantwoording deel uitmaakt, dient een document te zijn waarmee het
algemeen bestuur kan sturen. Het algemeen bestuur heeft kaderstellende, budgetbepalende en controlerende taken.
Het is van belang dat de programmaverantwoording het algemeen bestuur ondersteunt bij deze taken. Daartoe dient de
programmaverantwoording te zijn ingedeeld conform het programmaplan. Per programma dienen de gerealiseerde
effecten te worden beschreven, alsmede de wijze waarop de effecten zijn nagestreefd en met welke gerealiseerde
baten en lasten. Indien in de begroting prioriteitsramingen zijn opgenomen, dient de jaarrekening ook afzonderlijk inzicht
te bieden in de realisatie daarvan.
Veel programma’s zullen een meerjarig karakter kennen. Sommige programma’s kunnen in de planningsfase zitten,
andere in de control- of beheersfase. Dit betekent dat een programmaverantwoording ook kan aangeven welke
doelstellingen voor een of meerdere begrotingsjaren zijn gesteld. Vervolgens wordt de stand van zaken weergegeven.
Op deze manier vervult de programmaverantwoording een rol bij in de planning- en controlcyclus.
33
3 Stramien
In de praktijk wordt het wel als problematisch ervaren dat zowel in het jaarverslag als in de toelichting op de
exploitatierekening naar kostendragers ingegaan dient te worden op verschillen tussen begrote en gerealiseerde
bedragen. Ter vermijding van doublures wordt daarom soms gebruik gemaakt van verwijzingen naar andere onderdelen
van de jaarstukken.
Deloitte beveelt in dat kader aan om desgewenst in het jaarverslag te verwijzen naar nadere toelichtingen die zijn
opgenomen in de – aan accountantscontrole onderworpen – jaarrekening. Een verwijzing andersom, een in de
jaarrekening opgenomen verwijzing naar het jaarverslag, dient te worden vermeden, omdat het jaarverslag in principe
geen object van accountantscontrole is terwijl de jaarrekening dat wel is.
3.6.2 De paragrafen
Het jaarverslag bevat de paragrafen, die ingevolge artikel 4.11 van het Waterschapsbesluit ook in de begroting zijn
opgenomen, inclusief de paragraaf betreffende de ontwikkelingen in het vorig begrotingsjaar. De paragrafen
“uitgangspunten en normen” en “kostentoerekening” worden niet in het jaarverslag opgenomen.
Daarnaast wordt een nieuwe paragraaf betreffende topinkomens verplicht gesteld In deze paragraaf dient de informatie
te worden opgenomen zoals bedoeld in artikel 6 lid 1 en lid 2 van de Wet openbaarmaking uit publieke middelen
gefinancierde topinkomens. Dit wordt verder uitgewerkt in hoofdstuk 6 van dit handboek.
Het jaarverslag bevat daarmee de volgende op grond van artikel 4.30 van het Waterschapsbesluit verplichte
paragrafen:
•
ontwikkelingen in het vorig begrotingsjaar;
•
incidentele baten en lasten;
•
onttrekkingen aan overige bestemmingsreserves en voorzieningen;
•
waterschapsbelastingen;
•
weerstandsvermogen;
•
financiering;
•
verbonden partijen;
•
bedrijfsvoering;
•
EMU-saldo;
•
topinkomens.
De paragrafen bevatten de verantwoording van hetgeen in de overeenkomstige paragrafen in de begroting is
opgenomen. Voor de inhoud van de paragrafen verwijzen wij naar hoofdstuk 6 van dit handboek.
3.6.3 De exploitatierekening en de toelichting
De exploitatierekening naar programma’s bevat een overzicht van de gerealiseerde netto-kosten van de programma’s
die zijn opgenomen in de programmaverantwoording.
Verder dient er een exploitatierekening naar kostendragers en een exploitatierekening naar kosten- en
opbrengstsoorten te worden opgesteld (artikel 4.27, Waterschapsbesluit). De exploitatierekening naar kostendragers
bevat ook de ramingen uit de begroting voor en na wijziging (artikel 4.32 Waterschapsbesluit).
De toelichting op de exploitatierekening naar kostendragers bevat ten minste voor alle in het eerste lid van artikel 4.32
genoemde onderdelen een analyse van de afwijkingen tussen de exploitatierekening en de begroting (artikel 4.33
Waterschapsbesluit).
3.6.4 De balans en de toelichting
De balans geeft de stand van zaken weer voor wat betreft de omvang en samenstelling van het vermogen. In de balans
worden naast de cijfers per balansdatum tevens de cijfers van de balans van het vorige begrotingsjaar opgenomen
(artikel 4.36 Waterschapsbesluit).
De balans bestaat uit activa en passiva. Hierna wordt slechts ingegaan op de hoofdindeling van de balans. Voor de
indelings-, waarderings- en toelichtingsvereisten van specifieke jaarrekeningposten wordt verwezen naar de betreffende
hoofdstukken van dit handboek.
Op de balans worden de activa onderscheiden in vaste en vlottende activa, al naar gelang zij zijn bestemd om de
uitoefening van de werkzaamheid van het waterschap al dan niet duurzaam te dienen (artikel 4.38 Waterschapsbesluit).
Op de balans worden de passiva onderscheiden in vaste en vlottende passiva (artikel 4.39 Waterschapsbesluit).
34
3 Stramien
Onder de vaste activa worden afzonderlijk opgenomen de immateriële, de materiële en de financiële vaste activa
(artikel 4.40 Waterschapsbesluit). Onder de vlottende activa worden afzonderlijk opgenomen de voorraden, de
uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar, de liquide middelen en de overlopende activa (artikel 4.40
Waterschapsbesluit).
Onder de vaste passiva worden afzonderlijk opgenomen het eigen vermogen, de voorzieningen en de vaste schulden
met een looptijd van één jaar of langer (artikel 4.50 Waterschapsbesluit). Onder de vlottende passiva worden
afzonderlijk opgenomen de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar en de overlopende passiva
(artikel 4.57 Waterschapsbesluit).
In de toelichting op de balans worden de niet in de balans opgenomen belangrijke financiële verplichtingen vermeld
waaraan het waterschap voor toekomstige jaren is verbonden (artikel 4.62 Waterschapsbesluit). Het bedrag waartoe
aan natuurlijke en rechtspersonen borgstellingen of garantstellingen zijn verstrekt wordt niet in de balans maar in de
toelichting op de balans opgenomen (artikel 4.37 Waterschapsbesluit).
3.7 Prijsgrondslagen
3.7.1 Algemeen
Met name voor vaste activa gelden specifieke voorschriften ten aanzien van de waardering. Dit hoofdstuk gaat in op de
kaders die gelden ten aanzien van de prijsgrondslagen, behandeld per jaarrekeningpost.
3.7.2 Activa
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs (artikel 4.66 Waterschapsbesluit). De
verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten (artikel 4.66 lid 2 Waterschapsbesluit). De
vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten welke
rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs wordt opgenomen de rente
over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk deel van de kosten van
ondersteunende diensten van het waterschap kan eveneens in de vervaardigingsprijs worden opgenomen (artikel 4.66
lid 3 Waterschapsbesluit). Deze definities zijn overigens gelijk aan die in artikel 388 Boek 2 BW.
Waardering tegen actuele waarde is niet toegestaan, tenzij er sprake is van een duurzaam lagere waarde als bedoeld in
artikel 4.68 van het Waterschapsbesluit.
Deelnemingen worden tegen de verkrijgingsprijs gewaardeerd. Deelnemingen worden alleen tegen de marktwaarde
gewaardeerd indien de marktwaarde lager is dan de verkrijgings- of vervaardigingsprijs (artikel 4.68 lid 2
Waterschapsbesluit). Reden voor waardering tegen verkrijgingsprijs is dat waterschappen deelnemingen uitsluitend
mogen hebben vanwege de publieke taak. De intrinsieke waarde is daarom niet van belang; verkoop is immers meestal
niet aan de orde.
In artikel 4.5 lid 1 van het Waterschapsbesluit is aangegeven dat verbonden partijen niet worden geconsolideerd in de
begroting en jaarverslaggeving.
Hierop wordt een uitzondering gemaakt voor rechtspersonen die enkel zijn opgericht ten behoeve van de in artikel 4.42,
eerste lid eerste volzin van het Waterschapsbesluit bedoelde activa waarin het waterschap het volledige financieel
belang alsmede de feitelijke zeggenschap heeft (art. 4.5 lid 2 Waterschapsbesluit). De bedoelde activa betreffen werken
die in exploitatie zijn en onderhanden werken (vallend onder de materiële vaste activa). Met andere woorden, als de
verbonden partij is opgericht met als doel de exploitatie en het beheer van dergelijke activa en er is daarnaast sprake
van een 100% financieel belang (“dochter” van het waterschap) en het waterschap heeft volledige zeggenschap, dan
moet een dergelijke verbonden partij geconsolideerd worden. Dergelijke rechtspersonen zijn dermate met het
waterschap verbonden dat consolidatie vanzelfsprekend is. Voorts geldt dat een 100% financieel belang ook betekent
dat het waterschap 100% van de risico’s draagt.
Voorzieningen die een correctie zijn op de waarde van activa dienen op de betreffende activa in mindering te worden
gebracht. Voorbeelden hiervan zijn:
•
Voorzieningen wegens oninbaarheid van leningen en vorderingen. Deze worden in mindering gebracht op de
betreffende lening of vordering.
•
Voorzieningen wegens incourantheid van bijvoorbeeld voorraden. Deze worden in mindering gebracht op de
betreffende boekwaarde van de voorraad.
35
3 Stramien
Indien een actief van bestemming verandert, dient de actuele waarde in de toelichting op de balans te worden
opgenomen (artikel 4.66 lid 6 Waterschapsbesluit). Deze waarde kan namelijk met het oog op de nieuwe bestemming
relevant zijn. Dit geldt bijvoorbeeld voor deelnemingen waarvan het waterschap verkoop overweegt.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt bij wijze van uitzondering de uitgifteprijs van eerste uitgifte als in aanmerking
te nemen verkrijgingsprijs (artikel 4.66 lid 4 Waterschapsbesluit). Gronden waarvan de erfpacht eeuwigdurend is
afgekocht, worden gewaardeerd tegen zogenoemde registratiewaarde (een laag bedrag pro memorie). Dit omdat het
economisch eigendom in dat geval niet meer bij de erfverpachter berust.
De waardering van deze objecten wordt niet geheel op nihil gesteld maar op een registratiewaarde van bijvoorbeeld € 1
per m2, 100 m2 of 1.000 m2. De reden hiervoor is dat het van belang is dat het betreffende waterschap de registratie van
deze gronden blijft voeren. Een goed inzicht in de bezittingen is nodig omdat het kan voorkomen dat contractueel
bepaald is dat het waterschap in geval van bijvoorbeeld het wijzigen van de bestemming recht heeft op een aanvullende
som.
3.7.3 Passiva
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd (artikel 4.66 lid 7 Waterschapsbesluit). Voorzieningen kunnen tegen nominale of tegen
contante waarde worden gewaardeerd.
Het ligt slechts in de rede om te waarderen tegen contante waarde als de factor tijd een voor de waardering relevant
element vormt. Concreet komt dit voor als sprake is van relatief langlopende onderliggende verplichtingen, die pas na
geruime tijd tot afwikkeling zullen komen.
3.8 Stelsel- en schattingswijzigingen
3.8.1 Inleiding
Zoals eerder aangegeven is voor gemeenten en provincies een Commissie BBV ingesteld. Deze commissie heeft tot
taak zorg te dragen voor een eenduidige uitvoering en toepassing van het BBV. De commissie geeft door middel van
een vraag- en antwoordrubriek een invulling aan de interpretatieruimte van de regelgeving, zoals de Raad van de
Jaarverslaggeving dit doet voor het bedrijfsleven.
Voor waterschappen is een dergelijk document met uitgangspunten niet opgesteld. Ook is er geen Commissie
Waterschapsbesluit opgericht. Er wordt onderzocht of aansluiting van de waterschappen op de Commissie BBV
mogelijk is.
Omdat de verslaggevingsregels voor waterschappen zo veel als mogelijk proberen aan te sluiten bij de
verslaggevingsregels voor andere overheden en in het bijzonder het BBV, wordt de uitspraak die de Commissie BBV
heeft gedaan inzake de verwerking van een wijziging in de afschrijvingsmethode hier ook behandeld.
De Commissie BBV heeft als standpunt dat bij wijziging van afschrijvingsmethode sprake is van een stelselwijziging.
Het BBV-standpunt inzake de wijziging van afschrijvingsmethode wijkt af van de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving
(RJ 145.201). Onder de RJ wordt deze wijziging verwerkt als schattingswijziging, De redenen voor deze afwijking zijn
niet meer goed achterhaalbaar.
Mede om deze reden heeft de Commissie BBV deze problematiek bezien en heeft in juli 2011 een notitie ‘Het BBV en
stelsel-/schattingswijzigingen’ uitgebracht. De notitie dient te worden toegepast vanaf het begrotingsjaar 2012, het
jaar nadat de stellige uitspraak is gepubliceerd.
3.8.2 Zienswijze van de Commissie BBV
Het BBV-onderscheid tussen een stelselwijziging en een schattingswijziging is als volgt:
a. Een stelselwijziging betreft een wijziging van de vrij te kiezen waarderings(activerings)grondslag;
b. Een schattingswijziging betreft een wijziging van een verwachte toekomstige gebruiksduur c.q. restwaarde.
3.8.3 Verwerking van een schattings- of stelselwijziging
In de RJ is een tweetal methoden van verwerking van een stelselwijziging toegestaan. Enerzijds betreft dit
retrospectieve verwerking en anderzijds prospectieve verwerking.
De Commissie BBV heeft de stellige uitspraak gedaan dat een stelselwijziging een wijziging van ‘vrij te kiezen’
waarderingsgrondslagen betreft. Bij een stelselwijziging worden bestaande (rest)boekwaarden niet herrekend, maar
over de langere, dan wel kortere, dan wel gelijkblijvende verwachte gebruiksperiode afgeschreven.
36
3 Stramien
De retrospectieve methode is onder het BBV niet toegestaan. De balanspositie onder het BBV is te typeren als een
balans van (rest)boekwaarden welke nog met burgers moet worden verrekend. Om deze reden, en ook vanwege de
gewenste administratieve eenvoud, is de Commissie BBV van mening dat voor een stelwijziging en/of
schattingswijziging geen terugwerkende kracht kan gelden. Er vindt dus geen herrekening of herwaardering over de al
afgeschreven waarden plaats.
Prospectieve verwerking
Bij prospectieve verwerking dienen de boekwaarden aan het begin van het huidige boekjaar, gebaseerd op het oude
stelsel, als uitgangspunt te worden genomen bij de toepassing van het nieuwe stelsel (RJ 140.209). Er vindt bij de
prospectieve verwerkingswijze dus geen herrekening plaats van het eigen vermogen aan het eind van het voorgaande
boekjaar. Het nieuwe stelsel wordt slechts toegepast vanaf het begin van het huidige boekjaar en niet alsof het gekozen
stelsel reeds van aanvang van toepassing was geweest.
Toepassing nieuwe stelsel
Om te bewerkstelligen dat de balans en programmarekening zijn opgesteld volgens hetzelfde stelsel, is bepaald dat het
nieuwe stelsel dient te worden toegepast op alle activiteiten die zich in het jaar waarin de stelselwijziging is doorgevoerd
hebben voorgedaan (RJ 140.210). Het is mogelijk de beslissing tot stelselwijziging in de loop van het boekjaar of na
afloop van het boekjaar te nemen. In die situatie dient echter het nieuwe stelsel toch voor het gehele boekjaar te
worden toegepast.
3.9 Checklist verslaggeving BBVW 2015
Om u behulpzaam te zijn bij het samenstellen van de jaarstukken dan wel het toetsen of deze aan de bepalingen uit het
Waterschapsbesluit voldoen, heeft Deloitte een checklist voor de jaarstukken, die moeten voldoen aan het
Waterschapsbesluit, vervaardigd. Deze checklist kan worden opgevraagd via de link www.deloitte.nl/checklists.
37
4 Exploitatiebegroting en -rekening
4.1 Definities en begripsomschrijvingen
Voor een goed begrip van de begroting en jaarrekening is het goed om de relatie tussen beiden nader te bezien:
Waterschapsbesluit
Begroting (artikel 4.9 Waterschapsbesluit):
Jaarverslaggeving (artikel 4.27 Waterschapsbesluit):
Beleidsbegroting
bestaande uit:
Financiële begroting
bestaande uit:
Jaarverslag bestaande
uit:
Jaarrekening bestaande
uit:
Programmaplan
Begroting naar
programma's
Programmaverantwoording
Exploitatierekening naar
programma’s
Paragrafen
De begroting naar
kostendragers met
toelichting
De exploitatierekening
naar kostendragers en de
toelichting;
De begroting naar kostenen opbrengstsoorten
De exploitatierekening
naar kosten- en
opbrengstsoorten;
Paragrafen
Paragrafen
Balans en de toelichting
In het Waterschapsbesluit zijn de termen beleidsbegroting en financiële begroting niet gehanteerd. Er vindt alleen een
opsomming plaats van de elementen waaruit de begroting bestaat. Om de relatie tussen begroting en jaarverslaggeving
te kunnen leggen, is dit onderscheid aangebracht.
Uit de tabel blijkt dat de jaarverslaggeving de verantwoording vormt over hetgeen in de begroting is opgenomen. Zo
vindt in het jaarverslag verantwoording plaats over het programmaplan en de paragrafen (zie verder hoofdstuk 5 en 6);
in de jaarrekening wordt de realisatie opgenomen van de begroting naar programma’s, naar kostendragers en naar
kosten- en opbrengstsoorten.
De financiële gevolgen van de programma’s worden op twee plekken opgenomen. In het programmaplan worden de
geraamde netto-kosten per programma opgenomen. Deze informatie wordt ook in de begroting naar programma’s
gepresenteerd. In navolging van de begroting vindt ook in de jaarverslaggeving op twee plekken verantwoording plaats
van de gerealiseerde netto-kosten per programma. Zowel in de programmaverantwoording in het jaarverslag als in de
exploitatierekening naar programma’s in de jaarrekening worden de netto-kosten per programma verantwoord.
Alleen de begroting naar kostendragers en de exploitatierekening naar kostendragers bevatten een toelichting. In de
begroting naar kostendragers worden de oorzaken van aanmerkelijke verschillen tussen de raming van het
begrotingsjaar en die van het vorig begrotingsjaar na wijziging toegelicht. In de jaarverslaggeving vindt op twee plaatsen
een analyse plaats van de afwijkingen tussen exploitatierekening en de begroting plaats, namelijk in de
programmaverantwoording en in de exploitatierekening naar kostdragers.
In de praktijk wordt het wel als problematisch ervaren dat zowel in de programmaverantwoording als in de toelichting op
de exploitatierekening naar kostendragers ingegaan dient te worden op verschillen tussen begrote en gerealiseerde
bedragen. Ter vermijding van doublures wordt daarom soms gebruik gemaakt van verwijzingen naar andere onderdelen
van de jaarstukken.
Deloitte beveelt in dat kader aan om desgewenst in het jaarverslag te verwijzen naar nadere toelichtingen die zijn
opgenomen in de – aan accountantscontrole onderworpen – jaarrekening. Een verwijzing andersom, een in de
jaarrekening opgenomen verwijzing naar het jaarverslag, dient te worden vermeden, omdat het jaarverslag in principe
geen object van accountantscontrole is terwijl de jaarrekening dat wel is.
38
4 Exploitatiebegroting en -rekening
4.2 Presentatie
4.2.1 Begroting
In de begroting wordt de volgende informatie opgenomen (artikel 4.9 Waterschapsbesluit):
1. het programmaplan;
2. de paragrafen;
3. de begroting naar programma’s;
4. de begroting naar kostendragers met toelichting;
5. de begroting naar kosten- en opbrengstsoorten.
De begroting naar programma’s bevat een overzicht van de netto-kosten van de programma’s die zijn opgenomen in
het programmaplan. De definitie van netto-kosten geeft aan dat tot deze netto-kosten niet behoren de
belastingopbrengsten en andere algemene opbrengsten van het waterschap. Met de belastingopbrengsten en andere
algemene opbrengsten worden die algemene dekkingsmiddelen bedoeld die niet tot de directe opbrengsten van een
programma, product of kostendrager moeten worden gerekend, maar het karakter hebben van algemene
dekkingsmiddelen van een waterschap. Daartoe behoren de gederfde opbrengsten als gevolg van kwijtschelding en
oninbaarverklaring, dividenden en overige algemene opbrengsten (leges en precario), opbrengsten belastingheffing en
onttrekkingen aan reserves.
In de begroting naar kostendragers moet per kostendrager het volgende worden opgenomen (artikel 4.24
Waterschapsbesluit):
a. de netto-kosten die worden toegerekend;
b. het bedrag voor onvoorzien;
c. de gederfde opbrengst als gevolg van kwijtscheldingen en oninbaarverklaringen;
d. de dividenden en overige algemene opbrengsten;
e. de verwachte opbrengsten uit belastingheffing (saldo voorgaande onderdelen);
f.
de geraamde toevoegingen en onttrekkingen aan reserves;
g. de tarieven van de betreffende waterschapsbelastingen.
De begroting naar kostendragers moet zowel het geraamde bedrag van het begrotingsjaar, het geraamde bedrag van
het vorig begrotingsjaar na wijziging als het gerealiseerde bedrag van het voorvorig begrotingsjaar omvatten. De
oorzaken van aanmerkelijke verschillen tussen de raming van het begrotingsjaar en die van het vorig begrotingsjaar na
wijziging wordt in de toelichting op de begroting naar kostendragers opgenomen.
In het RBVW is een nadere uitwerking opgenomen van het begrip kostendragers. In het RBVW wordt onder de
kostendragers verstaan (artikel 3 RBVW):
a. watersysteembeheer: krachtens artikel 1, tweede lid, van de wet, opgedragen zorg voor het watersysteem;
b. zuiveringsbeheer: krachtens artikel 1, tweede lid, van de wet, opgedragen zorg voor het zuiveren van afvalwater op
de voet van artikel 3.4, eerste lid, van de Waterwet;
c. wegenbeheer: krachtens de artikelen 15 tot en met 18 van de Wegenwet opgedragen zorg voor wegen.
Indien de betreffende kostendrager bij een waterschap niet aan de orde is, wordt deze uiteraard niet opgenomen. Een
waterschap dat krachtens het provinciaal reglement is belast met nog een andere beheertaak, kan deze taak als
kostendrager in de begroting opnemen.
Van de lasten en baten die in de begroting naar kosten- en opbrengstsoorten worden opgenomen worden zowel het
geraamde bedrag van het begrotingsjaar, het geraamde bedrag van het vorig begrotingsjaar na wijziging als het
gerealiseerde bedrag van het voorvorig begrotingsjaar weergegeven.
39
4 Exploitatiebegroting en -rekening
In het RBVW is een verplichte indeling opgenomen van de te hanteren kosten en opbrengstsoorten (artikel 4 RBVW):
Wat betreft de kostensoorten, gerubriceerd naar kostensoortengroep, luidt de indeling als volgt:
1 Rente en afschrijvingen
1.1 Externe rentelasten
1.2 Interne rentelasten
1.3 Afschrijvingen van activa
1.4 Afschrijvingen van boekverliezen
2 Personeelslasten
2.1 Salarissen huidig personeel en bestuurders
2.2 Sociale premies
2.3 Rechtstreekse uitkeringen huidig personeel en bestuur
2.4 Overige personeelslasten
2.5 Personeel van derden
2.6 Uitkeringen voormalig personeel en bestuurders
3 Goederen en diensten van derden
3.1 Duurzame gebruiksgoederen
3.2 Overige gebruiksgoederen en verbruiksgoederen
3.3 Energie
3.4 Huren en rechten
3.5 Leasebetalingen operational lease
3.6 Pachten en erfpachten
3.7 Verzekeringen
3.8 Belastingen
3.9 Onderhoud door derden
3.10 Overige diensten door derden
4 Bijdragen aan derden
4.1 Bijdragen aan bedrijven
4.2 Bijdragen aan overheden
4.3 Bijdragen aan overigen
5 Toevoegingen voorzieningen/onvoorzien
5.1 Toevoegingen aan voorzieningen
5.2 Onvoorzien
40
4 Exploitatiebegroting en -rekening
Wat betreft de opbrengstsoorten luidt de indeling als volgt:
1 Financiële baten
1.1 Externe rentebaten
1.2 Interne rentebaten
1.3 Dividenden en bonusuitkeringen
2 Personeelsbaten
2.1 Baten in verband met salarissen en sociale lasten
2.2 Uitlening van personeel
3 Goederen en diensten aan derden
3.1 Verkoop van grond
3.2 Verkoop van duurzame goederen
3.3 Verkoop van overige goederen
3.4 Opbrengst uit grond en water
3.5 Huuropbrengst uit overige eigendommen
3.6 Diensten voor derden
4 Bijdragen van derden
4.1 Bijdragen van overheden
4.2 Bijdragen van overigen
5 Waterschapsbelastingen
5.1 Opbrengst watersysteem- en wegenheffing gebouwd
5.2 Opbrengst watersysteem- en wegenheffing ingezetenen
5.3 Opbrengst watersysteem- en wegenheffing ongebouwd
5.4 Opbrengst watersysteem- en wegenheffing natuur
5.5 Opbrengst verontreinigingsheffing
5.6 Opbrengst zuiveringsheffing bedrijven
5.7 Opbrengst zuiveringsheffing huishoudens
6 Interne verrekeningen
6.1 Onttrekkingen aan voorzieningen
6.2 Geactiveerde lasten
4.2.2 Jaarrekening
In de jaarrekening wordt de volgende informatie opgenomen (artikel 4.27 Waterschapsbesluit):
•
de exploitatierekening naar programma’s;
•
de exploitatierekening naar kostendragers en de toelichting;
•
de exploitatierekening naar kosten- en opbrengstsoorten;
•
de balans en de toelichting.
De exploitatierekening naar programma’s bevat een overzicht van de gerealiseerde netto-kosten van de programma’s
die zijn opgenomen in de programmaverantwoording (en in de begroting).
41
4 Exploitatiebegroting en -rekening
In de exploitatierekening naar kostendragers moet per kostendrager het volgende worden weergegeven (artikel 4.32
Waterschapsbesluit):
a. de gerealiseerde netto-kosten die zijn toegerekend;
b. de werkelijk kwijtgescholden en oninbaarverklaarde bedragen;
c. de gerealiseerde dividenden en overige algemene opbrengsten;
d. de gerealiseerde belastingopbrengsten;
e. het gerealiseerde resultaat voor bestemming, volgend uit voorgaande onderdelen;
f.
bestemming van het resultaat op basis van besluiten die zijn genomen tijdens het begrotingsjaar;
g. nog te bestemmen resultaat, waarbij in geval van een positief saldo een voorstel voor de bestemming hiervan en in
geval van een negatief saldo een voorstel voor de wijze waarop dit tekort zal worden gedekt, wordt gedaan;
h. de werkelijke toevoegingen en onttrekkingen aan reserves.
De exploitatierekening naar kostendragers moet voor de onderdelen a tot en met h ook de ramingen uit de begroting en
de begroting na wijziging bevatten. Het Waterschapsbesluit schrijft verder voor dat voor alle onderdelen een analyse
van de afwijking tussen de exploitatierekening en de begroting moet worden opgenomen in de jaarrekening (artikel 4.33
Waterschapsbesluit).
Op basis van de vragen en antwoorden van de Commissie BBV is het mogelijk in de exploitatierekening een verwijzing
op te nemen naar de toelichtingen in de programmaverantwoording. In paragraaf 3.5.1 wordt hier nader op ingegaan.
Kortheidshalve verwijzen wij hiernaar.
Van de lasten en baten die in de exploitatierekening naar kosten- en opbrengstsoorten worden opgenomen, worden ook
de ramingen uit de begroting en de begroting na wijziging vermeld (artikel 4.34, Waterschapsbesluit). Een analyse van
de afwijking tussen de exploitatierekening en de begroting is op het niveau van de kosten- en opbrengstsoorten niet
voorgeschreven. In navolging van de begroting is een verplichte indeling te hanteren van de kosten- en
opbrengstsoorten (artikel 4 RBVW) zoals opgenomen in paragraaf 4.2.1. van dit handboek.
De analyse van afwijkingen tussen de begroting na wijziging en de exploitatierekening is een belangrijke analyse. Deze
analyse is essentieel voor een goed inzicht in de uitkomsten van de jaarrekening. Het is niet voldoende om te
constateren dat de jaarrekening afwijkt van de begroting. Het draait om een (financieel) inhoudelijke analyse van de
oorzaken van de afwijking. Hier liggen uiteraard verbanden met de beleidsinhoudelijke analyse die in de
programmaverantwoording is opgenomen.
Ook in het kader van begrotingsrechtmatigheid is deze analyse belangrijk. Uit deze analyse moet immers blijken wat de
oorzaak is van begrotingsoverschrijdingen en of de begrotingsoverschrijding is veroorzaakt door meer uitgaven binnen
het voor een programma geldend beleid, of dat er een andere oorzaak is voor de begrotingsoverschrijding. Zie voor
meer informatie over begrotingsrechtmatigheid ook de 'Kadernota Rechtmatigheid 2015' van de Commissie BBV en
www.commissiebbv.nl, onderdeel Rechtmatigheid en het document 'Rechtmatigheid conform de nieuwe
Waterschapswet' van de Unie van Waterschappen. Daarin wordt een waterschapsspecifieke toelichting gegeven op de
voorschriften van de Commissie BBV omtrent begrotingsrechtmatigheid en de analyse daarvan. In het bijzonder wordt
hierin aangegeven dat compensatie van kostenoverschrijdingen middels niet gerelateerde inkomsten kan plaatsvinden,
als gevolg van de netto-kostenverantwoording. Hiermee ontstaat een belangrijk verschil met de voorschriften die voor
gemeenten en provincies gelden.
Het systeem van budgetbeheer en -bewaking moet waarborgen dat de netto-kosten binnen de begroting blijven en dat
belangrijke wijzigingen of dreigende overschrijdingen tijdig worden gemeld aan het algemeen bestuur, zodat dit orgaan
tijdig (binnen het begrotingsjaar) een besluit kan nemen.
In het RBVW is niet voorgeschreven dat in de jaarrekening ook de vergelijkende cijfers over het voorgaande jaar
moeten worden opgenomen. In de jaarrekening 2015 hoeven dus geen vergelijkende cijfers over 2014 opgenomen te
worden. Voor de goede orde: de begroting dient wel vergelijkende cijfers van voorgaande jaren te bevatten (artikel 4.24
en 4.25 Waterschapsbesluit). De vergelijking met voorgaande jaren krijgt dus met name in de begroting gestalte.
Overigens is het niet verboden om vergelijkende realisatiecijfers op te nemen in de exploitatierekening. Wanneer die
worden opgenomen, ligt het voor de hand om ook een toelichting op te nemen op de belangrijkste verschillen die uit de
vergelijkende cijfers blijken ten opzichte van de realisatie van het huidige jaar.
42
4 Exploitatiebegroting en -rekening
4.3 Overige aandachtspunten
4.3.1 Welke transacties moeten verwerkt worden in de exploitatierekening?
De verwerking van transacties in de exploitatierekening wordt in de eerste plaats bepaald door het
toerekeningscriterium (zie hoofdstuk 3 Stramien). Het vereiste van toerekenen houdt in dat de gevolgen van transacties
en andere gebeurtenissen in de administratie worden geboekt en in de jaarrekening verwerkt in de periode dat zij zich
voordoen of waarop zij betrekking hebben (en niet wanneer geldmiddelen worden ontvangen of betaald).
Een vraag die dan opkomt is hoe lang moet worden doorgegaan met het verwerken van informatie omtrent transacties
in de jaarrekening? In elk geval moet dit totdat de jaarrekening opgemaakt is. Bij een waterschap is dat op het moment
dat het dagelijks bestuur in zijn vergadering de jaarrekening, die door de ambtelijke organisatie is opgesteld, overneemt.
In artikel 4.28 van het Waterschapsbesluit is geregeld dat ook transacties verwerkt moeten worden die betrekking
hebben op het verantwoordingsjaar die pas aan het licht komen in de periode nadat de exploitatierekening door het
dagelijks bestuur is opgemaakt, maar voordat de exploitatierekening is vastgesteld door het algemeen bestuur. In dat
geval zal het uiteraard moeten gaan om gebeurtenissen met materiële bedragen ten opzichte van het totaal van baten
en/of lasten. Zie hiervoor ook paragraaf 3.3 van dit handboek.
In het Waterschapsbesluit en het RBVW is niet expliciet vastgelegd hoe moet worden omgegaan met de lasten die
voortvloeien uit subsidieverlening. Met name als het gaat om zogenoemde 'projectsubsidies' komt het voor dat de
prestaties in meerdere kalenderjaren worden verricht en dat de lasten aan meerdere verslagjaren moeten worden
toegerekend. Er kunnen dan complicaties ontstaan op het vlak van de periodetoerekening die op basis van het
Waterschapsbesluit niet altijd eenduidig opgelost kunnen worden.
Wanneer het waterschap een (voorwaardelijke) subsidietoezegging heeft ontvangen voor toekomstige jaren, is het
volgens Deloitte niet juist een vordering in de balans op te nemen en de subsidiebate reeds te verantwoorden. Doordat
de subsidiabele prestatie nog niet (volledig) is geleverd is de vordering niet onvoorwaardelijk en bovendien is de
verantwoording van een bate in strijd met het realisatiebeginsel (juiste periodetoerekening).
Voor (voorwaardelijke) subsidietoezeggingen in toekomstige jaren die het waterschap aan andere partijen doet, is het
eveneens niet gewenst de last te verantwoorden en een schuld in de balans op te nemen. De contraprestatie is immers
nog niet geleverd.
Voor een goede beheersing van ontvangen en verstrekte subsidietoezeggingen is een adequate vastlegging van
subsidietoezeggingen en een volgsysteem inzake de voortgang en invulling van de subsidievoorwaarden onmisbaar.
Ook is het te overwegen de ontvangen en verstrekte subsidietoezeggingen te vermelden in de jaarrekening bij
bijvoorbeeld onder de niet uit de balans blijkende verplichtingen en rechten (ex artikel 4.62 Waterschapsbesluit).
4.3.2 Waar heeft de accountantscontrole betrekking op?
Het oordeel van de accountant over het getrouwe beeld en de rechtmatige totstandkoming van baten, lasten en
balansmutaties heeft betrekking op de jaarrekening in enge zin (de exploitatierekening en de balans met de daarbij
behorende toelichtingen). Van het jaarverslag stelt de accountant uitsluitend vast dat het verenigbaar is met de
jaarrekening. Het jaarverslag wordt dus niet inhoudelijk gecontroleerd. In het verlengde hiervan kan een eventuele
indemniteitsprocedure uit hoofde van artikel 104 van de Waterschapswet alleen aangegaan worden over onderwerpen
die de jaarrekening betreffen.
4.3.3 Renteomslag
De renteomslag is een rekenrente. Het is een methode om de financieringslasten van een organisatie te verdelen over
alle investeringen (vaste activa). In de optimale situatie is de renteomslag gelijk aan de gewogen gemiddelde rentevoet
van de organisatie. In de praktijk wijken deze percentages in meer of mindere mate van elkaar af. Oorzaken van een
afwijking tussen beide rentepercentages zijn bijvoorbeeld objectgebonden financiering of andere afspraken die specifiek
gelden voor een bepaalde investeringscategorie of vermogenscomponent.
In de praktijk komen vier methoden voor:
1. In de renteomslag wordt ook berekende rente over eigen vermogen en voorzieningen verwerkt.
2. Alleen de werkelijk betaalde rente wordt verwerkt in de renteomslag.
3. De renteomslag bestaat (meerdere jaren) uit een vast percentage.
4. Er wordt geen renteomslag toegepast. Het is overigens de vraag of dit niet strijdig is met een goede inrichting van
de exploitatierekening.
43
4 Exploitatiebegroting en -rekening
Een waterschap die methode 1 toepast moet op grond van artikel 4.3, derde lid van het Waterschapsbesluit de
bespaarde rente over de eigen financieringsmiddelen (eigen vermogen en voorzieningen) onder de baten en lasten
opnemen. Dus als het waterschap werkt met de renteomslagmethode waarin ook de berekende bespaarde rente wordt
meegenomen, wordt deze bespaarde rente als bate (op te nemen onder de overige algemene dekkingsmiddelen) en als
last (omgeslagen over de overige programma’s) gezien. De rente over het eigen vermogen wordt als last toegerekend
aan de programma’s waarbij de betreffende activa behoren en vervolgens ook onder de baten opgenomen bij het
programma waarin de rentebaten worden verantwoord.
Een waterschap die methode 2 of methode 4 toepast, neemt geen bespaarde rente mee in de renteomslag en hoeft
deze dan ook niet op te nemen bij de baten en lasten.
Methode 3 leidt voor een langere periode tot stabiliteit inzake de kosten en kostprijs van producten en programma’s.
Wanneer het vaste rentepercentage voor de renteomslag echter sterk afwijkt van de betaalde rente, ontvangen rente en
eventueel de rente over de eigen financieringsmiddelen zal een aanzienlijk renteresultaat ontstaan. Een hoog
renteresultaat is een indicatie dat de kosten niet ‘zuiver’ aan de producten en programma’s zijn toegerekend. Het
werken met een vast percentage renteomslag is derhalve alleen toelaatbaar als dit een redelijke afspiegeling van de
feitelijke financieringsstructuur is en er dus geen grote renteresultaten op de kostenplaats ontstaan.
De eerste methode verdient vanuit het gezichtspunt van een zuivere kostprijsberekening voor een waterschappelijke
taak dan ook de voorkeur, omdat de financieringswijze dan geen rol speelt. Voor de duidelijkheid is het aan te bevelen
om de methode van renteberekening die het waterschap hanteert op te nemen in de verordening op basis van
artikel 108 Waterschapswet.
Bij methode 4 wordt geen renteomslag toegepast. Het is de vraag of dit niet strijdig is met een goede inrichting van de
exploitatierekening.
4.3.4 Periodetoerekening
Een correcte periodetoerekening van transacties is van wezenlijk belang. Voor de baten en lasten die in de
exploitatierekening worden verantwoord, leidt dit tot het volgende:
Kosten/lasten
Kosten of lasten dienen te worden verantwoord in het jaar waarin de gebeurtenis plaatsvindt die leidt tot het ontstaan
van de kosten. Concreet betekent dit bijvoorbeeld dat een 13e maandverwerking van de salarissen verwerkt wordt in
het boekjaar waarop zij betrekking heeft.
Opbrengsten/baten
Belastingkohieren die in het nieuwe jaar nog moeten worden opgelegd met betrekking tot het oude jaar dienen in het
oude jaar als vordering/transitorische actiefpost en bate te worden opgenomen. Het maakt niet uit of daadwerkelijke
oplegging vóór of na vaststelling jaarrekening plaatsvindt.
4.3.5 Verantwoording saldi gemeenschappelijke regeling
Het komt voor dat gemeenschappelijke regelingen positieve exploitatieresultaten uitkeren aan de deelnemende
waterschappen. De vraag hierbij is aan welke boekjaar deze uitkering dient te worden toegerekend. Naar onze mening
is bepalend of bij het opmaken van de jaarrekening van het waterschap al tot de uitkering was besloten. Indien dat het
geval is, dient de uitkering te worden toegerekend aan het jaar waarvan de jaarrekening wordt opgesteld.
Indien er bij een gemeenschappelijke regeling sprake is van een tekort dat een waterschap middels (extra)
waterschappelijke bijdrage dient te dekken, geldt uit hoofde van het voorzichtigheidsprincipe dat deze bijdrage, mits
tijdig bekend, altijd moet worden verwerkt in de jaarrekening van het jaar waarin dat tekort ontstaat. Voor de wijze
waarop deze verwerking plaats moet vinden verwijzen wij naar paragraaf 3.4.
4.3.6 Onvoorzien
De post onvoorzien is bedoeld om in de begroting de bedragen te ramen die bedoeld zijn om onvoorziene lasten te
kunnen dekken. In de exploitatierekening mogen geen lasten worden verantwoord op deze kostensoort. Zie hiervoor de
toelichting bij bijlage A kostensoort 5.2 onvoorzien van het RBVW.
44
4 Exploitatiebegroting en -rekening
4.3.7 Indeling exploitatierekening: Wel of geen gedetailleerde informatie?
Het Waterschapsbesluit schrijft voor dat in de exploitatierekening verantwoording wordt afgelegd over de gerealiseerde
netto-kosten per programma, de werkelijke kwijtgescholden en oninbaarverklaarde bedragen, de gerealiseerde
dividenden en overige algemene opbrengsten, de gerealiseerde belastingopbrengsten, het resultaat voor bestemming,
de mutaties in reserves en het resultaat na bestemming (incl. de begroting voor en na wijziging). Gemeenschappelijke
regelingen (zoals belastingdiensten) hebben regelmatig - vooral wanneer de aard en omvang van de activiteiten beperkt
is - maar één programma, bijvoorbeeld heffing- en invordering. In dat geval wordt aan het Waterschapsbesluit voldaan
wanneer het totaal van de netto-kosten wordt verantwoord. De gemeenschappelijke regelingen hebben echter vaak
behoefte om meer gedetailleerde informatie van de lasten en baten te verstrekken, vaak volgens een categoriaal model
(personeel, kapitaallasten, overige goederen en diensten, etc.). Is dergelijke meer gedetailleerde informatie
toegestaan? Het Waterschapsbesluit stelt minimumeisen aan de verslaggeving. De informatie die in het
Waterschapsbesluit is vermeld, moet dus in ieder geval in de exploitatierekening zijn opgenomen. Meer informatie is in
principe altijd toegestaan, mits begrijpelijk, relevant en betrouwbaar.
Belangrijke aandachtspunten hierbij zijn:
•
De indeling van begroting en jaarrekening moeten identiek zijn. Wanneer de begroting categoriaal is ingedeeld,
dan is het toegestaan de jaarrekening ook categoriaal in te delen.
•
Het algemeen bestuur stelt de begroting vast op het meer gedetailleerde niveau. Op dat niveau moet dan ook de
analyse en evaluatie van begrotingsrechtmatigheid plaatsvinden.
•
Eventuele onderdelen die niet van toepassing zijn, kunnen vervallen c.q. achterwege blijven (bijvoorbeeld de
gerealiseerde belastingopbrengsten).
4.4 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor de exploitatiebegroting
Artikel 4.23
De begroting naar programma’s bevat een overzicht van de netto-kosten van de programma’s die zijn opgenomen in
het programmaplan.
Artikel 4.24
1.
2.
3.
4.
5.
6.
De begroting naar kostendragers bevat de volgende kostendragers, tenzij de betreffende kostendrager bij het
waterschap niet aan de orde is:
a. watersysteembeheer;
b. zuiveringsbeheer;
c. wegenbeheer.
Een waterschap dat krachtens het provinciaal reglement is belast met een beheertaak die niet in het eerste
lid wordt genoemd, kan deze taak als kostendrager in de begroting en de jaarverslaggeving opnemen.
De begroting naar kostendragers geeft per kostendrager weer:
a. de netto-kosten die worden toegerekend;
b. het bedrag voor onvoorzien;
c. de gederfde opbrengst als gevolg van kwijtscheldingen en oninbaarverklaringen;
d. de dividenden en overige algemene opbrengsten;
e. de verwachte opbrengsten uit belastingheffing (saldo voorgaande jaren);
f.
de geraamde toevoegingen en onttrekkingen aan reserves;
g. de tarieven van de betreffende waterschapsbelastingen.
Van de in het derde lid genoemde bedragen en tarieven worden zowel het geraamde bedrag van het
begrotingsjaar, het geraamde bedrag van het vorig begrotingsjaar na wijziging, als het gerealiseerde bedrag van
het voorvorig begrotingsjaar weergegeven.
Indien er een aanmerkelijk verschil is tussen de raming van het begrotingsjaar en die van het vorig begrotingsjaar
na wijziging wordt in de toelichting op de begroting naar kostendragers ingegaan op de oorzaken van het verschil.
Bij ministeriële regeling worden nadere regels gesteld omtrent de kostendragers en de toelichting.
Artikel 4.25
1.
2.
De begroting naar kosten- en opbrengstsoorten wordt ingedeeld volgens bij ministeriële regeling vast te stellen
groepen van kosten- en opbrengstsoorten.
Van de lasten en baten die in de begroting naar kosten- en opbrengstsoorten worden opgenomen, worden zowel
het geraamde bedrag van het begrotingsjaar, het geraamde bedrag van het vorig begrotingsjaar na wijziging als
het gerealiseerde bedrag van het voorvorig begrotingsjaar weergegeven.
45
4 Exploitatiebegroting en -rekening
Artikel 4.26
In een besluit tot wijziging van de begroting wordt in ieder geval aandacht besteed aan de noodzaak voor de wijziging,
aan de mutatie en aan het nieuwe geraamde bedrag, alsmede aan de wijze waarop de dekking van het benodigde
bedrag danwel de bestemming van het bedrag dat niet zal worden besteed zal plaats vinden.
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor de exploitatierekening
Artikel 4.31
De exploitatierekening naar programma’s bevat een overzicht van de gerealiseerde netto-kosten van de programma’s
die zijn opgenomen in de programmaverantwoording.
Artikel 4.32
1.
2.
De exploitatierekening naar kostendragers geeft per kostendrager weer:
a. de gerealiseerde netto-kosten die zijn toegerekend;
b. de werkelijk kwijtgescholden en oninbaarverklaarde bedragen;
c. de gerealiseerde dividenden en overige algemene opbrengsten;
d. de gerealiseerde belastingopbrengsten;
e. het gerealiseerde resultaat voor bestemming, volgend uit voorgaande onderdelen;
f.
bestemming van het resultaat op basis van besluiten die zijn genomen tijdens het begrotingsjaar;
g. nog te bestemmen resultaat, waarbij in geval van een positief saldo een voorstel voor de bestemming hiervan
en in geval van een negatief saldo een voorstel voor de wijze waarop dit tekort zal worden gedekt, wordt
gedaan;
h. de werkelijke toevoegingen en onttrekkingen aan reserves.
De exploitatierekening naar kostendragers bevat van de onderdelen genoemd in het eerste lid ook de ramingen uit
de begroting en de begroting na wijziging.
Artikel 4.33
De toelichting op de exploitatierekening naar kostendragers bevat ten minste voor alle onderdelen van artikel 4.32,
eerste lid, een analyse van de afwijkingen tussen de exploitatierekening en de begroting.
Artikel 4.34
Van de lasten en baten die in de exploitatierekening naar kosten- en opbrengstsoorten worden opgenomen, worden ook
de ramingen uit de begroting en de begroting na wijziging vermeld.
Artikel 4.35
Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ten aanzien van de inrichting van de jaarverslaggeving en
de toelichting.
46
5 Programmaverantwoording
5.1 Inleiding
Het Waterschapsbesluit schrijft in artikel 4.27 voor dat de jaarverslaggeving ten minste bestaat uit het jaarverslag en de
jaarrekening. Het jaarverslag bestaat uit de programmaverantwoording en de paragrafen. In artikel 4.29 van het
Waterschapsbesluit wordt voorgeschreven dat de programmaverantwoording de verantwoording over de realisatie van
het programmaplan uit de begroting bevat.
5.2 De verantwoording over de realisatie van de programma's
5.2.1 Inleiding
De programmaverantwoording biedt per programma inzicht in:
•
de mate waarin de doelstellingen zijn gerealiseerd;
•
de wijze waarop getracht is de beoogde effecten te bereiken;
•
de gerealiseerde netto-kosten in relatie tot de daarvoor in de begroting opgenomen bedragen;
•
belangrijke afwijkingen tussen de realisatie in de jaarverslaggeving en de plannen in de begroting, waarbij een
analyse plaatsvindt.
Een programma is in het Waterschapsbesluit gedefinieerd als ‘een samenhangend geheel van activiteiten’. Deze
activiteiten zullen hun samenhang veelal tonen doordat zij tot eenzelfde beleidsveld behoren, zoals bijvoorbeeld
‘Waterveiligheid’. Het Waterschapsbesluit biedt een geheel vrije keuze van de indeling van de beleidsvelden oftewel
van de programma’s en de daaronder vallende activiteiten. De belangrijkste beleidsvrijheid ligt in de eigen keuze van de
te bereiken doelstellingen via de binnen het beleidsveld samenhangende activiteiten. Binnen de gewenste activiteiten
kan een nader onderscheid worden gemaakt naar speerpunten en naar overig (algemener) beleid. Door dit onderscheid
in de begroting reeds aan te brengen ontstaat een norm om de realisatie van doelstellingen te meten. De
programmaverantwoording dient per programma antwoord te geven op de volgende vragen:
•
Wat hebben we bereikt? (outcome): Dit betreft de mate waarin de doelstelling en in het bijzonder de beoogde
effecten zijn bereikt.
•
Wat hebben we ervoor gedaan? (throughput en output): De wijze waarop – via de activiteiten – ernaar is gestreefd
die effecten te bereiken.
•
Wat heeft het gekost? (input): De netto-kosten per programma en eventueel per activiteit.
•
Met het hiervoor genoemde samenhangend: Waar zitten belangrijke verschillen tussen de realisatie en de plannen
en hoe komt dat?
Een goede programmaverantwoording vergt in de eerste plaats een programmaplan waarin helder en onderbouwd de
beoogde doelen en effecten zijn geformuleerd. Bij het formuleren van een programmaplan kunnen de volgende vragen
behulpzaam zijn:
•
Wat is het maatschappelijke probleem dat moet worden opgelost?
•
Wat is de verantwoordelijkheid en beïnvloedingsmogelijkheid van de organisatie daarbij?
•
Welke instrumenten of middelen kunnen worden ingezet?
•
Hoe dragen die bij aan de oplossing van het probleem?
•
Welke effecten mogen van het beleid worden verwacht?
•
Hoe kan dat worden gemeten?
•
Wat moet daarvoor gebeuren?
De beoogde doelen en effecten zijn richtinggevend voor de ambtelijke organisatie om daar uitvoering aan te geven. In
het jaarverslag wordt vervolgens door de organisatie verantwoording afgelegd aan het bestuur over de gevoerde
bedrijfsvoering.
Het programmabegrotings- en verantwoordingsproces verloopt efficiënter en effectiever naar mate de doelen en
effecten op het juiste abstractieniveau zijn geformuleerd. Het hanteren van het ‘transformatieproces’ als model kan
hierbij als een hulpmiddel worden gehanteerd.
47
5 Programmaverantwoording
Een overheidsorganisatie kan worden voorgesteld als een transformatieproces: De ingezette middelen (input), waarmee
activiteiten (throughput) worden verricht, leveren prestaties (output) op waarvan wordt verondersteld dat zij de gewenste
effecten (outcome) zullen opleveren. De prestaties van de overheidsorganisatie kunnen hierbij worden gezien als de
aan de doelstellingen van het beleid gerelateerde producten en diensten. Effecten zijn de gevolgen van het beleid die
merkbaar zijn voor de belanghebbenden.
De voortgang op dit transformatieproces kan worden gemeten door middel van prestatie-indicatoren. Een prestatieindicator kan op de transformatieprocessen gericht worden maar ook op de onderlinge verbanden (zie ook figuur 1
‘Transformatieproces overheid’ hierna).
Er zal moeten worden bepaald ‘wat’ moet worden gemeten en ‘hoe’ moet worden gemeten, maar ook het ‘waarom’ en
welke administratieve lasten aan een indicator verbonden zijn. Vervolgens zal de kwaliteit en beschikbaarheid van de
gegevens moeten worden geborgd. Tenslotte zal moeten worden bepaald wie over deze indicatoren rapporteert en hoe
deze worden opgenomen in de planning en control rapportages.
Figuur 1: Transformatieproces overheid
Gebruikmakend van het model ‘Transformatieproces overheid’ ontstaat een kader waarmee de plannen vorm gegeven
kunnen worden ten behoeve van de sturing, beheersing en verantwoording. Het hanteren van deze termen in de
plannen bevordert de heldere communicatie en voorkomt daarmee begripsverwarring. Ook kan dit model worden
gebruikt om de aansluiting tussen de ambtelijke organisatie en het bestuur verder vorm te geven.
Een voorbeeld om dit te verduidelijken is: het bouwen van een gemaal. Het realiseren van een gemaal kan geen doel
op zichzelf zijn. Het beoogde effect is het vergroten van een bepaald capaciteit (outcome) om ‘droge voeten’ (doel)
binnen een bepaald gebied te bereiken. Het gemaal in dit model is het product (output). Om een gemaal op te kunnen
leveren, zullen activiteiten (throughput) moeten worden verricht. De inzet van personeel en geld (input) is nodig om de
activiteiten te kunnen uitvoeren.
Hierbij is het uitgangspunt dat de in de programma’s opgenomen doelen en effecten bestuurlijk zijn afgestemd en
vastgesteld. De begroting sluit aan op deze doelen en effecten en moet voldoen aan een aantal voorgeschreven
onderdelen voor wat betreft de inhoud op basis van het Waterschapsbesluit. Er kan gekozen worden om de begroting
op programmaniveau weer te geven, maar het is ook mogelijk om de begroting op doel/effect niveau op te stellen.
48
5 Programmaverantwoording
Het Waterschapsbesluit schrijft voor dat de programmaverantwoording per programma inzicht biedt in de mate waarin
de doelstellingen zijn gerealiseerd. Deze analyse zou het volgende kunnen bevatten:
Figuur 2: Analyse realisatie doelstellingen
Doelstellingen en effecten zullen veelal niet in financiële termen worden uitgedrukt. Om mogelijk te maken dat de
realisatie van doelstellingen en effecten meetbaar wordt dienen de effecten in controleerbare eenheden (prestatieindicatoren) te worden uitgedrukt en dienen doelstellingen te worden gekoppeld aan daadwerkelijke projecten c.q.
activiteiten en daarmee samenhangende lasten.
Een mogelijke indeling van de prestatie-indicatoren is als volgt:
•
Resultaten in kilometers, m3, ha, stuks, % etc. (voorbeeld: Waterkeringen, baggeren)
•
Processtappen als fasen, mijlpalen, tijdpaden etc. (voorbeeld: KRW proces)
Veel programma’s zullen een meerjarig karakter kennen. Sommige programma’s kunnen in de planningsfase zitten,
andere in de control- of beheerfase. Dit betekent dat een programmaverantwoording ook kan aangeven welke
doelstellingen voor een of meerdere begrotingsjaren zijn gesteld. Vervolgens wordt de stand van zaken weergegeven.
Op deze manier vervult de programmaverantwoording een rol in de planning- en controlcyclus.
5.2.2 De programmaverantwoording: een uitgewerkt voorbeeld
In deze paragraaf wordt een voorbeeld gegeven van een verantwoording van een programma. Omdat de gerealiseerde
baten en lasten zowel in de programmaverantwoording als in de programmarekening aan de orde komen, worden deze
gegevens ook wel gecombineerd gepresenteerd. In dat geval moet het gedeelte betreffende de door de accountant te
certificeren jaarrekening en dus de programmarekening wel duidelijk worden onderscheiden van de
programmaverantwoording, aangezien de gegevens uit het jaarverslag en daarmee ook die uit de
programmaverantwoording niet onder de accountantscontrole vallen. (zie ook paragraaf 3.5.1).
Programma: Waterveiligheid
Doelstelling en activiteiten
De algemene beleidsdoelstelling van dit programma is het zorgdragen voor veilige waterkeringen en het bevorderen
van de veilige inrichting van het beheersgebied. Dit houdt in:
•
het voorkomen van overstroming;
•
het beperken van de omvang van een overstroming;
•
het bestrijden van calamiteiten, incidenten en rampen.
49
5 Programmaverantwoording
Dit is vertaald naar de volgende concrete doelstellingen en daarbij passende activiteiten:
Doelstelling
Activiteiten
Basisgegevens op orde.
Zorgen dat beheerregisters voldoen aan de wettelijke
eisen.
Waterkeringen op orde.
Waterkeringen worden getoetst overeenkomstig de
voorschriften.
Afgekeurde primaire waterkeringen zijn voor 2015
verbeterd.
Genormeerde regionale keringen voldoen aan
uitkomsten toetsing.
Gewoon onderhoud wordt uitgevoerd door
onderhoudsplichtigen.
Het waterschap voert buitengewoon onderhoud uit op
basis van onderhoudsprogramma’s, inspectieplannen en
eventuele gebreken wanneer die eerder zijn
geconstateerd.
Prominente rol bij beleidsontwikkelingen en RO
aangaande waterveiligheid.
Het waterschap geeft actief invulling aan adviesrol bij de
(her) inrichting van gebieden en toetst in het kader van
de watertoets de inrichting van het gebied aan het
overstromingsrisico.
Wat hebben we bereikt?
Hier wordt de voortgang per bovengenoemde doelstelling geëvalueerd:
Doelstelling
Voortgang in hoofdlijnen en
bereikte resultaten
Basisgegevens op orde.
Waterkeringen op orde.
Prominente rol bij beleidsontwikkelingen en RO aangaande waterveiligheid.
De prestatie-indicatoren die bij dit programma in het programmaplan zijn geformuleerd, worden hier opgenomen en
afwijkingen worden toegelicht:
Prestatie-indicator
Norm
Resultaat
% beheerregister up to date
95%
96%
Kilometer kering op orde
500
450
50
5 Programmaverantwoording
Wat hebben we daarvoor gedaan?
Hier wordt weergegeven welke activiteiten hebben plaatsgevonden, wederom analoog aan het corresponderende
programmaplan:
Activiteiten
Voortgang en stand van
zaken
Zorgen dat beheerregisters voldoen aan de wettelijke eisen
Waterkeringen worden getoetst overeenkomstig de voorschriften
Afgekeurde primaire waterkeringen zijn voor 2015 verbeterd
Genormeerde regionale keringen voldoen aan uitkomsten toetsing
Gewoon onderhoud wordt uitgevoerd door onderhoudsplichtigen
Het waterschap voert buitengewoon onderhoud uit op basis van
onderhoudsprogramma’s, inspectieplannen en eventuele gebreken wanneer die
eerder zijn geconstateerd
Het waterschap geeft actief invulling aan adviesrol bij de (her) inrichting van
gebieden en toetst in het kader van de watertoets de inrichting van het gebied aan
het overstromingsrisico
Wat heeft het gekost?
De baten en lasten die samenhangen met de uitvoering van dit programma in dit jaar kunnen als volgt worden
weergegeven:
Netto-kosten
Realisatie begrotingsjaar
Raming begrotingsjaar
na wijziging
Raming begrotingsjaar
voor wijziging
…
…
…
De begrotingswijziging(en) en de oorzaak van het eventuele relevante verschil met de uiteindelijke realisatie kunnen
hier nader worden toegelicht in samenhang met het hiervoor vermelde inzake de realisatie c.q. voortgang van de
activiteiten.
Uiteraard staat het waterschap vrij hier een kolom aan toe te voegen met het rekeningresultaat van het voorafgaande
boekjaar. Dit is echter niet verplicht voorgeschreven.
Zijn de baten en lasten rechtmatig?
In deze paragraaf kan aandacht worden besteed aan de relevante wet- en regelgeving en de naleving daarvan.
Eveneens kan hier het toezicht en de controle op geldstromen naar derden aan de orde worden gesteld.
5.3 De programmaverantwoording omvat het totaal van baten en lasten van het waterschap
Artikel 4.29 schrijft voor dat de programmaverantwoording de totale baten en lasten van het waterschap omvat. Dit
betekent dat de belastingopbrengsten ook in een programma verantwoord worden.
Daarnaast kan speciale aandacht aan de post onvoorzien worden besteed, hoewel dit expliciet onder de weergave per
kostendragers wordt toebedeeld (artikel 4.24 lid 3b Waterschapsbesluit) en dus niet specifiek bij de
programmaverantwoording hoeft te worden beschreven. Uiteraard zal op programmaniveau wel de financiële
consequentie van het aanspreken van onvoorzien zichtbaar zijn. Een toelichting daarbij is raadzaam.
51
5 Programmaverantwoording
5.4 Wetgeving
Bepaling van het Waterschapsbesluit voor de programmaverantwoording
Artikel 4.29
1.
2.
3.
De programmaverantwoording bevat de verantwoording over de realisatie van het programmaplan uit de begroting.
De programmaverantwoording biedt per programma inzicht in:
a. de mate waarin de doelstellingen zijn gerealiseerd;
b. de wijze waarop getracht is de beoogde effecten te bereiken;
c. de gerealiseerde netto-kosten in relatie tot de daarvoor in de begroting opgenomen bedragen;
d. belangrijke afwijkingen tussen de realisatie in de jaarverslaggeving en de plannen in de begroting, waarbij een
analyse plaatsvindt.
De programmaverantwoording omvat het totaal van baten en lasten van het waterschap.
52
6 Paragrafen
6.1 Inleiding
Het Waterschapsbesluit schrijft in artikel 4.30 voor dat de jaarstukken bestaan uit het jaarverslag en de jaarrekening.
Het jaarverslag bestaat uit de programmaverantwoording en de paragrafen. In artikel 30 van het Waterschapsbesluit
wordt voorgeschreven dat het jaarverslag de paragrafen bevat die ingevolge artikel 4.11 van het Waterschapsbesluit
ook in de begroting zijn opgenomen. Het betreft:
•
ontwikkelingen sinds het vorig begrotingsjaar;
•
incidentele baten en lasten;
•
onttrekkingen aan overige bestemmingsreserves en voorzieningen;
•
waterschapsbelastingen;
•
weerstandsvermogen;
•
financiering;
•
verbonden partijen;
•
bedrijfsvoering;
•
EMU-saldo;
•
topinkomens.
De paragrafen 'uitgangspunten en normen' en 'kostentoerekening' uit de begroting komen niet als zelfstandige
paragrafen in het jaarverslag voor. Indien de realisatie in het begrotingsjaar afwijkt van datgene wat ten aanzien van
deze onderwerpen werd geraamd en als zodanig in de begroting werd opgenomen en deze afwijkingen tot belangrijke
afwijkingen van gerealiseerde bedragen ten opzichte van geraamde bedragen hebben geleid, zal daar in de analyse die
op grond van artikel 4.29, tweede lid onderdeel d van het Waterschapsbesluit moet worden gemaakt reeds op zijn
ingegaan. Dit betreft de analyse van de belangrijke afwijkingen tussen de realisatie in de jaarverslaggeving en de
plannen in de begroting.
De hiervoor genoemde paragrafen moeten worden opgenomen, tenzij het evident is dat een paragraaf niet aan de orde
is. Een dergelijke situatie kan voorkomen bij een gemeenschappelijke regeling. Als er bij een gemeenschappelijke
regeling geen sprake is van waterschapsbelastingen is het logisch dat de betreffende paragraaf niet in het jaarverslag is
opgenomen.
De paragrafen bevatten de verantwoording van wat in de overeenkomstige paragrafen in de begroting is opgenomen. In
hoofdlijnen betreft het de volgende informatie:
Paragraaf
Ontwikkelingen in het vorig begrotingsjaar
Incidentele baten en lasten
Onttrekkingen aan overige
bestemmingsreserves en voorzieningen
Waterschapsbelastingen
Informatie
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Externe en interne ontwikkelingen die zich in het vorige
begrotingsjaar hebben voorgedaan.
Een overzicht van de baten en lasten die als eenmalig ten
opzichte van voorgaande en komende begrotingsjaren
moeten worden beschouwd.
Er wordt ingegaan op de bedragen die rechtstreeks uit
voorzieningen worden onttrokken alsmede op het beroep dat
op de overige bestemmingsreserves wordt gedaan.
Een overzicht op hoofdlijnen van de diverse belastingen.
Een beschrijving van het kwijtscheldingsbeleid.
De mate van kostendekkendheid van de diverse belastingen,
waarbij wordt ingegaan op de stand aan het begin, de
mutaties en de stand aan het eind van het boek jaar van de
bestemmingsreserves voor tarieflegalisatie.
De gerealiseerde opbrengsten.
De gehanteerde tarieven.
Een aanduiding van de lastendruk die het gevolg is van de
waterschapsbelastingen.
53
6 Paragrafen
Paragraaf
Weerstandsvermogen
Informatie
•
•
Financiering
Verbonden partijen
Bedrijfsvoering
EMU-saldo
Topinkomens
•
•
•
•
•
•
•
Een inventarisatie van de weerstandscapaciteit, met daarbij
een beschouwing over de stand aan het begin, de mutaties
en de stand aan het eind van het boekjaar van de algemene
reserves en de voorzieningen.
Een inventarisatie van de risico’s (voor zover hiervoor geen
maatregelen zijn getroffen en die van materiële betekenis
kunnen zijn in relatie tot de financiële positie).
Het beleid betreffende de weerstandscapaciteit en de risico’s.
Het beleid ten aanzien van het risicobeheer van de
financieringsportefeuille.
De visie op verbonden partijen in relatie tot de realisatie van
de doelstellingen uit de begroting.
De beleidsvoornemens inzake verbonden partijen.
Inzicht in de stand van zaken en de beleidsvoornemens ten
aanzien van de bedrijfsvoering.
Het EMU-saldo van het waterschap wordt gespecificeerd
overeenkomstig de bij ministeriële regeling gestelde regels.
De informatie wordt opgenomen, bedoeld in paragraaf 4 van
de Wet normering bezoldiging topfunctionarissen publieke en
semipublieke sector (WNT).
In dit hoofdstuk zal per paragraaf een nadere toelichting en uitwerking worden gegeven. Allereerst zullen de paragrafen
worden behandeld die alleen in de begroting worden opgenomen.
6.2 Uitgangspunten en normen
6.2.1 Definities en begripsomschrijvingen
In de paragraaf betreffende de uitgangspunten en normen dient aandacht besteed te worden aan het gehanteerde
salarispeil, autonome loonkostenontwikkeling en overige uitgangspunten en normen. Tot deze laatste behoren
bijvoorbeeld het prijspeil van de diensten van derden, het prijspeil van de energiekosten en diverse inflatiecijfers. Door
deze toelichtingen wordt duidelijk op basis van welke algemeen geldende principes de in de begroting geraamde
bedragen zijn onderbouwd, zodat een deel van de wijze waarop de raming heeft plaatsgevonden kan worden gevolgd
(artikel 4.13 Waterschapsbesluit).
6.2.2 Presentatie
In het Waterschapsbesluit is de indeling op basis waarvan de informatie aan het algemeen bestuur wordt aangeboden
in principe vrijgelaten, zodat de inrichting van deze stukken zo veel mogelijk kan worden toegesneden op de eigen
situatie en wensen. Door het algemeen bestuur gekozen programma’s zullen de indeling van de meerjarenraming,
begroting en jaarverslaggeving bepalen. Vandaar dat wel wordt gesproken van een programmabegroting en
programmarekening/-verslag.
Om te zorgen dat bij de vrijheid van indeling van meerjarenraming, begroting en jaarverslaggeving ook het stellen van
kaders en controleren van de beleidsuitvoering tot zijn recht zal komen, zijn wel enkele waarborgen in de regels
opgenomen. Hiertoe behoort de verplichting een aantal paragrafen in meerjarenraming, begroting en jaarverslaggeving
op te nemen waarin de beleidsuitgangspunten en hoofdlijnen van het beleid ten aanzien van verschillende onderwerpen
worden uitgewerkt. Teneinde deze relatie te versterken is het noodzakelijk dat de begrotings- en
jaarverslaggevingsstukken een identieke opzet hebben. Het toesnijden van de begroting op de rol van het algemeen
bestuur betekent ook dat informatie uit de Comptabiliteitsvoorschriften waterschappen nu op een hoger
abstractieniveau kan worden weergegeven (voor wat betreft kosten- en opbrengstsoorten) en dat veel van de
onderdelen van de begroting en jaarverslaggeving, zoals voorgeschreven in dezelfde voorschriften, niet meer verplicht
zijn in de stukken voor het algemeen bestuur.
54
6 Paragrafen
6.3 Paragraaf kostentoerekening
6.3.1 Inleiding
In de paragraaf betreffende de kostentoerekening wordt ingegaan op de principes die zijn gehanteerd bij de toerekening
van kosten aan de kostendragers. De paragraaf gaat minimaal in op de volgende onderwerpen (artikel 4.15
Waterschapsbesluit):
•
de wijze waarop uitvoering is gegeven aan de eis dat de kostentoerekening die door het waterschap wordt
toegepast plaatsvindt op basis van objectieve, bedrijfseconomische criteria (artikel 4.2, vierde
lid Waterschapsbesluit);
•
de kwantitatieve grondslagen die als onderdeel van de kostentoerekening zijn gehanteerd.
6.3.2 Inhoud paragraaf kostentoerekening
Vanwege het belang van de toepassing van bedrijfseconomische principes is in artikel 4.2, vierde lid van het
Waterschapsbesluit de eis opgenomen dat de interne kostentoerekening op bedrijfseconomische leest moet worden
geschoeid. Immers de kosten van waterschappen worden vrijwel volledig uit belastingen gedekt. Aangezien de
kostentoerekening invloed heeft op de hoogte van de belastingtarieven is de kostentoerekening dan ook een onderwerp
van bestuurlijk belang, waarover het waterschap transparant dient te zijn.
De meeste waterschappen zullen een bestuurlijke vastgestelde notitie hebben waarin hun
kostentoerekeningssystematiek vastligt. Indien dit het geval is, kan daarnaar in deze paragraaf worden verwezen.
6.4 Ontwikkelingen in het voorgaand begrotingsjaar
Het gaat in deze paragraaf om internationale en nationale ontwikkelingen, beleidsvoornemens en actualiteiten die van
belang zijn voor de besluitvorming over het beleid dat in de begroting is verwoord. In het jaarverslag wordt ingegaan op
de uitkomsten van de in de begroting geschetste ontwikkelingen en de invloed daarvan op de jaarrekening. Verder
wordt in deze paragraaf aangegeven welke van de gehanteerde uitgangspunten en normen in belangrijke mate afwijken
van degenen die in de begroting zijn gehanteerd.
Indien de realisatie van het verantwoordingsjaar zorgt voor belangrijke wijzigingen in de meerjarencijfers zijn dient daar
in deze paragraaf op te worden ingegaan.
6.5 Incidentele baten en lasten
6.5.1 Inleiding
Omdat incidentele baten en lasten kunnen leiden tot minder inzicht in het reguliere, meerjarige beeld van baten, lasten
en dus van de netto-kosten, dienen zij in een aparte paragraaf te worden vermeld. De incidentele baten en lasten zijn
ook relevant voor het beoordelen van de financiële positie.
6.5.2 Inhoud paragraaf incidentele baten en lasten
De paragraaf betreffende de incidentele baten en lasten bevat een overzicht van de baten en lasten die als eenmalig
ten opzichte van voorgaande en komende begrotingsjaren moeten worden beschouwd. Het overzicht van incidentele
baten en lasten kan de gebruiker van de begroting en de jaarstukken helpen te bepalen hoe het formele
begrotingsevenwicht zich verhoudt tot het materiële evenwicht van de begroting.
In 2012 heeft de Commissie BBV de notitie 'Incidentele en structurele baten en lasten' uitgebracht om het
onderscheid tussen incidentele en structurele baten en lasten te verduidelijken. Voor een nadere invulling van het
begrip incidenteel kan worden gedacht aan baten en lasten die zich gedurende maximaal drie jaar voordoen (art. 4.14
Waterschapsbesluit). De Commissie BBV geeft daarbij aan dat het gaat om 'eenmalige zaken', waarbij met name de
uitschieters er echt toe doen. Het gaat dan bijvoorbeeld om eenmalige extra legesopbrengst vanwege een groot en
bijzonder project of een boekverlies bij het voortijdig buiten gebruik stellen van een actief. Toevoegingen aan en
onttrekkingen uit reserves worden als incidenteel beschouwd, tenzij het gaat om reguliere onttrekkingen aan
dekkingsreserves (kapitaallasten) of om onttrekkingen uit een daartoe toereikende (bestemmings)reserve gedurende
een periode van minimaal drie jaar met als doel het dekken van structurele lasten.
Vanwege het ontbreken van een scherpe definitie van wat incidenteel of structureel is in het Waterschapsbesluit, wordt
aanbevolen om bij het overzicht van incidentele baten en lasten te vermelden op basis van welke criteria het
waterschap dit onderscheid heeft gemaakt.
55
6 Paragrafen
Bijgaand model kan als voorbeeld model worden gebruikt voor het overzicht incidentele baten en lasten. Hierbij wordt
opgemerkt dat het Waterschapsbesluit een uitsplitsing naar programma's niet verplicht stelt.
Overzicht incidentele baten en lasten
Baten
Lasten
Totaal
Programma 1
Realisatie 2013
50.000.000
incidentele bate 1
(1.000.000)
incidentele bate 2
(450.000)
incidentele last 1
2.300.000
incidentele last 2
1.700.000
subtotaal incidenteel programma 1
(1.450.000)
4.000.000
Regulier resultaat programma 1
2.550.000
47.450.000
programma 2
etc.
Totaal programmarekening
Totaal incidenteel
Regulier resultaat programmarekening
(154.000.000)
156.000.000
2.000.000
(12.000.000)
18.000.000
6.000.000
(142.000.000)
138.000.000
(4.000.000)
6.6 Onttrekkingen overige bestemmingsreserves en voorzieningen
In deze paragraaf wordt inzicht gegeven in de onttrekkingen aan de overige bestemmingsreserves en voorzieningen.
Deze onttrekkingen moeten worden toegelicht. Hierbij kan de relatie worden gelegd met het onttrekkingenbeleid van het
waterschap zoals opgenomen in de beleidsnotitie ‘reserves en voorzieningen’.
6.7 Paragraaf waterschapsbelastingen
6.7.1 Inleiding
De paragraaf waterschapsbelastingen heeft betrekking op zowel de belastingen waarvan de besteding gebonden is als
waarvan de besteding ongebonden is. De paragraaf waterschapsbelastingen gaat minimaal in op de volgende
onderwerpen (artikel 4.17 Waterschapsbesluit):
•
een overzicht op hoofdlijnen van de diverse belastingen;
•
een beschrijving van het kwijtscheldingsbeleid;
•
de mate van kostendekkendheid van de diverse belastingen;
•
geraamde inkomsten;
•
de tarieven;
•
een aanduiding van de lokale belastingdruk.
6.7.2 Inhoud paragraaf waterschapsbelastingen
De paragraaf waterschapsbelastingen kan per verplicht onderdeel de volgende onderwerpen bevatten:
Een overzicht op hoofdlijnen van de diverse waterschapsbelastingen
Een overzicht op hoofdlijnen van alle waterschapsbelastingen, heeft niet slechts betrekking op de watersysteemheffing,
de zuiveringsheffing en de verontreinigingsheffing, maar ook leges en precariobelasting. Per belastingsoort kan worden
uiteengezet wat de heffingsgrondslag is en wie de belastingplichtigen zijn.
56
6 Paragrafen
Een beschrijving van het kwijtscheldingsbeleid
Ook hier geldt dat de doelgroep moet worden geëvalueerd, maar nu als niet-belastingplichtige: worden de juiste
doelgroepen betrokken in het kwijtscheldingsbeleid? Voorts moeten de cijfers inzake het kwijtscheldingsbeleid worden
afgestemd met de posten die uiteindelijk niet invorderbaar waren. Hoge invorderingskosten kunnen immers worden
voorkomen als tijdig blijkt dat aan de kwijtscheldingscriteria wordt voldaan. Ook het aantal malen en de redenen dat de
hardheidsclausule moest worden benut, moet worden geëvalueerd op eventuele noodzaak tot aanpassing van het
invorderings- en/of kwijtscheldingsbeleid.
De mate van kostendekkendheid van de diverse belastingen
Hierbij wordt ingegaan op de stand aan het begin, de mutaties en de stand aan het eind van het begrotingsjaar van de
bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie, bedoeld in artikel 4.52, eerste lid onderdeel b van het Waterschapsbesluit.
Geraamde inkomsten ten opzichte van gerealiseerde inkomsten
Waarom vallen de gerealiseerde bedragen mee of tegen? Zitten er soms incidentele posten in? Zijn bijvoorbeeld de
stagnerende opbrengsten een signaal om nog eens goed naar de meerjarenraming te kijken?
De tarieven
Een overzicht van de gehanteerde tarieven per belastingsoort met een vergelijking ten opzichte van de tarieven van
voorgaand jaar.
Een aanduiding van de lokale lastendruk
Niet alleen de buurwaterschappen zijn relevant, ook met qua omvang en structuur vergelijkbare waterschappen kan een
vergelijking worden gemaakt. Voor een goede beoordeling van de onderlinge (tarief)verschillen is ook een vergelijking
van het dienstverleningsniveau noodzakelijk.
6.8 Paragraaf weerstandsvermogen
6.8.1 Inleiding
In artikel 4.7 e en in artikel 4.8 van het Waterschapsbesluit wordt het begrip weerstandsvermogen geïntroduceerd. Het
weerstandsvermogen geeft aan hoe robuust de financiële positie is. Dit is van belang wanneer er zich een financiële
tegenvaller voordoet. Een goed weerstandsvermogen kan voorkomen dat elke financiële tegenvaller direct leidt tot
hogere lasten. Het weerstandsvermogen wordt bij voorkeur in meerjarig perspectief in beeld gebracht. Voor het
beoordelen van de robuustheid van de financiële positie is inzicht nodig in de omvang en in de achtergronden van de
risico’s en de aanwezige weerstandscapaciteit.
6.8.2 Begrippenkader
Het onderdeel weerstandsvermogen bevat een aanduiding van de weerstandscapaciteit en de risico’s, alsmede het
beleid omtrent beide. Het gaat bij de weerstandscapaciteit om elementen waarmee tegenvallers eventueel bekostigd
kunnen worden zoals bijvoorbeeld de algemene en egalisatiereserves.
De risico’s relevant voor het weerstandsvermogen zijn die risico’s die niet anderszins zijn ondervangen. Reguliere
risico’s – risico’s die zich regelmatig voordoen en die veelal vrij goed meetbaar zijn – maken geen deel uit van de
risico’s in het onderdeel weerstandsvermogen. Hiervoor kunnen immers verzekeringen worden afgesloten of
voorzieningen worden gevormd. Voorbeelden van risico’s die wel tot het onderdeel weerstandsvermogen horen zijn
bedrijfsrisico’s die samen kunnen hangen met bijvoorbeeld (publiek-private) samenwerkingen en open-einde regelingen
en met verbonden partijen.
Wat in een waterschap tot de weerstandscapaciteit wordt gerekend en welke risico’s relevant zijn kan niet in zijn
algemeenheid worden aangegeven. Ieder waterschap dient de capaciteit en de risico’s zelf na te lopen en in kaart te
brengen. Doordat de risico’s die waterschappen lopen verschillen, is het ook niet mogelijk een algemene norm te stellen
voor een goede relatie tussen de weerstandscapaciteit en de risico’s. Het is aan de waterschappen zelf een beleidslijn
te formuleren over de in de organisatie noodzakelijk geachte weerstandscapaciteit in relatie tot de risico’s die het
waterschap wil lopen. Als onderdeel van deze beleidslijn dient een waterschap ook zelf invulling te geven aan het
begrip «risico’s waarvoor geen maatregelen zijn getroffen en die van materiële betekenis kunnen zijn in relatie tot de
financiële positie» van onderdeel b van artikel 4.8 van het Waterschapsbesluit.
Het uitvoeren van een risicoanalyse dient meerdere doelen. Het risicobewustzijn wordt er door verbeterd, er is een
beter beeld van de belangrijkste risico's en de mogelijke impact daarvan en er kan een betere relatie worden gelegd
met de aanwezige weerstandscapaciteit. Ook vormt de analyse de basis voor het verder vorm geven aan en borgen
57
6 Paragrafen
van risicomanagement binnen de organisatie. Dit door het benoemen en vastleggen van de belangrijkste risico's met
bijbehorende beheersmaatregelen en actoren. Daarbij zal ook een koppeling worden gelegd naar de
verzekeringsportefeuille.
6.8.3 Aandachtspunten
De paragraaf zoals deze in de begroting en de jaarrekening wordt opgenomen dient in te gaan op de inventarisatie van
de weerstandscapaciteit, inventarisatie van de risico’s en het beleid dat bestaat met betrekking tot de
weerstandscapaciteit en de risico’s. Zoals ook bij de andere paragrafen het geval is zal er bij de tussentijdse
rapportages en in de jaarrekening verantwoording plaatsvinden op basis van de uitvoering van het beleid. Hierbij kan
aandacht worden besteed aan het volgende:
•
Is het dagelijks bestuur met de uitvoering van het beleid binnen de gestelde bandbreedte van de ratio
weerstandsvermogen gebleven?
•
Welke vooraf geïdentificeerde risico’s hebben zich voorgedaan en wat is hun financiële impact geweest? Hoe zijn
deze tegenvallers opgevangen?
•
Welke (nieuwe) risico’s zijn gedurende het jaar opgedoken en welke risico’s zijn niet meer relevant?
•
Welke methodiek heeft het dagelijks bestuur gehanteerd in het kader van risicomanagement?
•
Hoe heeft de weerstandscapaciteit zich ontwikkeld?
Vermeldenswaardig is nog het onderscheid tussen risico’s en voorzieningen. Bij risico’s gaat het veelal om toekomstige
verwachtingen over mogelijke gebeurtenissen en hun financiële impact. Bij voorzieningen gaat het om verplichtingen
die op balansdatum als waarschijnlijk of als vaststaand worden beschouwd, maar waarvan niet bekend is in welke
omvang of wanneer zij zullen ontstaan. Bij voorzieningen gaat het om voorzienbare verplichtingen en mogelijke
verliezen die hun oorsprong vinden vóór het einde van het boekjaar.
6.9 Paragraaf financiering
6.9.1 Inleiding
In het spraakgebruik bedoelen we met financiering het uitzetten van gelden (actieve financiering) en/of het aantrekken
van gelden (passieve financiering). Het geheel van aangetrokken en/of uitgezette gelden wordt wel aangeduid met de
term financieringsportefeuille. Het accent ligt daarbij op het onberispelijk en behoedzaam uitvoeren van het
financieringsbeleid, het inzetten van de beschikbare instrumenten (leningen, subsidies en garanties) om het publieke
belang te dienen en de prudente toepassing van beleggingsinstrumenten en afgeleide financiële instrumenten.
Volgens artikel 4.18 van het Waterschapsbesluit bevat de paragraaf financiering in ieder geval de beleidsvoornemens
ten aanzien van het risicobeheer van de financieringsportefeuille. Dit beleid wordt veelal vastgelegd in het
treasurystatuut, en dient in overeenstemming te zijn met de Wet financiering decentrale overheden (fido) aan de orde.
De Wet fido gebruikt termen als ‘de financieringsfunctie van decentrale overheden’. De Wet fido is gericht op het
beheersen van risico’s, het bevorderen van de kredietwaardigheid van decentrale overheden en het bereiken van
transparantie ten aanzien van het financieringsbeleid van die decentrale overheden.
6.9.2 Inhoud paragraaf financiering
In de paragraaf dient het gevoerde risicobeheer van de financieringsportefeuille aan de orde te komen. Daarbij kan
worden ingegaan op het gebruik van derivaten en wordt een samenvatting gegeven van het risicoprofiel, dat wordt
gevormd door renterisico’s, kredietrisico’s, liquiditeitsrisico’s, koersrisico’s, debiteurenrisico’s en eventueel ook de
valutarisico’s. In de financieringsparagraaf worden daarmee de financieringsrisico’s vastgelegd die goed
kwantificeerbaar zijn. Voor de financieringsrisico’s kan in principe van te voren worden aangegeven welke bedragen
maximaal met elk risico gemoeid zijn.
De financieringsparagraaf dient voorts in te gaan op de eisen die de Wet fido stelt. Er moet blijken dat de uitvoering van
de financieringsfunctie uitsluitend de publieke taak heeft gediend, dat het beheer prudent is geweest en dat aan de
kasgeldlimiet en aan de renterisiconorm is voldaan. Afhankelijk van het gewicht van en de ontwikkelingen in de
financieringsfunctie zal de paragraaf ook andere onderwerpen bevatten, zoals interne en externe ontwikkelingen die
invloed hebben op de financieringsfunctie, de beleidsvoornemens, de financieringspositie, de leningenportefeuille, de
uitzettingen, het relatiebeheer, het kasbeheer en een beschrijving van de belangrijkste ontwikkelingen in en
beleidsvoornemens voor de financieringsorganisatie.
58
6 Paragrafen
In de financieringsparagraaf kan ook de beheersinformatie over het naleven van de fido-normen voor de kasgeldlimiet
en de renterisiconorm worden weergegeven. Hiervoor kan de volgende tabel worden gebruikt:
Omschrijving (bedragen x € 1.000)
Begroot
Werkelijk
Verschil
Analyse
Omvang kasgeldlimiet
1
Toegestane kasgeldlimiet in procenten van de grondslag in
een bedrag
2
Omvang vlottende korte schuld
Opgenomen gelden korter dan 1 jaar
Schuld in rekening-courant
Gestorte gelden door derden korter dan 1 jaar
Overige geldleningen, niet zijnde vaste schuld
3
Vlottende middelen
Contante in kas
Tegoeden in rekening-courant
Overige uitstaande gelden korter dan 1 jaar
4
Toets kasgeldlimiet
Totaal netto-vlottende schuld
Toegestane kasgeldlimiet
Ruimte (+) c.q. overschrijding (-)
Basisgegevens renterisiconorm
1
Renteherziening op vaste schuld
2
Aflossingen
Renterisico (1+2)
3
Begrotingstotaal
4
Het bij ministeriële regeling vastgestelde percentage
Renterisiconorm (3+4)
Toets renterisiconorm
5
Ruimte (+) c.q. overschrijding (-)
6.10 Paragraaf verbonden partijen
Aan het algemeen bestuur en externen kan een beter inzicht in de relaties die het waterschap onderhoudt worden
gegeven indien aparte informatie over deze relaties wordt verstrekt dan wanneer verbonden partijen in de begroting en
jaarverslaggeving zouden worden geconsolideerd (art. 4.5 Waterschapsbesluit).
Op het hiervoor genoemde wordt een uitzondering gemaakt voor rechtspersonen die enkel zijn opgericht in het kader
van door het waterschap aangegane financiële leasecontracten en waarin het waterschap een 100% financieel belang
heeft. Dergelijke rechtspersonen zijn dermate met het waterschap verbonden dat consolidatie vanzelfsprekend is.
Voorts geldt dat een 100% financieel belang ook betekent dat het waterschap 100% van de risico’s draag.
59
6 Paragrafen
6.10.1 Inleiding
Een verbonden partij is een privaat- dan wel publiekrechtelijke organisatie waarin het waterschap een bestuurlijk én een
financieel belang heeft. Van bestuurlijk belang is sprake als een bestuurslid of ambtenaar namens het waterschap
zitting heeft in het bestuur van de verbonden partij of als namens het waterschap stemrecht wordt uitgeoefend door een
bestuurslid of ambtenaar. Een financieel belang is aanwezig wanneer een ter beschikking gesteld bedrag niet
verhaalbaar is bij faillissement, dan wel als financiële aansprakelijkheid bestaat indien de verbonden partij haar
verplichtingen niet nakomt.
De begroting dient een paragraaf verbonden partijen te bevatten. De paragraaf betreffende de verbonden partijen bevat
ten minste de visie op verbonden partijen in relatie tot de realisatie van de doelstellingen die zijn opgenomen in de
begroting en de beleidsvoornemens omtrent verbonden partijen (artikel 4.11 en 4.20 Waterschapsbesluit).
Ook het jaarverslag bevat een paragraaf verbonden partijen (art. 4.30 Waterschapsbesluit). Hierin wordt de realisatie
van het beleid van de verbonden partij verwoord.
De lijst van verbonden partijen maakt onderdeel uit van de door het dagelijks bestuur vastgestelde uitvoeringsinformatie
met betrekking tot de begroting en de jaarverslaggeving (artikel. 4.69 tot en met 4.73 Waterschapsbesluit).
De risico’s met betrekking tot de verbonden partijen dienen te worden genoemd zoals een zorgelijke financiële of
bestuurlijke situatie voor zover deze de positie van het waterschap of de verbonden partij geen schade toebrengt.
Ook kan financiële informatie worden opgenomen, hoewel dit niet verplicht is. Dit betreft bijvoorbeeld vermogenspositie
van de verbonden partij, het ontvangen dividend, de door de gemeente verstrekte subsidies, etc.
Voor het vraagstuk van consolidatie van verbonden partijen verwijzen wij u naar hoofdstuk 3 Vaste activa,
paragraaf 3.5.
6.10.2 Beleidsnota, paragraaf en lijst verbonden partijen
Met name als gevolg van de intensivering van de samenwerking van waterschappen, onderling en met andere partijen,
is het aantal deelnemingen en andere partijen waarmee het waterschap een financiële en bestuurlijke relatie heeft de
laatste jaren sterk toegenomen. Het gaat om NV’s, BV’s, gemeenschappelijke regelingen, VOF’s, stichtingen,
verenigingen en commanditaire vennootschappen. Mede omdat er altijd zeker (financieel) risico aan deze relaties
verbonden is, is het van belang dat er voldoende inzicht wordt geboden in deze zogenaamde verbonden partijen,
oftewel die organisaties waarmee het waterschap een bestuurlijke relatie heeft én waarin ze een financieel belang
heeft. Met deze achtergrond moet een waterschap op grond van het Waterschapsbesluit artikel 4.20 in de
paragraaf verbonden partijen van begroting en jaarverslag ingaan op:
a. de visie op verbonden partijen in relatie tot de doelstellingen die zijn opgenomen in de begroting (begroting);
b. de beleidsvoornemens omtrent verbonden partijen (begroting);
c. de verantwoording van datgene wat op grond van a en b is gerealiseerd (jaarverslag).
Artikel 4.20 van het Waterschapsbesluit regelt over welke feiten aangaande verbonden partijen het algemeen bestuur in
elk geval de verplichte paragraaf van de begroting en het jaarverslag geïnformeerd moet worden. Daarnaast kan het
algemeen bestuur invulling geven aan zijn eigen informatiebehoefte over deze partijen. Omdat de begroting en het
jaarverslag openbare stukken zijn, kan vermelding van bepaalde in de verordening vereiste informatie van het
waterschap schaden. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan het voornemen om een financieel belang af te
stoten, hetgeen in bepaalde situaties de onderhandelingspositie van het waterschap aantast. Deze gegevens neemt
men vanzelfsprekend niet herkenbaar op in begroting en jaarverslag.
Voor het concreet invullen van de vragen ‘wat kunt u met verbonden partijen’ en ‘waar kunt u bij verbonden partijen op
letten’ kan niet worden volstaan met de informatie in de paragraaf verbonden partijen, maar dienen ook de beleidsnota
‘Verbonden partijen’ en de lijst met verbonden partijen te worden geraadpleegd.
Via een beleidsnota verbonden partijen stelt het algemeen bestuur van het waterschap meerjarig de kaders. Deze
kaders betreffen de rol als eigenaar/bestuurder, klant/opdrachtgever, te ontvangen diensten en producten, financiële
bijdrage, tijdigheid en kwaliteit van informatievoorziening, tussentijdse rapportages, jaarrekeningen, risico’s en
uittredingsbepalingen. In de paragraaf verbonden partijen in begroting en jaarrekening kunnen dezelfde onderwerpen
jaarlijks terugkeren. In deze paragraaf wordt de realisatie van het beleid, zoals opgenomen in de Nota verbonden
partijen, per verbonden partij verantwoord en geëvalueerd.
60
6 Paragrafen
De lijst verbonden partijen moet overeenkomstig de artikelen 4.11 en 4.30 van het Waterschapsbesluit in de
uitvoeringsinformatie worden opgenomen. Deze lijst moet per verbonden partij informatie bevatten over:
•
naam verbonden partij;
•
vestigingsplaats;
•
rechtsvorm;
•
andere participerende/deelnemende partijen;
•
openbaar belang dat wordt behartigd door de verbonden partij;
•
ontwikkelingen verbonden partij;
•
solvabiliteit, eigen en vreemd vermogen verbonden partij aan begin begrotingsjaar (alleen in begroting);
•
solvabiliteit, eigen en vreemd vermogen aan het einde van het begrotingsjaar (alleen in jaarrekening);
•
(netto) begrotingstotaal verbonden partij;
•
risico’s.
Verder aanbevolen items zijn:
•
doelstelling(en) van het waterschap die worden gerealiseerd door deelneming in de verbonden partij;
•
belang waterschap in de verbonden partij;
•
veranderingen gedurende begrotingsjaar in dat belang (alleen in jaarrekening);
•
aandeel waterschap in (netto) begrotingstotaal verbonden partij;
•
beleidsvoornemens waterschap omtrent verbonden partij;
•
bestuurlijk vertegenwoordiger waterschap in de verbonden partij.
Daarnaast is het mogelijk om de lijst verbonden partijen per verbonden partij uit te breiden met: toekomstperspectief en
ontwikkelingen voortgang, weerstandsvermogen, overige gegevens (werkgelegenheid, kwaliteit bedrijfsvoering, ISOcertificering).
In de paragraaf verbonden partijen kan worden ingegaan op belangrijke mutaties in het verslagjaar in deze lijst met
verbonden partijen.
6.10.3 Verbonden partijen en aanbesteding
Financiële beheershandelingen voortkomend uit transacties met of door verbonden partijen dan wel als gevolg van
relaties met verbonden partijen kunnen object van rechtmatigheidscontrole zijn bij het waterschap. Dit is het geval als
deze transacties of relaties financiële consequenties hebben die tot uiting (moeten) komen in de jaarrekening van het
waterschap. Om meer duidelijkheid te geven over wanneer het rechtmatigheidsoordeel bij een gemeente/waterschap
wordt beïnvloedt, heeft de Commissie BBV in februari 2012 de notitie 'Verbonden partijen en aanbesteding'
gepubliceerd.
Het rechtmatigheidsoordeel bij een waterschap kan worden beïnvloed door niet rechtmatig handelen van een instelling
waarmee het waterschap is verbonden, indien:
•
in de regeling, statuten, oprichtingsakte of overeenkomst is geregeld dat voorwaarden aan de bijdrage zijn
verbonden waaraan de instelling zich moet houden om niet gehele of gedeeltelijke vermindering van de bijdrage
van het waterschap;
•
de verbonden partij een mandaat heeft om namens en met geld van het waterschap te handelen, waarbij het
waterschap feitelijk opdrachtgever is;
•
de verbonden partij een eigen rechtspersoonlijkheid heeft en een aanbesteding doet, terwijl deze verbonden partij
binnen de gezagsstructuur van het waterschap valt als ware het een eigen overheidsdienst, die het merendeel van
haar werkzaamheden verricht voor het waterschap;
•
de verbonden partij geen eigen rechtspersoonlijkheid heeft en de opdracht daarmee feitelijk is verstrekt door het
waterschap.
In de notitie is nader uitgewerkt welke vormen van verbonden partijen kunnen worden onderscheiden en wat de
gevolgen van de rechtspersoonlijkheid zijn voor de rechtmatigheidscontrole bij het waterschap. In het bijzonder wordt
aandacht gevraagd voor inkopen die gebonden zijn aan (Europese) aanbestedingsregels. In voorkomende gevallen
moet kritisch en waar nodig in overleg met een deskundige worden beoordeeld of en zo ja welke regels van toepassing
zijn.
61
6 Paragrafen
De volgende, in de notitie opgenomen beslisboom geeft belangrijke handvatten voor het bepalen of de gemeente/het
waterschap in het kader van rechtmatigheid al dan niet rekening moet houden met de rechtmatigheid van financiële
beheershandelingen bij en door verbonden partijen:
6.11 Paragraaf bedrijfsvoering
6.11.1 Inleiding
Burgers en bedrijven stellen steeds grotere eisen aan de dienstverlening van de overheid. In navolging van het
bedrijfsleven wensen zij van waterschappen een persoonlijke, snelle benadering en inzicht in de status van hun
(aan)vragen. Dit betekent aandacht voor bijvoorbeeld de tijdsduur die het waterschap nodig heeft om aanvragen af te
handelen of het digitaal aanbieden van producten en diensten, oftewel voor de bedrijfsvoering van het waterschap. De
paragraaf bedrijfsvoering geeft volgens artikel 4.21 van het Waterschapsbesluit ten minste inzicht in de stand van zaken
en de beleidsvoornemens ten aanzien van de bedrijfsvoering. Hoewel dit artikel de begroting betreft, wordt dit via
artikel 4.30 juncto 4.11 Waterschapsbesluit eveneens van toepassing voor het jaarverslag verklaard. Voordat wij
hiervoor een praktische handreiking geven, gaan wij eerst in op het begrip bedrijfsvoering.
Bedrijfsvoering bestaat uit beleidsmatige (primaire) processen, ondersteunende (secundaire) processen en uit de
sturing en beheersing van deze processen.
62
6 Paragrafen
De primaire processen of beleidsprocessen betreffen het opstellen en uitvoeren van beleid ten aanzien van de
kernactiviteiten van het waterschap en worden veelal vormgegeven binnen programma’s. Secundaire processen bieden
veelal ondersteuning aan deze primaire processen die veelal worden vormgegeven binnen programma’s en omvatten
zaken als personeelsbeleid, informatie(voorziening) en organisatie, communicatie, financieel beheer, huisvesting,
facilitaire zaken, automatisering etc. In het volgende figuur zijn een aantal voorbeelden opgenomen van
ondersteunende (secundaire processen).
63
6 Paragrafen
6.11.2 Inhoud paragraaf
In de paragraaf bedrijfsvoering kunnen de volgende onderwerpen aan de orde komen:
Secundaire processen
Personeel
Informatie
Onderwerpen
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Organisatie
•
•
•
•
•
Financieel beheer
•
•
•
Huisvesting en facilitair beheer
Automatisering
•
•
•
•
•
•
•
•
Samenstelling ambtelijke organisatie.
Inhuur externen.
Ziekteverzuim.
Hoe is het beloningsbeleid?
Wat is de ambtelijke cultuur (formeel, informeel etc.)?
Hoe wordt met het onderwerp integriteit omgegaan?
Het publiceren van verenigde vergadering- en collegebesluiten via de
website.
Eén telefoonnummer voor het waterschap.
Actieve informatie en participatie aan en met stakeholders bij een
vraagstuk.
Snelheid en betrouwbaarheid van de informatie.
Interactieve sessies met burgers.
De organisatie wordt (verder) ontwikkeld aan de hand van een
kwaliteitsmodel.
Beleid omtrent de formatie binnen het waterschap.
Het sturingsmodel dat wordt gehanteerd (sector- of directiemodel) (centraal
of decentraal).
Gebruik van verantwoordelijk- en bevoegdheden.
Rapportages dienen binnen xx weken na het einde van de periode gereed
te zijn.
Voldoet het waterschap aan de vereisten van IV3 (aanlevering informatie
bij het CBS)?
Nadere invulling van de planning & controlcyclus.
Het realiseren van kostenbesparingen op inkoop.
Het verbeteren van de huisvesting.
Het verbeteren van de klimaatbeheersing.
Het aanscherpen van de procedures met betrekking tot de interne post.
Archiefbeheer digitaliseren en verbeteren.
Het automatiseren van processen (bijvoorbeeld de postverwerking).
Het op elkaar aansluiten en afstemmen van alle systemen binnen de
organisatie.
In de jaarrekening zal vooral op deze zaken worden teruggeblikt. Hoewel artikel 4.21 ook inzicht in de
beleidsvoornemens noemt, is dit vooral een zaak voor de begroting. Dat neemt niet weg dat wanneer uit de terugblik
gewijzigde inzichten of te treffen maatregelen volgen deze heel goed in de jaarrekening kunnen worden opgenomen.
6.12 EMU-saldo
6.12.1 Inleiding
In het bestuurlijk overleg ‘financiële verhouding’ dat periodiek plaatsvindt tussen het kabinet en VNG/IPO en
waterschappen is afgesproken dat het (geraamde) EMU (economische en monetaire unie)-saldo over de jaren 1–1, 1
en 2 in de begroting van jaar 1 wordt opgenomen zodat de besturen van gemeenschappelijke regelingen,
gemeenteraden, Provinciale Staten en algemeen besturen van waterschappen inzicht hebben in het EMU-saldo. De
afspraak geldt vanaf het opstellen van de begroting 2006 (EMU-saldo 2005-2007).
Artikel 4.22 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat een paragraaf over EMU-saldo moet worden opgenomen in de
begroting en de jaarrekening. Dit EMU-saldo wordt gespecificeerd overeenkomstig de indeling van het schema dat is
opgenomen in bijlage 1 bij het RBVW. Dit EMU-saldo moeten waterschappen, provincies en gemeenschappelijke
regelingen, vóór 15 november voorafgaand aan het begrotingsjaar aan het CBS en de toezichthouder zenden. Jaarlijks
wordt in het bestuurlijk overleg ‘financiële verhouding’ met VNG en IPO besproken of de bestuurlijke afspraak adequaat
is uitgevoerd of dat nadere juridische vastlegging van deze afspraak noodzakelijk is. Daarnaast worden deze gegevens
door het CBS verwerkt in de monitoring van het verloop van het EMU-saldo.
64
6 Paragrafen
6.12.2 Inhoud paragraaf EMU-saldo
In het RBVW artikel 2 is vastgesteld dat het EMU-saldo wordt gespecificeerd overeenkomstig de indeling van het
schema dat is opgenomen in bijlage 1 bij deze regeling.
Dit schema ziet er als volgt uit:
OPBOUW EMU-SALDO (bedragen x € 1.000)
1
EMU-exploitatiesaldo
2
Invloed investeringen (zie staat van vaste activa):
3
4
…
-/- bruto-investeringsuitgaven
-/-
…
+ investeringssubsidies
+
…
+ verkoop van materiële en immateriële vaste activa
+
…
+ afschrijvingen
+
…
+ Toevoegingen aan voorzieningen t.l.v. exploitatie
+
…
-/- onttrekkingen aan voorzieningen t.b.v. exploitatie
-/-
…
-/- onttrekkingen rechtstreeks uit voorzieningen
-/-
…
-/- boekwinst
-/-
…
+ boekverlies
+
…
Invloed voorzieningen (zie staat van voorzieningen)
Deelnemingen en aandelen:
EMU-SALDO
…
6.13 Topinkomens
6.13.1 Inleiding
De Wet normering bezoldiging topfunctionarissen publieke en semipublieke sector (WNT) is in werking getreden met
ingang van 1 januari 2013. De WNT regelt niet alleen de openbaarmaking van topinkomens in de publieke en
semipublieke sector, maar stelt ook maxima aan de hoogte van de bezoldiging van topfunctionarissen en tevens aan de
ontslagvergoedingen.
Met ingang van 1 januari 2015 is de Wet Verlaging Bezoldigingsmaximum WNT (hierna: WNT-2) in werking getreden.
Voor 2015 zijn de volgende uitvoeringsregelingen betreffende de WNT van toepassing: Uitvoeringsbesluit WNT,
Uitvoeringsregeling WNT, Controleprotocol WNT en de Beleidsregels toepassing WNT 2015. Deze regelingen zijn te
raadplegen via www.topinkomens.nl.
6.13.2 Werkingssfeer WNT
De WNT is van toepassing op waterschappen volgens artikel 1.2 WNT. De WNT is mogelijk ook van toepassing op
instellingen waarin een waterschap participeert. Immers ook andere bij of krachtens publiekrecht ingestelde
rechtspersonen vallen onder de werkingssfeer van de WNT, denk bijvoorbeeld aan gemeenschappelijke regelingen.
Daarnaast kunnen ook privaatrechtelijke rechtspersonen onder de WNT vallen:
•
waarvan een orgaan is bekleed met openbaar gezag;
•
waarvan door een overheidslichaam of publiekrechtelijke rechtspersoon één of meer leden van het bestuur worden
benoemd of op andere wijze overheidsinvloed bestaat op het beheer of beleid;
•
die specifiek zijn genoemd in de bijlagen van de WNT;
•
aan wie voor een periode van minimaal drie opeenvolgende kalenderjaren overheidssubsidies is verleend, welke
samen jaarlijks meer bedragen dan € 500.000 en ten minste 50% uitmaken van de jaarlijkse inkomsten.
6.13.3 Begrip topfunctionaris
De WNT kent het begrip topfunctionaris, dit wordt omschreven in artikel 1.1, onderdeel b. Voor bepaalde publieke
lichamen is opgesomd welke functies kwalificeren als topfunctionaris. Zo is voor waterschappen de functie van
secretaris-directeur aangewezen als topfunctionaris in de zin van de WNT.
65
6 Paragrafen
Voor zover het instellingen betreft waarbij de functies niet bij naam worden genoemd, gaat het bij topfunctionarissen
om:
a. de leden van de hoogste uitvoerende en toezichthoudende organen (welke automatisch aan het hoofd staan van
de gehele rechtspersoon of instelling);
b. de hoogste ondergeschikte of de leden van de groep hoogste ondergeschikten aan dat orgaan én in deze rol
(gezamenlijk) verantwoordelijk is voor de gehele rechtspersoon of de gehele instelling;
c. degene of degenen belast met de dagelijkse leiding van de gehele rechtspersoon of instelling.
Ook indien de functie van topfunctionaris anders dan in dienstverband wordt vervuld, is de WNT van toepassing. Dus
ook indien sprake is van detachering, inhuur als zzp’er e.d.
Het kan zijn dat een vestigings- of locatiedirecteur als topfunctionaris aangemerkt dient te worden, namelijk in het geval
dat de vestigingsdirecteuren tezamen formeel het managementteam of het dagelijks bestuur uitmaken waarin
beslissingen voor de gehele instelling of rechtspersoon worden genomen.
Een directeur Financiën of een directeur P&O van een instelling valt alleen onder de definitie van topfunctionaris, als
hij/zij formeel lid is van een centraal management- of directieteam en bij dat orgaan de leiding en/of gezamenlijke
verantwoordelijkheid ligt voor de gehele instelling.
Afhankelijk van het organogram, zullen bij de ene instelling of rechtspersoon de leden van slechts één managementlaag
als topfunctionarissen aangemerkt worden, terwijl bij een andere instelling of rechtspersoon de leden van meerdere
managementlagen als topfunctionarissen aangemerkt worden. Per instelling of rechtspersoon zal bezien moeten
worden welke functionarissen als topfunctionaris aangemerkt moeten worden. Bij sommige instellingen worden zowel
het bestuur als de leden van het directieteam, respectievelijk de directeur van de instelling als topfunctionaris
aangemerkt. Indien bij een stichting ook sprake is van een raad van toezicht, zullen ook de leden van deze raad onder
de definitie van topfunctionaris vallen.
6.13.4 Maximale bezoldigingsnorm en ontslaguitkering voor topfunctionarissen
De WNT kent een maximale bezoldigingsnorm voor een topfunctionaris. Indien de maximale bezoldigingsnorm wordt
overschreden, is sprake van een onverschuldigde betaling, die teruggevorderd moet worden. Het betreft hier een
wettelijk verbod dat voorgaat op tussen partijen gemaakte civielrechtelijke afspraken en een van toepassing zijnde cao.
Kwijtschelding van een onverschuldigde betaling door de instelling is overigens ook verboden op grond van de WNT.
De maximale bezoldiging mag voor een topfunctionaris in dienstverband niet meer bedragen dan € 178.000 per jaar
(2015). Dit is de norm van WNT-2, met ingang van 1 januari 2015. Omdat er nog geen nieuwe regeling (algemene
maatregel van bestuur) voor de maximale bezoldiging van topfunctionarissen zonder dienstverband is, geldt voor hen in
2015 nog de norm van 2014 (€ 230.474).
De bezoldiging bestaat uit de volgende onderdelen:
•
beloning (bruto jaarsalaris inclusief loon in natura zoals bijtelling lease auto, vakantiegeld en overige bruto
loonbestanddelen);
•
belaste vaste en variabele kostenvergoedingen (met uitzondering van vergoedingen/verstrekkingen die als
eindheffingsbestanddeel zijn aangemerkt onder de werkkostenregeling);
•
beloningen betaalbaar op termijn (zoals werkgeversbijdrage pensioen e.d.).
De drie genoemde bedragen moeten als communicerende vaten worden beschouwd, waardoor bijvoorbeeld een
hogere beloning betaalbaar op termijn kan worden gecompenseerd met een lagere beloning, mits de som van de drie
bedragen de maximale bezoldigingsnorm niet overschrijdt. Ook met behoud van overgangsrecht kan een lagere
werkgeversbijdrage pensioen (als gevolg van de aftopping) worden gecompenseerd met een hoger salaris, mits het
totaal van de bezoldigingssom die onder het overgangsrecht valt, niet wijzigt.
Indien geen sprake is van een voltijds dienstverband dan wel indien de functie slechts een gedeelte van het jaar wordt
vervuld, zal de maximale bezoldigingsnorm pro rata moeten worden aangepast.
Topfunctionaris zonder dienstverband
Voor interim-topfunctionarissen, die hun functie in een periode van achttien maanden voor meer dan zes maanden
vervullen, is het bezoldigingsmaximum van toepassing.
Bij topfunctionarissen, die niet in loondienst zijn, bedraagt de maximale vergoeding het hiervoor genoemde
bezoldigingsmaximum exclusief btw, maar inclusief alle belastbare kosten die de WNT-instelling vergoedt voor de
uitoefening van de functie. De kosten die bij een functionaris in dienstbetrekking ook onbelast mogen worden vergoed,
tellen niet mee als bezoldiging
66
6 Paragrafen
Bureaukosten (waaronder bemiddelingskosten) maken onderdeel uit van de bezoldiging, Daarbij is niet van belang of
dit bedrag ook naar de betrokken gedetacheerde (of zijn management BV) gaat of (ook) naar een organisatie die de
betrokkene detacheert. Tot 1 januari 2016 wordt geaccepteerd dat een eenmalige bemiddelingsfee niet onder het
bezoldigingsbegrip valt, mits sprake is van een vooraf bij de opdrachtverlening overeengekomen en eenmalig te betalen
vast bedrag voor het vinden van de geschikte kandidaat. Een bedrag dat afhankelijk is van de inzet van de functionaris,
behoort daar niet toe.
Bemiddelingskosten verschuldigd aan een bureau dat uitsluitend de bemiddeling verzorgt en dus niet ook de
topfunctionaris detacheert vallen in zijn geheel buiten de WNT.
De toepasselijke norm kan met de volgende formule worden berekend:
x= y×a×b
365
x = individuele maximumbezoldiging functionaris zonder dienstbetrekking (ex. btw)
y = toepasselijke maximum WNT-jaarnorm voor de desbetreffende functie
a = deeltijdfactor (bij fulltime functies: 1,0)
b = totaal aantal kalenderdagen (niet: werkdagen!) waarop de functie in het jaar is vervuld.
Topfunctionarissen zonder dienstverband werken veelal niet een volledige werkweek, maar minder uren. Het Ministerie
van BZK heeft een praktisch stappenplan opgesteld voor de berekening van de deeltijdfactor, die is vermeld op
www.topinkomens.nl. De deeltijdfactor kan overigens nooit groter zijn dan 1.
De in WNT-2 aangekondigde algemene maatregel van bestuur betreffende een specifieke bezoldigingsnorm voor
topfunctionarissen zonder dienstverband voor de eerste periode van 12 maanden heeft in de zomer van 2015 ter
internetconsultatie gelegen. De verwachting is dat deze regeling in 2016 van kracht wordt. Er zal onder andere een
maximum uurtarief komen. Dit is vanaf de eerste dag dat de functie wordt vervuld toepassing. Na deze 12 maanden
wordt de bezoldigingsnorm voor topfunctionarissen in dienstverband van toepassing.
Ontslagvergoeding
Voor topfunctionarissen is de ontslagvergoeding die partijen kunnen overeenkomen gemaximeerd tot de som van de
beloning en de voorzieningen ten behoeve van beloningen betaalbaar op termijn over de twaalf maanden voorafgaand
aan de beëindiging van het dienstverband, maar niet meer dan € 75.000. Bij een parttime dienstverband geldt het
maximum van € 75.000 naar rato van de omvang van het dienstverband. Indien sprake is van een ontslagvergoeding,
die door de rechter is bepaald, mag de ontslagvergoeding boven deze norm uitgaan.
Uitkeringen die rechtstreeks, dwingend en eenduidig voortvloeien uit een algemeen verbindend verklaarde collectieve
arbeidsovereenkomst (cao) of een wettelijk voorschrift, vallen voor de toepassing van de WNT buiten de definitie van
uitkeringen wegens beëindiging van het dienstverband en worden dus niet door de WNT genormeerd. Dat geldt ook
voor de transitievergoeding indien en voor zover daar recht op bestaat ingevolge het BW.
Een bovenwettelijke werkloosheidsuitkering (wachtgeld) is niet te beschouwen als ontslagvergoeding indien deze
voortvloeit uit een wettelijk voorschrift of algemeen verbindend verklaarde cao. Een wachtgelduitkering wordt ook niet
gezien als bezoldiging. Bovendien heeft de rechter uitgemaakt dat dit onder voorwaarden ook kan gelden voor afkoop
van uitkeringsrechten.
Ook is er een verbod op non-activiteitsbepalingen (het vrijstellen van werk in combinatie met loondoorbetaling tot het
moment dat het dienstverband eindigt), tenzij sprake is van schorsing, ziekte of opnemen vakantiedagen. Het is wel
mogelijk een topfunctionaris in een andere functie aan te stellen en feitelijke werkzaamheden te laten verrichten. Vanaf
28 november 2014 wordt de bezoldiging over een periode waarin de topfunctionaris vooruitlopend op de beëindiging
van het dienstverband geen taken meer vervult, aangemerkt als uitkering wegens beëindiging van het dienstverband.
De datum waarop de topfunctionaris de uitoefening van zijn taken beëindigt, wordt dan aangemerkt als datum waarop
het dienstverband eindigt.
Overige bepalingen
Verder kent de WNT voor topfunctionarissen een verbod op winstdelingen, bonusbetalingen of andere vormen van
variabele beloning, tenzij uitgezonderd bij algemene maatregel van bestuur. Uitgezonderd van het verbod zijn
gratificaties ter gelegenheid 12½, 25, 40 of 50 jarig dienstverband, eenmalige mobiliteitstoeslag of eenmalige
bindingspremie. Deze maken wel onderdeel uit van de bezoldiging en mogen niet leiden tot een overschrijding van de
norm.
67
6 Paragrafen
Er ligt ten tijde van het schrijven van dit hoofdstuk een voorstel tot wijziging van het Uitvoeringsbesluit, waarbij de
toekenning van gratificaties wordt uitgebreid. De beoogde invoeringsdatum is met terugwerkende kracht 1 januari 2015.
De beoogde uitbreiding betreft:
•
andere gratificaties voor dienstjubilea, mits die op grond van een wettelijk voorschrift, collectieve
arbeidsovereenkomst of reguliere arbeidsvoorwaarden worden toegekend, zijn ook toegestaan;
•
een proportionele gratificatie, die op grond van een wettelijk voorschrift, collectieve arbeidsovereenkomst of
reguliere arbeidsvoorwaarden wordt toegekend, is toegestaan. Dit is het evenredige deel van de genoemde
ambtsjubileumgratificaties dat onder voorwaarden wordt toegekend indien betrokkene vóór het bereiken van het
vereiste aantal dienstjaren uit dienst treedt;
•
onbelaste diensttijdgratificaties bij 25 en 40 jaar tellen niet langer mee als bezoldiging in de zin van de WNT.
Uit hoofde van artikel 2.1 lid 5 WNT mag in de situatie dat een topfunctionaris tevens werkzaam is bij een gelieerde
rechtspersoon (moeder-dochterrelatie), ook als de dochter niet onder de werkingssfeer van de WNT valt, de som van
bezoldiging, die de topfunctionaris ontvangt van beide rechtspersonen, de maximale bezoldigingsnorm niet
overschrijden.
6.13.5 Overgangsregime WNT
In de WNT zijn overgangsbepalingen opgenomen betreffende bezoldigingsafspraken, die vóór de inwerkintreding van,
dan wel vóór een wijziging van de WNT zijn gemaakt, voor topfunctionarissen zowel in dienstverband en zonder
dienstverband. Toepassing van het overgangsrecht hangt af van de datum waarop de bezoldigingsafspraken zijn
gemaakt. Het moment van het aangaan van de afspraak (arbeidsovereenkomst, detacheringsovereenkomst etc.) is
voor de toepassing van het overgangsrecht bepalend en niet het moment waarop de werkzaamheden voor het eerst
aanvangen dan wel het moment van betalen.
In de hierna opgenomen tabel is de toepassing van het overgangsrecht aangegeven ten aanzien van de in
verschillende perioden gemaakte of gewijzigde afspraken.
Gemaakte afspraak
Bezoldiging
Duur dienstverband
Ontslagvergoeding, nonactiviteit, bonus of
variabele beloning
Overeenkomst is
aangegaan/afspraak is
gemaakt vóór 6 december
2011 en daarna niet
gewijzigd.
Overgangsrecht
gedoogperiode gedurende
vier jaar vanaf 1-1-2013
daarna dient salaris in een
periode van drie jaar te
worden afgebouwd naar
norm van WNT-1 en
daarna in twee jaar naar
norm van WNT-2.
Gerespecteerd.
Vier jaar gerespecteerd;
vanaf 1-1-2013;
Overeenkomst is
aangegaan/afspraak is
gemaakt vóór 6 december
2011, maar is gewijzigd
tussen 6 december 2011
en de inwerkingtreding van
de WNT (1 januari 2013),
waarbij sprake is van
overschrijding van de
WNT-norm.
Het met de WNT strijdige
deel van de afspraken
wordt niet gerespecteerd.
Afspraken zoals die zijn
overeengekomen voor 6
december 2011 worden
gerespecteerd; de overige
niet.
Het overgangsrecht van
vier jaar gedogen met
afbouwperiode van drie
jaar plus twee jaar naar
norm van WNT-2 is alleen
van toepassing op de
bezoldiging die reeds
bestond vóór 6 december
2011.
geen afbouwperiode.
Vier jaar gerespecteerd;
vanaf 1-1-2013;
geen afbouwperiode.
68
6 Paragrafen
Gemaakte afspraak
Bezoldiging
Duur dienstverband
Ontslagvergoeding, nonactiviteit, bonus of
variabele beloning
Nieuwe overeenkomst
aangegaan /afspraak
gemaakt in de periode
tussen 6 december 2011
en 1 januari 2013).
Overgangsrecht van vier
jaar gedogen vanaf 1-12013 daarna een
afbouwperiode van drie
jaar plus twee jaar naar
norm van WNT-2.
Gerespecteerd.
Vier jaar gerespecteerd;
vanaf 1-1-2013; geen
afbouwperiode.
Overeenkomst
aangegaan/afspraak
gemaakt ná
inwerkingtreding WNT (na
1 januari 2013), die de
norm van WNT-2
overschrijdt.
Overgangsrecht van vier
jaar vanaf 1 januari 2015
daarna een driejarige
afbouwperiode naar de
norm van WNT-2.
Geen overgangsrecht.
Gedurende de gedoogperiode van vier jaar binnen het overgangsrecht mag de bezoldiging alleen worden verhoogd als
de wijziging en de wijze waarop deze wordt berekend al voor de inwerkingtreding (of wijziging) van de WNT is
overeengekomen. Na de gedoogperiode van vier jaar zal de bezoldiging in een periode van drie jaar moeten worden
teruggebracht tot het geldende wettelijk maximum. Door de inwerkingtreding van WNT-2 op 1 januari 2015 is voor
bezoldigingsafspraken, die op dat moment al in het overgangsrecht vallen, de afbouwperiode met twee jaar verlengd
voor een verdere afbouw naar de norm van WNT-2.
Een (vrijwillige) verlaging, respectievelijk niet-verhoging, heeft geen invloed op de toepassing van het overgangsrecht,
maar dient juist te worden aangemoedigd volgens de Beleidsregels toepassing WNT 2015.
De afbouwregeling is als volgt:
•
Jaar 1: verlaging 1/4 van het verschil tussen de huidige bezoldiging en het geldende maximum;
•
Jaar 2: verlaging 1/3 van het verschil tussen de bezoldiging uit het eerste jaar en het geldende maximum;
•
Jaar 3: verlaging 1/2 van het verschil tussen de bezoldiging uit het tweede jaar en het geldende maximum.
Indien de extra twee jaar afbouw van toepassing is, dan is afbouw als volgt:
•
in jaar 4 verlaging naar het maximum van WNT-1;
•
in jaar 5: verlaging van 1/2 van het verschil tussen de bezoldiging WNT-1 en het maximum van WNT-2;
•
in jaar 6: het maximum van WNT-2 is van toepassing.
Voor bonus, variabele beloning, non-activiteit en ontslagvergoeding, die zijn aangegaan voor de inwerkingtreding van
de WNT (vóór 1 januari 2013) is wel sprake van een overgangsregime, waardoor bestaande afspraken voor vier jaar
worden gedoogd. Voor deze componenten is echter geen afbouwperiode van toepassing, waardoor de bestaande
afspraken na de gedoogperiode direct nietig zijn.
6.13.6 Publicatieverplichting bezoldiging
Uit hoofde van de WNT moet de bezoldiging van alle (gewezen) topfunctionarissen (dienstverband) worden
verantwoord, ook als de bezoldigingsnorm niet is overschreden. Van overige medewerkers in dienstverband moet
alleen een vermelding plaatsvinden bij overschrijding van de bezoldigingsnorm.
Van hen moet het waterschap op grond van de WNT en het Waterschapsbesluit in de paragraaf topinkomens bij de
jaarrekening de volgende informatie opnemen:
•
de beloning;
•
de belastbare vaste en variabele onkostenvergoeding;
•
de voorzieningen ten behoeve van beloningen betaalbaar op termijn;
•
de functie of functies;
•
de duur en omvang van het dienstverband in het verslagjaar; en
•
een motivering voor de overschrijding van de maximale bezoldigingsnorm;
•
(indien norm is overschreden) de bezoldiging, de functie of functies en de duur van het dienstverband over het
voorafgaande kalender.
Van topfunctionarissen moet bovendien ook de naam openbaar worden gemaakt. Bij de niet-topfunctionarissen is dit
niet verplicht en kan worden volstaan met het noemen van de functie(s).
69
6 Paragrafen
Een gewezen topfunctionaris is een topfunctionaris, die op of na 1 januari 2013 topfunctionaris in de zin van de WNT is
geweest.
Indien sprake is van een topfunctionaris zonder dienstverband wordt het volgende opgenomen:
•
de naam;
•
de bezoldiging;
•
de functie of functies;
•
de duur en omvang van de functievervulling in het boekjaar.
Onder externe inhuur valt overigens niet het inhuren van extern advies.
De publicatieverplichting voor interim-niet-topfunctionarissen is vervallen met de inwerkingtreding van de Reparatiewet
WNT op 28 november 2014.
Het waterschap moet alle voorgaande gegevens, die worden opgenomen in de toelichting op de jaarrekening, uiterlijk
voor 1 juli volgend op het verslagjaar digitaal melden aan het ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties
(BZK) en daarbij een toelichting geven indien sprake is van overschrijding van de maximale bezoldigingsnorm.
6.13.7 Publicatieverplichting uitkeringen wegens beëindiging van het dienstverband
Voor de openbaarmaking van uitkeringen wegens beëindiging van het dienstverband, geldt het volgende.
Volgens de WNT zal voor elke (gewezen) topfunctionaris moeten worden vermeld:
•
de uitkeringen wegens beëindiging van het dienstverband;
•
de naam, functie of functies die tijdens het dienstverband zijn bekleed;
•
het jaar waarin het dienstverband is beëindigd; en
•
een motivering voor de overschrijding.
Zoals al eerder opgemerkt, is sprake van een maximum norm voor ontslagvergoeding voor topfunctionarissen, die niet
mag worden overschreden.
Voor alle andere medewerkers zal een uitkering wegens beëindiging van het dienstverband moeten worden vermeld in
het jaardocument indien:
1. in enig voorafgaand jaar voor deze persoon een melding in de zin van de Wet openbaarmaking uit publieke
middelen gefinancierde topinkomens (Wopt) is gedaan; of
2. het totaal van de uitkeringen in verband met beëindiging van het dienstverband meer bedraagt of zal bedragen dan
de maximale bezoldigingsnorm in het jaar waarin het dienstverband is beëindigd. De norm moet pro rata worden
toegepast als geen sprake is van een fulltime dienstverband.
In dat geval moeten de volgende gegevens worden vermeld:
•
de uitkering wegens beëindiging dienstverband;
•
de functie of functies die tijdens het dienstverband zijn bekleed;
•
het jaar waarin het dienstverband is beëindigd; en
•
een motivering voor de overschrijding.
De naam van de medewerker is niet noodzakelijk.
Het waterschap moet deze informatie voor alle topfunctionarissen en alle medewerkers, voor wie de ontslagvergoeding
openbaar gemaakt moet worden, uiterlijk voor 1 juli volgend op het verslagjaar digitaal melden aan het ministerie van
BZK en daarbij een toelichting geven indien sprake is van overschrijding van de maximale norm
6.13.8 Rol van de accountant
De externe accountant stelt vast dat het waterschap bij het opmaken van de jaarrekening voldoet aan de hiervoor
geschetste eisen die worden gesteld in de WNT. De externe accountant dient voorts een onverschuldigde betaling van
het waterschap aan de betreffende topfunctionaris te melden aan het ministerie van BZK. Een onverschuldigde betaling
is de bezoldiging die een topfunctionaris heeft ontvangen boven de maximale bezoldigingsnorm dan wel een andere
vorm van bezoldiging die niet is toegestaan volgens de WNT, zoals een bonus. De onverschuldigde betaling moet door
de accountant worden gemeld in de volgende gevallen:
1. indien een vordering op een (gewezen) topfunctionaris uit onverschuldigde betaling niet in de jaarrekening is
opgenomen; of
2. indien een vordering op een (gewezen) topfunctionaris uit onverschuldigde betaling op het tijdstip waarop de
accountant zijn oordeel geeft over de jaarrekening door de betrokken topfunctionaris nog niet is terugbetaald.
70
6 Paragrafen
Indien de jaarrekening niet de juiste en voorgeschreven gegevens bevat, meldt de accountant de ontbrekende
gegevens of het ontbreken van de motivering aan het ministerie van BZK.
6.13.9 Handhaving
Het ministerie van BZK stelt een toezichthouder aan. Deze toezichthouder doet onderzoek na melding accountant, op
eigen initiatief of na een signaal van een klokkenluider.
Indien sprake is van een overschrijding van de maximale bezoldigingsnorm of maximale ontslaguitkering is er een
zachte en een harde handhavingsfase te onderscheiden.
Alvorens de accountant een melding van een overschrijding doet, zal hij eerst het waterschap op de overschrijding
wijzen en in de gelegenheid stellen de overschrijding ongedaan te maken.
Komt het toch tot een melding van de accountant aan de minister dan volgt er een onderzoek door de toezichthouder,
die in overleg treedt met het waterschap en een onderzoek instelt. De toezichthouder komt met een rapport van
bevindingen. Als conclusie daarvan is dat sprake is van een overtreding van de WNT, volgt een hersteltermijn en
vooraankondiging van het handhavingsbesluit Dit is een concept-beschikking, waartegen dus geen bezwaar mogelijk is.
Indien daarna nog geen herstel volgt, treedt de harde handhavingsfase in werking. Er volgt een handhavingsbesluit met
daarin een last onder dwangsom, dit is een beschikking waartegen bezwaar mogelijk is. Dit wordt gepubliceerd in de
Staatscourant. De last betreft het met terugwerkende kracht in overeenstemming met de WNT brengen van de
bezoldiging. Het teveel betaalde moet door topfunctionaris worden terugbetaald aan het waterschap.
Volgt er nog geen herstel dan volgt er een publicatie in de Staatscourant en een invorderingsbeschikking, die zowel aan
de topfunctionaris als het waterschap wordt gericht. In deze fase zullen de opgelegde dwangsommen kunnen worden
verrekend met bekostiging c.q. subsidie die het waterschap ontvangt. De teruggevorderde bezoldiging van de
topfunctionaris vervalt in deze fase aan de staat en dus niet meer aan het waterschap. Er dient binnen drie weken te
worden betaald anders wordt wettelijke rente berekend.
De verjaringstermijn voor het opeisen van een onverschuldigde betaling is 5 jaar, te rekenen vanaf moment dat
vordering bekend is geworden en uiterlijk twintig jaar nadat de vordering is ontstaan.
De verjaringstermijn stuit:
•
bij last onder dwangsom;
•
nieuwe mededeling aan topfunctionaris.
Alsdan begint een nieuwe verjaringstermijn van vijf jaar.
6.13.10 Wetsvoorstellen tot aanpassing WNT
In de brief van 10 juli 2013 is door de minister van BZK een wetsvoorstel aangekondigd, dat het uitbreiden van de
reikwijdte van de WNT naar alle functionarissen beoogt, ook wel genoemd WNT-3. Er is nog geen wetsontwerp
verschenen. Beoogd is dat dit wetsvoorstel uiterlijk per 1 januari 2017 in werking treedt.
Minister Plasterk heeft op 8 juli 2015 de Tweede Kamer middels een brief en een rapport op de hoogte gesteld van een
uitgevoerde verkenning betreffende de invoering van WNT-3.
Dit rapport brengt in beeld waar in de (semi)publieke sector niet-topfunctionarissen werkzaam zijn met een bezoldiging
boven de algemene WNT-norm, de achtergronden hiervan, en van de bezwaren en risico’s die sectoren en instellingen
zien bij het normeren van alle functionarissen. Er wordt een onderscheid gemaakt tussen enerzijds de categorie
“specialisten en unieke talenten” en anderzijds de categorie “algemene of functionele managers” onder het niveau van
de topfunctionarissen in de desbetreffende organisaties.
Er zijn door de verschillende sectoren en instellingen zorgen en bezwaren geuit ten aanzien van WNT-3. Deze zorgen
zien onder andere op contractsvrijheid, snelle opeenvolging van wetswijzigingen, balans in het loongebouw, de invulling
van functies en omzeilingsconstructies. Als te onderzoeken alternatief is een quotum/uitzondering voor schaarse
specialisten of unieke talenten gesuggereerd. De bevindingen in deze verkenning zullen samen met de wetsevaluatie
en de WNT-jaarrapportage over 2014 (december 2015) worden betrokken bij het wetsvoorstel voor WNT-3.
71
6 Paragrafen
6.14 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor paragrafen
Artikel 4.5
1.
2.
Verbonden partijen worden niet geconsolideerd in de begroting en jaarverslaggeving.
Het eerste lid is niet van toepassing op rechtspersonen die zijn opgericht ten behoeve van de in artikel 4.42, eerste
lid, eerste volzin, bedoelde activa en waarin het waterschap het volledige financieel belang alsmede de feitelijke
zeggenschap heeft.
Artikel 4.7
In de toelichting op de meerjarenraming wordt ten minste afzonderlijke aandacht besteed aan:
a. de externe en interne ontwikkelingen die relevant zijn voor het beleid van het waterschap;
b. gehanteerde kwantitatieve uitgangspunten en normen voor lastenstijgingen, batenstijgingen dan wel
lastendalingen of batendalingen die aan de geraamde bedragen ten grondslag liggen;
c. de lopende en voorgenomen investeringen;
d. de financiering;
e. het weerstandsvermogen, waarbij wordt ingegaan op aard, stand en verloop van de algemene reserves en de
voorzieningen;
f.
de ontwikkeling van de waterschapsbelastingen in de komende jaren, mede in relatie tot de stand en het verloop
van de bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie, als bedoeld in artikel 4.52, eerste lid, onderdeel b.
Artikel 4.8
Het weerstandsvermogen bestaat uit de relatie tussen:
a. de weerstandscapaciteit, zijnde de middelen en mogelijkheden waarover het waterschap beschikt of kan
beschikken om niet begrote kosten te dekken;
b. alle risico’s waarvoor geen maatregelen zijn getroffen en die van materiële betekenis kunnen zijn in relatie tot de
financiële positie.
Artikel 4.9
De begroting bestaat ten minste uit:
a. het programmaplan;
b. de paragrafen;
c. de begroting naar programma's;
d. de begroting naar kostendragers met toelichting;
e. de begroting naar kosten- en opbrengstsoorten.
Artikel 4.11
1.
2.
In de begroting worden in afzonderlijke paragrafen vastgelegd de uitgangspunten, de hoofdlijnen van het beleid
met betrekking tot relevante beheersmatige aspecten, alsmede de financiële gevolgen van dat beleid.
De begroting bevat ten minste de volgende paragrafen, tenzij het desbetreffende aspect bij het waterschap niet
aan de orde is:
a. ontwikkelingen sinds het vorig begrotingsjaar;
b. uitgangspunten en normen;
c. incidentele baten en lasten;
d. kostentoerekening;
e. onttrekkingen aan overige bestemmingsreserves en voorzieningen;
f.
waterschapsbelastingen;
g. weerstandsvermogen;
h. financiering;
i.
verbonden partijen;
j.
bedrijfsvoering;
k. EMU-saldo.
Artikel 4.12
In de paragraaf betreffende de ontwikkelingen sinds het vorig begrotingsjaar wordt ten minste ingegaan op:
a. externe en interne ontwikkelingen die zich sinds het vaststellen van de vorige begroting en de behandeling van de
meerjarenraming hebben voorgedaan;
b. afwijkingen van de uitgangspunten en grondslagen zoals deze voor de vorige begroting en de meerjarenraming
zijn gehanteerd;
72
6 Paragrafen
c.
belangrijke afwijkingen in de cijfers van de meerjarenraming.
Artikel 4.13
In de paragraaf betreffende de uitgangspunten en normen wordt ten minste ingegaan op:
a. de autonome salarisontwikkeling die is verdisconteerd;
b. de overige autonome loonkosten waarmee rekening is gehouden;
c. de overige uitgangspunten en de normen die voor lastenstijgingen en lastendalingen dan wel batenstijgingen en
batendalingen zijn gehanteerd en die deels aan de geraamde bedragen ten grondslag liggen.
Artikel 4.14
De paragraaf betreffende de incidentele baten en lasten bevat een overzicht van de baten en lasten die als eenmalig
ten opzichte van voorgaande en komende begrotingsjaren moeten worden beschouwd.
Artikel 4.15
In de paragraaf betreffende de kostentoerekening wordt ingegaan op de principes die zijn gehanteerd bij de toerekening
van kosten aan de kostendragers. Deze paragraaf bevat in ieder geval:
a. de wijze waarop uitvoering is gegeven aan de in artikel 4.2, vierde lid, bedoelde eis;
b. de kwantitatieve grondslagen die als onderdeel van de kostentoerekening zijn gehanteerd.
Artikel 4.16
In de paragraaf betreffende de onttrekkingen aan overige bestemmingsreserves en voorzieningen wordt ingegaan op
de bedragen die rechtstreeks uit voorzieningen worden onttrokken alsmede op het beroep dat op de overige
bestemmingsreserves, bedoeld in artikel 4.52, eerste lid, onderdeel c, wordt gedaan.
Artikel 4.17
De paragraaf betreffende de waterschapsbelastingen bevat ten minste:
a. een overzicht op hoofdlijnen van de diverse belastingen;
b. een beschrijving van het kwijtscheldingsbeleid;
c. de mate van kostendekkendheid van de diverse belastingen, waarbij wordt ingegaan op de stand aan het begin, de
mutaties en de stand aan het eind van het begrotingsjaar van de bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie,
bedoeld in artikel 4.52, eerste lid, onderdeel b;
d. de geraamde opbrengsten;
e. de tarieven;
f.
een aanduiding van de lastendruk die het gevolg is van de waterschapsbelastingen.
Artikel 4.18
De paragraaf betreffende de financiering bevat in ieder geval de beleidsvoornemens ten aanzien van het risicobeheer
van de financieringsportefeuille.
Artikel 4.19
De paragraaf betreffende het weerstandsvermogen bevat ten minste:
a. een inventarisatie van de weerstandscapaciteit, met daarbij een beschouwing over de stand aan het begin, de
mutaties en de stand aan het eind van het begrotingsjaar van de algemene reserves en de voorzieningen;
b. een inventarisatie van de risico’s;
c. het beleid omtrent de weerstandscapaciteit en de risico’s.
Artikel 4.20
De paragraaf betreffende de verbonden partijen bevat ten minste:
a. de visie op verbonden partijen in relatie tot de realisatie van de doelstellingen die zijn opgenomen in de begroting;
b. de beleidsvoornemens omtrent verbonden partijen.
Artikel 4.21
De paragraaf betreffende de bedrijfsvoering geeft ten minste inzicht in de stand van zaken en de beleidsvoornemens
ten aanzien van de bedrijfsvoering.
Artikel 4.22
In de paragraaf betreffende het EMU-saldo wordt het EMU-saldo van het waterschap gespecificeerd overeenkomstig de
bij ministeriële regeling gestelde regels.
73
6 Paragrafen
Artikel 4.27
1.
2.
3.
De jaarverslaggeving bestaat ten minste uit:
a. het jaarverslag;
b. de jaarrekening.
Het jaarverslag bestaat uit:
a. de programmaverantwoording;
b. de paragrafen.
De jaarrekening bestaat uit:
a. de exploitatierekening naar programma’s;
b. de exploitatierekening naar kostendragers en de toelichting;
c. de exploitatierekening naar kosten- en opbrengstsoorten;
d. de balans en de toelichting.
Artikel 4.30
1.
2.
3.
Het jaarverslag bevat ten minste de paragrafen die ingevolge artikel 4.11, in de begroting zijn opgenomen, met
dien verstande dat in plaats van onderdeel a van dat artikel een paragraaf betreffende de ontwikkelingen in het
vorig begrotingsjaar wordt opgenomen, met uitzondering van de onderdelen b en d, van dat artikel, alsmede een
paragraaf betreffende topinkomens. Ze bevatten de verantwoording van hetgeen in de overeenkomstige
paragrafen in de begroting is opgenomen.
In de paragraaf betreffende het EMU-saldo wordt de in artikel 4.22 bedoelde specificatie opgenomen voor het
begrotingsjaar en volgens de realisatie van het vorige begrotingsjaar.
In de paragraaf betreffende topinkomens wordt de informatie opgenomen, bedoeld in artikel 6, eerste en tweede
lid, van de Wet openbaarmaking uit publieke middelen gefinancierde topinkomens.
Artikel 7 RBVW
1.
2.
In de lijst van verbonden partijen, bedoeld in artikel 4.71, eerste lid, onderdeel c, van het Besluit wordt ten minste
de volgende informatie verstrekt over verbonden partijen:
a. de naam, de vestigingsplaats en de rechtsvorm;
b. het openbaar belang dat door deelname in de verbonden partijen behartigd wordt, en
c. het eigen vermogen en het vreemd vermogen van de verbonden partij aan het begin van het begrotingsjaar.
In de lijst van verbonden partijen, bedoeld in artikel 4.72, eerste lid, onderdeel c, van het Besluit wordt naast de in
het eerste lid beschreven informatie de volgende informatie verstrekt over verbonden partijen:
a. de veranderingen die zich hebben voorgedaan gedurende het begrotingsjaar in het belang dat het waterschap
in de verbonden partij heeft, en
b. het eigen vermogen en het vreemd vermogen van de verbonden partij aan het einde van het begrotingsjaar.
Artikel 13 RBVW
1.
Jaarlijks voor 15 juli van het jaar volgend op het begrotingsjaar verstrekt het dagelijks bestuur van het waterschap,
op basis van de vastgestelde jaarrekening, de volgende informatie aan het CBS:
a. de informatie, bedoeld in artikel 12, eerste lid, waarbij de opbrengstsoorten 5.1 tot en met 5.7, opgenomen in
bijlage 2 van deze regeling, als afzonderlijke bedragen worden vermeld en waarbij de gegevens, genoemd in
artikel 12, eerste lid, onderdeel r, conform de stand van zaken aan het begin en het einde van het
begrotingsjaar worden vermeld;
b. de stand van zaken aan het begin en het einde van het begrotingsjaar betreffende de immateriële vaste
activa, naar de indeling van artikel 4.41, eerste lid, van het Besluit;
c. de stand van zaken aan het begin en het einde van het begrotingsjaar betreffende de materiële vaste activa,
naar de indeling van artikel 4.42, tweede lid, van het Besluit;
d. de stand van zaken aan het begin en het einde van het begrotingsjaar betreffende de reserves, naar de
indeling van artikel 4.52, eerste lid, van het Besluit;
e. de stand van zaken aan het begin en het einde van het begrotingsjaar betreffende de voorzieningen zoals
naar de indeling van artikel 4.55, eerste lid, van het Besluit;
f.
de realisatie van netto-kosten naar beleidsproducten, bedoeld in artikel 6, eerste lid;
g. de ontvangen belastingopbrengsten, oninbaar en kwijtgescholden bedragen ingedeeld naar de indeling van
de opbrengstsoorten 5.1 tot en met 5.7 in bijlage 2 van deze regeling;
h. de ontvangen belastingopbrengsten, oninbaar en kwijtgescholden bedragen ingedeeld naar de belastingen
watersysteemheffing, heffing wegenbeheer en de kosten die op grond van artikel 120, eerste lid, tweede
volzin, van de wet, rechtstreeks worden toegerekend aan categorieën van belastingplichtigen, en
i.
de opbouw van het EMU-saldo volgens de indeling van bijlage 1 van deze regeling.
74
6 Paragrafen
2.
3.
De informatie, bedoeld in artikel 4.27 en artikel 4.71, eerste lid, van het Besluit wordt voor 15 juli van het jaar
volgend op het begrotingsjaar door het betreffende dagelijks bestuur aan het CBS gezonden.
Het CBS beoordeelt de informatie, bedoeld in het eerste lid, op plausibiliteit en stuurt de bevindingen op naar het
betreffende dagelijks bestuur.
Artikel 14 RBVW
1.
2.
Jaarlijks voor 1 december van het jaar voorafgaand aan het begrotingsjaar verstrekt het dagelijks bestuur van het
waterschap, op basis van de vastgestelde begroting, de volgende informatie aan het CBS:
a. de raming van lasten en baten naar kosten- en opbrengstsoorten, bedoeld in artikel 4.71, eerste lid,
onderdeel a, van het Besluit;
b. de raming van netto-kosten naar beleidsproducten, bedoeld in artikel 4.71, eerste lid, onderdeel b, van het
Besluit;
c. de geraamde bruto-belastingopbrengsten, oninbaar en kwijt te schelden bedragen ingedeeld naar de
opbrengstsoorten 5.1 tot en met 5.7 van bijlage 2 van deze regeling;
d. de geraamde bruto-belastingopbrengsten, oninbaar en kwijt te schelden bedragen ingedeeld naar de
belastingen watersysteemheffing, heffing wegenbeheer en de kosten die op grond van artikel 120, eerste lid,
tweede volzin, van de wet, rechtstreeks worden toegerekend aan categorieën van belastingplichtigen, en
e. de opbouw van het EMU-saldo, volgens de indeling van bijlage 1 van deze regeling, volgens de begroting
voor het komende begrotingsjaar en voor het begrotingsjaar daarna.
Het CBS beoordeelt de informatie, bedoeld in het eerste lid, op plausibiliteit en stuurt de bevindingen op naar het
betreffende dagelijks bestuur.
WNT
De tekst van de WNT, kunt u downloaden van de website: www.topinkomens.nl. Op deze website staat ook een
aantal veel voorkomende vragen en uitgewerkte antwoorden aangaande deze regeling.
75
7 Vaste activa
7.1 Algemeen
Vaste activa zijn voor langere tijd vastgelegde vermogensbestanddelen die niet op korte termijn in liquide middelen zijn
om te zetten. Vlottende activa zijn voor korte(re) tijd vastgelegde vermogensbestanddelen die wel op korte termijn in
liquide middelen zijn om te zetten. Of een actief als vast of vlottend aangemerkt dient te worden bepaald door de
bestuurlijke intentie die bestaat ten aanzien van het desbetreffende activum. Als die intentie is om het activum
duurzaam te exploiteren c.q. te gebruiken dan past een rubricering als vast actief. Dit uitgangspunt ligt vast in
artikel 4.38 van het Waterschapsbesluit.
7.2 Immateriële vaste activa
7.2.1 Definities en begripsomschrijvingen
In het Waterschapsbesluit zijn niet voor alle balansposten definities opgenomen, dit geldt ook voor immateriële vaste
activa. In de RBVW zijn deze definities opgenomen in aanvulling op het Waterschapsbesluit. Immateriële vaste activa
zijn evenals de materiële vaste activa niet financieel van aard. In tegenstelling tot materiële vaste activa zijn ze echter
niet stoffelijk (niet tastbaar) (artikel 5 RBVW).
Het Waterschapsbesluit staat slechts in beperkte mate activering van immateriële investeringen toe. Bovendien is de
activering van immateriële investeringen nooit verplicht. De verordening ex artikel 108 Waterschapswet dient aan te
geven welk activeringsbeleid wordt gehanteerd.
Artikel 4.41 Waterschapsbesluit geeft aan welke immateriële activa er te onderscheiden zijn:
•
kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen zoals provisies, kosten van notariële akten en het saldo van
agio en disagio;
•
kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief (onder bepaalde voorwaarden);
•
bijdragen aan activa in eigendom van derden (onder bepaalde voorwaarden);
•
geactiveerde bijdragen aan het Rijk;
•
geactiveerde bijdragen aan openbare lichamen;
•
kosten van overige immateriële vaste activa.
Afsluiten geldleningen en het saldo van agio en disagio
Op grond van artikel 4.41 lid 1 a Waterschapsbesluit is het toegestaan om de kosten van het afsluiten van geldleningen
en het saldo van agio en disagio te activeren. In de toelichting op artikel 4.41 wordt aanbevolen de kosten van het
sluiten van leningen en het saldo van agio en disagio, zeker indien deze relatief van geringe omvang zijn, niet te
activeren en af te schrijven. Dit betekent dat de lasten volledig worden genomen in het jaar van sluiten van de lening.
Door de huidige lage marktrente overwegen diverse waterschappen en andere lokale overheden een herstructurering
van een of meerdere lening. Vanwege het verschil tussen de rentecoupon op de bestaande lening(en) en huidige
marktrente ontstaat bij een herstructurering van leningen agio. Indien het agiobedrag wordt direct wordt afgekocht uit
vrije middelen of wordt opgenomen in de hoofdsom van de hernieuwde lening, dient het waterschap een keuze te
maken de agio te activeren of direct ten laste brengen van het resultaat. Indien agio geactiveerd wordt, dient deze op
grond van artikel 4.67 lid 4 Waterschapsbesluit afgeschreven te worden conform de looptijd van de nieuwe lening. In
aanvulling op de verslaggevingstechnische aspecten dient het waterschap rekening te houden met bepalingen uit de
Wet financiering decentrale overheden en de financiële beheersverordening ex artikel 108 Waterschapswet. Een
herstructurering van meerdere leningen kan tot het overschrijden van de renterisiconorm leiden op het moment van de
transactie. Aanbevolen wordt om een herstructurering te overleggen met de toezichthouder (i.c. de provincie). Veel
waterschappen hebben in hun financiële beheersverordening ex artikel 108 Waterschapswet opgenomen dat agio en
disagio niet worden geactiveerd maar direct ten laste van het resultaat worden gebracht. Indien hiervan, bijvoorbeeld in
het kader van een herstructurering van leningen, wordt afgeweken dient het algemeen bestuur hiertoe te besluiten.
Onderzoek en ontwikkeling
Artikel 4.63 van het Waterschapsbesluit geeft aan onder welke voorwaarden de hiervoor genoemde kosten van
onderzoek en ontwikkeling geactiveerd mogen worden. De strekking van deze voorwaarden is dat het moet gaan om
kosten van voorbereiding van reeds redelijk omlijnde en met zekerheid uitvoerbare investeringen, waarbij die
investeringen op zichzelf overigens ook activeerbaar moeten zijn onder het regime van het Waterschapsbesluit.
76
7 Vaste activa
Artikel 4.63 van het Waterschapsbesluit regelt niet exact wat wel en wat niet kan. Duidelijk is echter wel dat kosten van
verkennende planontwikkelingsstudies en onderzoeken niet kwalificeren voor activering zolang nog niet helder is wat er
gerealiseerd gaat worden. Bij dergelijke studies en onderzoeken is onvoldoende zeker dat sprake is van toekomstig nut.
Een vraagstuk schuilt overigens in de afbakening van enerzijds de kosten van onderzoek en ontwikkeling en anderzijds
de kosten van de voorbereiding van een investering zelf. Naar de mening van Deloitte ligt de scheidslijn gewoonlijk bij
het besteksgereed maken en aanbesteden. Alles wat daarvoor ligt is doorgaans als kosten van onderzoek en
ontwikkeling aan te merken. Een uitzondering hierop zijn vervangingsinvesteringen, waarbij alle activiteiten vanaf het
begin zijn gericht op de realisatie van het actief. Immers, bij vervanging is doorgaans geen onderzoek en ontwikkeling
noodzakelijk. Deze uitgaven dienen (inclusief eventuele uitgaven voor onderzoek en ontwikkeling) te worden
geactiveerd als onderdeel van het materieel vaste actief. Een adequate afbakening is niet alleen van betekenis voor
een correcte balansrubricering maar vooral ook omdat artikel 4.67 lid 5 Waterschapsbesluit de afschrijvingsduur van
geactiveerde voorbereidingskosten op maximaal vijf jaar stelt. Een dergelijke inperking geldt niet voor de investering
zelf.
Van belang is om te realiseren dat de rubricering van voorbereidingskosten verandert als een project daadwerkelijk is
uitgevoerd. Als ‘reeds redelijk omlijnde en met zekerheid uitvoerbare investeringen’ overgaan naar ‘reeds uitgevoerde
investeringen’ zijn de voorbereidingskosten van de reeds uitgevoerde investeringen onderdeel van de stichtingskosten
van het betreffende actief en worden deze kosten op dezelfde wijze gerubriceerd als het betreffende actief zelf.
Bijdragen aan activa in eigendom van derden en geactiveerde bijdragen aan het Rijk c.q. openbare lichamen
Aan derden verstrekte investeringsbijdragen mogen op grond van artikel 4.41 van het Waterschapsbesluit desgewenst
(de verordening ex artikel 108 Waterschapswet dient dit beleidsvrije element te regelen) als immaterieel vast actief
worden opgenomen onder de benaming ‘bijdragen aan activa in eigendom van derden‘.
De activering van investeringsbijdragen is echter uitsluitend toegestaan indien cumulatief voldaan is aan de vereisten
die artikel 4.64 Waterschapsbesluit stelt. Dit betekent dat op straffe van terugvordering (of ander wijze waarop de
verstrekker recht kan doen gelden op de verstrekte bijdrage) verzekerd dient te worden dat de derde daadwerkelijk een
actief dat bijdraagt aan de publieke taak realiseert, zoals dat door de verstrekker en de ontvanger van de bijdrage is
overeengekomen. Dit dient derhalve als harde voorwaarde in de overeenkomst tot bijdrage verankerd te zijn.
Met ingang van 1 januari 2014 is artikel 4.41 van het Waterschapsbesluit gewijzigd. De aanleiding hiervoor is dat op
basis van het oude artikel 4.41 van het Waterschapsbesluit onvoldoende duidelijk was aan wie waterschappen
bijdragen betalen. Voor het onderdeel bijdragen aan derden wordt de volgende indeling voorgeschreven:
Artikel 4.41
1.
In de toelichting op de balans worden de immateriële vaste activa gespecificeerd in:
a. bijdragen aan activa in eigendom van:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. het Rijk;
4. overigen;
b. geactiveerde bijdragen aan het Rijk;
c. geactiveerde bijdragen aan openbare lichamen.
Voor de nieuwe onderdelen d en e zijn in de het waterschapsbesluit geen nadere criteria voor activeren opgenomen
zoals die wel gelden voor de bijdragen aan activa in eigendom van derden.
Verantwoording bijdragen aan het Hoogwaterbeschermingsprogramma (HWBP)
Sinds 2011 betalen de waterschappen een solidariteitsbijdrage voor het Hoogwaterbeschermingsprogramma. Deze
bijdrage wordt gestort in het Deltafonds. Indien een waterschap de solidariteitsbijdrage activeert dan dient deze bijdrage
met ingang van 1 januari 2014 in de toelichting balans te worden verantwoord onder “geactiveerde bijdragen aan het
Rijk” conform artikel 4.41 lid 1d van het Waterschapsbesluit.
Overige immateriële vaste activa
Onder de overige immateriële vaste activa kunnen de uitgaven worden geactiveerd die niet ondergebracht kunnen
worden onder de in artikel 4.41 specifiek benoemde immateriële vaste activa en eveneens niet kwalificeren als
materiële of financiële vaste activa. Vanzelfsprekend dient wel voldaan te worden aan de algemene en specifieke
77
7 Vaste activa
criteria voor het activeren als (immaterieel) vast actief, tenzij door de regelgever is bepaald dat bepaalde uitgaven voor
activeren in aanmerking komen. In de toelichting op artikel 5 RBVW wordt een aantal voorbeelden genoemd (niet
limitatief):
•
computersoftware, tenzij de software integraal onderdeel is van hardware. In dat geval wordt de software
behandeld als materiële vaste activa;
•
uitgaven die verband houden met de verkiezingen voor de leden van het algemeen bestuur;
•
goodwill;
•
aan derden betaalde afkoopsommen bij overdracht van werken.
7.2.2 Waardering en afschrijven
Krachtens artikel 4.66 lid 1 van het Waterschapsbesluit dienen alle activa, dus ook de immateriële vaste activa, te
worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs. Andere grondslagen zijn niet toegestaan,
behoudens voor activa die op 31 december 2008 tegen actuele waarde zijn gewaardeerd; daarvoor geldt de
overgangsregel van artikel 7.6 lid 1 van het Waterschapsbesluit. Op deze activa wordt gedurende de resterende
afschrijvingsduur afgeschreven over de boekwaarde per 31 december 2008 onder aftrek van gevormde
herwaarderingsreserves.
Artikel 4.65 lid 2 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat eventueel van derden verkregen specifieke
investeringsbijdragen in mindering worden gebracht op het geactiveerde bedrag.
Alternatieven hierbij zijn dat de investeringsbijdragen rechtstreeks worden verwerkt als desinvestering (negatieve
investering) of eerst via de rekening van baten en lasten worden verwerkt en vervolgens als vermindering op de
betreffende investeringen worden verantwoord. Dit is niet eenduidig geregeld in het Waterschapsbesluit. Beide
verwerkingswijzen zijn naar onze mening acceptabel mits de verwerking op een bestendige wijze plaatsvindt in
overeenstemming met het (activerings)beleid. Beide verantwoordingswijzen leiden tot de nettowaarderingsmethode.
De kosten van het afsluiten van geldleningen kunnen in maximaal de looptijd van de betrokken lening worden
afgeschreven (artikel 4.67 lid 4 Waterschapsbesluit).
De kosten voor onderzoek en ontwikkeling kennen een maximale afschrijvingsduur van vijf jaar (artikel 4.67 lid 5
Waterschapsbesluit).
Bijdragen aan activa in eigendom van derden en de overige materiële vaste activa kennen een maximale
afschrijvingsduur van vijf jaar, tenzij gemotiveerd wordt dat een andere periode passender is. Voorbeelden in dit kader:
•
Peilbesluiten: De afschrijvingstermijn van peilbesluiten wordt bijvoorbeeld gelijkgesteld aan de bij provinciale
verordening voorgeschreven herzieningstermijn voor peilbesluiten;
•
Bijdragen aan activa in eigendom van derden: De afschrijvingsduur van de bijdrage wordt bijvoorbeeld gelijkgesteld
aan de overeengekomen minimale gebruiksduur van het actief waarin wordt bijgedragen.
Op basis van de artikelen 4.63 en 4.64 Waterschapsbesluit wordt de mogelijkheid gecreëerd om middelen voor
onderzoek en ontwikkeling en bijdrage aan activa in eigendom van derden te activeren (derhalve dus niet verplicht).
Indien voor activeren wordt gekozen, dient binnen redelijke termijn te worden afgeschreven. De termijnen die worden
bepaald zijn: hetzij maximaal de looptijd van de lening waarop de immateriële vaste activa betrekking hebben, hetzij in
principe maximaal vijf jaar. Voor bijdragen in activa van derden en overige immateriële vaste activa kan gemotiveerd
een uitzondering van de termijn van vijf jaar worden gemaakt. De verordening ex artikel 108 Waterschapswet zal zicht
moeten bieden op het activeringsbeleid en tevens uitsluitsel moeten bieden over de te hanteren afschrijvingstermijnen
ten aanzien van geactiveerde immateriële investeringen. Het is overigens toegestaan om een kortere termijn te
hanteren dan de maximale termijn van vijf jaar, dit betreft immers een maximum termijn.
Met de afschrijving van geactiveerde kosten voor onderzoek en ontwikkeling dient uiterlijk gestart te worden op het
moment van ingebruikneming van de betrokken investering. Het is niet bezwaarlijk als vooruitlopend op de
ingebruikneming van de gerelateerde investering al met deze afschrijven worden begonnen.
7.2.3 Presentatie
In de toelichting op de balans dienen de volgende posten gespecificeerd opgenomen te worden (artikel 4.41 lid 1
Waterschapsbesluit):
•
afsluiten geldleningen en het saldo van agio en disagio;
•
onderzoek en ontwikkeling;
78
7 Vaste activa
•
•
•
•
bijdragen aan activa in eigendom van:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. het Rijk;
4. overigen;
geactiveerde bijdragen aan het Rijk;
geactiveerde bijdragen aan openbare lichamen;
overige immateriële vaste activa.
De toelichting op de balans dient aan te geven volgens welke methoden en termijnen de afschrijvingen worden
berekend. Tevens dient voor iedere post de waarderingsgrondslag vermeld te worden (artikel 4.60 Waterschapsbesluit).
Artikel 4.68 lid 1 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat duurzame waardeverminderingen van vaste activa in
aanmerking worden genomen. Dat impliceert dat moet worden afgewaardeerd indien de actuele waarde van een actief
(naar verwachting duurzaam) lager is dan de boekwaarde van dat actief. De toepassing van de waardevermindering
mag niet resultaatafhankelijk zijn.
Artikel 4.42 lid 5 van het Waterschapsbesluit verlangt dat met betrekking tot de materiële vaste activa een sluitend
overzicht van het boekwaardeverloop wordt opgenomen in de toelichting. Hoewel een dergelijk voorschrift met
betrekking tot de immateriële vaste activa niet voorkomt, ligt het naar onze mening ter verschaffing van het vereiste
inzicht in de rede om een vergelijkbaar verloopoverzicht op te nemen. Een dergelijk overzicht dient ten behoeve van de
uitvoeringsinformatie als bedoeld in artikel 4.71 en 4.72 van het Waterschapsbesluit ook opgesteld te worden krachtens
artikel 8 RBVW.
7.3 Materiële vaste activa
7.3.1 Definities en begripsomschrijvingen
Materiële vaste activa worden in artikel 5 RBVW gedefinieerd als kapitaaluitgaven aan onderhanden werken en werken
in exploitatie waar tegenover bezittingen staan die niet als financiële vaste activa kunnen worden aangemerkt. Materiële
vaste activa zijn altijd stoffelijk van aard. Dit blijkt impliciet uit de definities van immateriële en financiële vaste activa die
zijn opgenomen in artikel 5 RBVW.
Ten aanzien van de vraag waar de ontwikkeling van een materieel vast actief eindigt en de verkrijging c.q.
vervaardiging aanvangt, verwijzen wij naar paragraaf 7.2.1.
Investeringen moeten geactiveerd worden indien het economisch eigendom bij het waterschap berust. In het algemeen
vallen juridisch en economisch eigendom samen. Soms is dat echter niet het geval, bijvoorbeeld bij financial
leasecontracten. Bij de beoordeling of het economisch eigendom bij het waterschap berust, dient te worden nagegaan
waar de feitelijke (vrije) beschikkingsmacht en het prijsrisico berusten. In paragraaf 7.3.4 wordt nader ingegaan op de
verwerking van leasecontracten in de jaarrekening.
De projectgebonden eigen bijdrage in de eigen waterkeringen ten behoeve van HWBP kwalificeren als materieel vast
actief. Het economisch en juridisch eigendom van het actief berusten bij het waterschap.
7.3.2 Waardering en afschrijven
Krachtens artikel 4.66 lid 1 Waterschapsbesluit dienen alle activa, dus ook de materiële vaste activa, te worden
gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs. Andere grondslagen zijn niet toegestaan, behoudens
voor activa die op 31 december 2008 tegen actuele waarde zijn gewaardeerd; daarvoor geldt de overgangsregel van
artikel 7.6 lid 1 Waterschapsbesluit. Op deze activa wordt gedurende de resterende afschrijvingsduur afgeschreven
over de boekwaarde per 31 december 2008 onder aftrek van gevormde herwaarderingsreserves.
Op investeringen mogen geen reserves worden afgeboekt (artikel 4.65 lid 1 Waterschapsbesluit). Indien voor de
dekking van kapitaallasten van een investering een reserve is opgebouwd, kan deze reserve worden gebruikt om in de
programmarekening de kapitaallasten af te dekken.
Artikel 4.65 lid 2 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat eventueel van derden verkregen specifieke
investeringsbijdragen in mindering worden gebracht op het geactiveerde bedrag.
79
7 Vaste activa
Alternatieven hierbij zijn dat de investeringsbijdragen rechtstreeks worden verwerkt als desinvestering (negatieve
investering) of eerst via de rekening van baten en lasten worden verwerkt en vervolgens als vermindering op de
betreffende investeringen worden verantwoord. Dit is niet eenduidig geregeld in het Waterschapsbesluit. Beide
verwerkingswijzen zijn naar onze mening acceptabel mits de verwerking op een bestendige wijze plaatsvindt in
overeenstemming met het (activerings)beleid. Beide verantwoordingswijzen leiden tot de nettowaarderingsmethode.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten (artikel 4.66 lid 2 Waterschapsbesluit). De
bijkomende kosten zijn alle kosten die direct kunnen worden toegerekend aan de verwerving van het actief.
Voorbeelden in dit kader zijn transportkosten, taxatiekosten en belastingen (tenzij terugvorderbaar van de
Belastingdienst).
De vervaardigingsprijs omvat de aanschafkosten van de gebruikte hulp- en grondstoffen en de overige kosten die direct
aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. Artikel 4.66 lid 3 van het Waterschapsbesluit schrijft expliciet voor
dat de rente over het vervaardigingstijdvak (bouwrente) in de vervaardigingsprijs wordt opgenomen. Daarnaast is in de
toelichting op artikel 4 en bijlage 2 RBVW, onderdeel geactiveerde lasten opgenomen dat tot de direct aan de
vervaardiging toe te rekenen kosten in ieder geval de hierna opgenomen kostensoorten behoren:
•
1.1 externe rentelasten;
•
1.2 interne rentelasten;
•
2.1 salaris huidig personeel en bestuurders;
•
2.2 sociale premies;
•
2.3 rechtstreekse uitkeringen aan huidig personeel en bestuur;
•
2.4 overige personeelslasten; en
•
2.6 uitkeringen voormalig personeel en bestuurders.
De definities van verkrijgingsprijs- en vervaardigingsprijs in art. 4.66, tweede en derde lid, zijn gelijk aan die in
BW 2:388. In de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving wordt BW 2:388 op het punt van renteactivering als volgt
uitgewerkt:
“Indien gedurende langere tijd geen vervaardigingsactiviteiten plaatsvinden wordt de renteactivering tijdelijk
onderbroken. Wanneer de onderbreking van de vervaardiging noodzakelijk is om het actief (bijvoorbeeld grond)
bouwrijp te maken of als er gedurende de periode van onderbreking belangrijk technisch en organisatorisch werk wordt
verricht, wordt de renteactivering niet onderbroken (RJ 273.208-210). Dit kan bijvoorbeeld aan de orde zijn als het
bouwrijp maken van de grond wordt onderbroken wegens verplicht onderzoek naar bodemverontreiniging.”
Op facultatieve basis (nader te regelen in de verordening ex artikel 108 Waterschapswet) kunnen, naast direct
toerekenbare kosten een redelijk deel van de indirecte kosten in de te activeren vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Uit praktisch oogpunt bevelen wij aan om in de verordening ex artikel 108 Waterschapswet, of in een nadere uitwerking
daarvan, op te nemen dat voor het activeren van investeringen aan ten minste één van de, of aan beide, onderstaande
criteria moet worden voldaan:
•
een minimumbedrag;
•
een minimale gebruiksduur.
Afschrijvingssystemen
Uitsluitend op vaste activa met een beperkte levensduur dient te worden afgeschreven (artikel 4.67 lid 3
Waterschapsbesluit). De levensduur van grond is onbeperkt, dus daarop behoort niet systematisch te worden
afgeschreven. Een afwaardering op grond wegens een duurzame waardevermindering als bedoeld in artikel 4.68 lid 1
van het Waterschapsbesluit behoort uiteraard wel tot de mogelijkheden, bijvoorbeeld bij een gebleken bodemvervuiling.
Het Waterschapsbesluit schrijft niet voor volgens welke methodiek afschrijvingen ten laste van de exploitatie moeten
worden gebracht. Binnen de wettelijke restricties die gelden ten aanzien van de te hanteren afschrijvingsduur bestaat
een vrije keuze ten aanzien van de te hanteren methode. De methode regelt hoe de afschrijvingslasten over de
levensduur verdeeld worden. Dat kan bijvoorbeeld lineair, annuïtair, progressief, degressief of afhankelijk van
gebruiksintensiteit. Doorgaans wordt lineair afgeschreven vanwege de eenvoud van die methode. Als een andere
methode echter een boekwaardeverloop oplevert dat beter aansluit bij het verwachte feitelijke waardeverloop van een
activum, dan kan zeer wel voor die andere methode worden gekozen.
Het is ook niet noodzakelijk om voor alle objecten eenzelfde afschrijvingsmethode te hanteren. Per object kan voor dat
specifieke geval de meest passende methodiek worden gekozen. Voor een groep van gelijksoortige objecten ligt het
voor de hand om eenzelfde methodiek te kiezen. Een eenmaal gekozen afschrijvingsmethodiek mag op grond van
artikel 4.67 lid 2 Waterschapsbesluit echter slechts om gegronde redenen worden gewijzigd.
80
7 Vaste activa
Het ligt in de rede te starten met afschrijven vanaf het moment van ingebruikname van een actief. Het
Waterschapsbesluit stelt hiervoor geen nadere regels. Er zijn echter meerdere logische momenten te bedenken waarop
gestart wordt met afschrijven. Het verdient aanbeveling om in de financiële verordening ex artikel 108 Waterschapswet
beleid te formuleren op welk moment wordt gestart met het afschrijven van een nieuwe investering. Mogelijke methoden
zijn:
•
in het jaar waarin de investering gereed komt of wordt verworven vanaf het moment van ingebruikname;
•
medio het begrotingsjaar waarin de investering gereed komt of wordt verworven;
•
in het begrotingsjaar dat volgt op het jaar waarin de investering gereed komt of wordt verworven.
Afschrijvingsduur
Artikel 4.67 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat over slijtende vaste activa budgetonafhankelijk moet worden
afgeschreven in een periode die is afgestemd op reële verwachtingen over de toekomstige gebruiksduur. De
gebruiksverwachtingen dienen regelmatig te worden heroverwogen. De resterende afschrijvingsperiode dient zo nodig
ook tijdens de gebruiksperiode te worden aangepast aan een (betekenisvol) bijgestelde verwachting. Dit betekent dat
extra afschrijven van activa uitsluitend is toegestaan als er sprake is van duurzame waardevermindering of als het actief
eerder buiten gebruik wordt gesteld. Deze extra afschrijvingen zullen ten laste van de exploitatierekening moeten
worden gebracht en als regel tot vermindering van de reserves leiden. Het is mogelijk om weloverwogen
gebruiksduurverwachtingen bij wijze van richtlijn in de verordening ex artikel 108 Waterschapswet vast te leggen. Een
dergelijke vastlegging mag echter een noodzakelijke bijstelling niet verhinderen.
Herziening afschrijvingsmethode of -duur
Artikel 4.67 lid 2 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat afschrijvingen alleen om gegronde redenen op andere
grondslagen dan het voorgaande begrotingsjaar mag plaatsvinden. Voorts schrijft dit artikel voor dat in de toelichting op
de balans:
•
wordt opgenomen wat de reden voor de verandering van de grondslagen is; en
•
inzicht wordt gegeven in de betekenis van gewijzigde grondslagen voor de financiële positie en voor de baten en
lasten van het Waterschap. Dit inzicht dient te worden gegeven aan de hand van aangepaste cijfers voor het
begrotingsjaar of voor het voorafgaande begrotingsjaar.
In het Waterschapsbesluit wordt niet ingegaan op de wijze waarop een wijziging in de grondslagen voor afschrijving
verwerkt moet worden in de jaarrekening. Aangezien in de uitgangspunten die ten grondslag liggen aan het
Waterschapsbesluit (zie Nota van toelichting op het Waterschapsbesluit) is opgenomen dat zo veel mogelijk aansluiting
wordt gezocht met het BBV, ligt het in de rede om voor de verwerking van wijzigingen in de grondslagen aansluiting te
zoeken bij het BBV.
De Commissie BBV heeft in drie V&A-rubrieken en in de begrippenlijst aandacht besteed aan de verwerking van een
wijziging in de afschrijvingsmethode of de afschrijvingsduur. De commissie neemt daarin het standpunt in dat bij
wijziging van afschrijvingsmethode sprake is van een stelselwijziging. Het BBV-standpunt inzake de wijziging van
afschrijvingsmethode wijkt af van de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving (RJ 145.201). Onder de RJ wordt deze
wijziging verwerkt als schattingswijziging, De Commissie BBV heeft om die reden in juli 2011 een notitie 'Het BBV en
stelsel-/schattingswijzigingen' uitgebracht. In de notitie wordt aangesloten bij de RJ en een wijziging van
afschrijvingsmethode wordt dus verwerkt als schattingswijziging. De notitie dient te worden toegepast vanaf het
begrotingsjaar 2012. Voor de verwerking van stelsel- en schattingswijziging verwijzen wij u naar paragraaf 3.7. van dit
handboek.
Duurzame waardeverminderingen
Artikel 4.68 lid 1 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat naar verwachting duurzame waardeverminderingen in
aanmerking genomen moeten worden. Dat impliceert dat moet worden afgewaardeerd indien zo’n duurzame
waardevermindering zich onverhoopt voordoet. Met duurzame waardevermindering wordt bedoeld dat het niet
voorzienbaar is dat de waardevermindering zal ophouden te bestaan. Een voorbeeld van een duurzame
waardevermindering van materiële vaste activa is een waardevermindering als gevolg van gewijzigde inzichten in
technische en/of economische levensduur. Artikel 4.61 van het Waterschapsbesluit bepaalt dat de aard en de omvang
van de waardeverminderingen van de vaste activa worden opgenomen in de toelichting op de balans.
81
7 Vaste activa
Relatie investeringen, afschrijvingen en onderhoud
Investeringen kunnen worden onderverdeeld naar de volgende drie categorieën:
•
nieuwe- of uitbreidingsinvesteringen. Dit zijn investeringen ten behoeve van de ontwikkeling van nieuwe activiteiten
of expansie van de huidige activiteiten;
•
vervangingsinvesteringen. Dit zijn investeringen ten behoeve van de vervanging van een oud (bestaand) actief als
gevolg van economische veroudering of slijtage;
•
levensduurverlengende investeringen. Dit zijn investeringen die worden gepleegd ten behoeve van een bestaand
actief en expliciet leiden tot een substantiële levensduurverlenging van het betreffend actief.
Bij materiële vaste activa kunnen zowel kosten ter verbetering (vernieuwing) als onderhoudskosten voorkomen. Kosten
ter verbetering zijn investeringsuitgaven die geactiveerd moeten worden als component van de verkrijgingsprijs of
vervaardigingsprijs terwijl onderhoudskosten zijn aan te merken als ten laste van de programmarekening te
verantwoorden exploitatielasten.
Of sprake is van een investeringsuitgave dan wel van een onderhoudsuitgave is niet altijd duidelijk aan te geven. Van
een investeringsuitgave is in elk geval sprake bij het optreden van een gebruiksduurverlenging, een
capaciteitsvergroting, een verbetering van de output en/of een verlaging van de productiekosten. Ook is van een
investeringsuitgave sprake, indien zulks het gevolg is van aanscherping van milieu-, hinderwet- en/of veiligheidseisen
(milieu-investeringen, geluidsisolatie, veiligheidsinvesteringen). De UvW heeft in een brief van 28 mei 2008 de
waterschappen geadviseerd over de omgang met onder meer de kosten van (groot) onderhoudsprojecten. Kern van de
brief is dat de uitgaven voor onderhoud in principe als kosten worden aangemerkt en ten laste van de exploitatie
komen. Achtergrond van het advies is dat de kosten van klein en groot onderhoud niet levensduurverlengend zijn en
dus niet mogen worden geactiveerd. Kosten van klein onderhoud worden ten laste van de exploitatie gebracht. Kosten
van groot onderhoud kunnen ten laste van de (facultatief te vormen) onderhoudsvoorziening worden gebracht.
Het te maken onderscheid tussen investeringen en onderhoudsuitgaven hangt overigens samen met de keuze van de
afschrijvingsmethode. Afschrijving kan worden gedefinieerd als het systematisch ten laste van het resultaat brengen
van kapitaalgoederen. De basis van de afschrijving vormt de waarde die aan het kapitaalgoed wordt toegekend.
Afschrijving kan geschieden op basis van de waarde als geheel, of op basis van de samenstellende onderdelen van het
kapitaalgoed. Bij de laatste benadering wordt gesproken van de componentenbenadering. De toepassing van de
componentenbenadering kan worden geïllustreerd aan de hand van het verkrijgen van een kantoorpand. Het pand is
daarbij in te delen in de volgende componenten:
•
grond: niet over afschrijven;
•
gebouw: afschrijven in 40 jaar;
•
technische installaties: afschrijven in 15 jaar.
De uitgaven voor de te onderscheiden samenstellende delen worden op basis van de hiervoor opgenomen opdeling
afzonderlijk verwerkt en afgeschreven. In het voorbeeld kan na 15 jaar de vervanging van een cv-ketel opnieuw worden
geactiveerd. De opsplitsing in componenten wordt bepaald aan de hand van de economische/technische levensduur.
Hiervoor zijn geen voorschriften maar uit praktische overwegingen is het raadzaam de opsplitsing te beperken.
Indien de componentenbenadering niet wordt toegepast kunnen de kosten van toekomstig groot onderhoud via het
vormen van een voorziening worden geëgaliseerd. Indien de componentenbenadering wel wordt toegepast is er geen
sprake meer van levensduurverlengend groot onderhoud van het actief als geheel maar van vervanging van de
betreffende componenten en dus van investeringen. Voor het toepassen van de componentenmethode kan ook
achteraf gekozen worden, bijvoorbeeld op het moment dat het groot onderhoud plaatsvindt. In dat geval moet de
resterende boekwaarde van de betreffende component wel ten laste van de exploitatie worden gebracht.
De UvW verwijst in haar brief van 28 mei 2008 aan de waterschappen naar de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving
(RJ). In deze richtlijnen wordt gesteld dat de verwerking van groot onderhoud voor alle soortgelijke materiële vaste
activa op dezelfde wijze moet plaatsvinden. Daarnaast dient voldaan te worden aan de algemene vereisten voor
activering:
•
het bedrag voor groot onderhoud kan worden geïdentificeerd als een afzonderlijk samenstellend deel van het
actief;
•
dit samenstellend deel wordt afzonderlijk afgeschreven;
•
het is waarschijnlijk dat het waterschap in de toekomst nut van het actief zal hebben;
•
de uitgaven voor het groot onderhoud kunnen op een betrouwbare wijze worden bepaald.
82
7 Vaste activa
Restwaarden in relatie tot afschrijvingen
In de meeste gevallen wordt uitgegaan van een gebruik van een actief gedurende de volledige gebruiksduur. De
restwaarde aan het eind van een dergelijke gebruiksduur is doorgaans nihil of vrijwel nihil. In specifieke gevallen kan
echter een gebruik worden voorzien gedurende een relatief korte periode waarbij dan rekening wordt gehouden met
een restwaarde. Bij het vaststellen van die restwaarde mag niet worden geanticipeerd op verwachte toekomstige
prijsstijgingen gedurende de gebruiksperiode. Ook mag bij het bepalen van de restwaarde geen rekening worden
gehouden met een mogelijke wijziging van de gebruiksbestemming van een actief. Wij bevelen aan om in de financiële
verordening beleid te formuleren over de handelswijze betreffende de restwaarden.
Boekwinsten of -verliezen (verschillen tussen verkoopopbrengst en boekwaarde bij verkoop) behoren ten gunste c.q.
ten laste van het resultaat te komen als incidentele bate of last en te worden verwerkt ten gunste of ten laste van de
betreffende programma’s. Dit is opgenomen in de toelichting op artikel 2 en bijlage 1 van de RBVW. Daarnaast dienen
zij tevens te worden opgenomen in het overzicht van incidentele baten en lasten (artikel 4.14 en 4.30
Waterschapsbesluit).
Kosten van baggerwerkzaamheden en bodemsaneringen
De UvW heeft bij brief van 28 mei 2008 de Waterschappen geadviseerd over de wijze waarop met de uitgaven voor
baggerwerkzaamheden moet worden omgegaan.
Allereerst gaat de UvW in de brief in op de classificatie van baggerwerkzaamheden als immaterieel of materieel actief.
De UvW geeft aan dat bij het wegnemen van (de invloed) van vervuilde waterbodems, met als doel de waterkwaliteit te
verbeteren sprake is van een immaterieel actief. Indien de werkzaamheden leiden tot waterlopen die een ander profiel
krijgen en leiden tot vergroting van de bergings- en/of doorstromingscapaciteit is sprake van een materieel vast actief.
Om te bepalen of sprake is van een investering of onderhoud zoekt de UvW aansluiting bij de legger van het
waterschap. In de legger is opgenomen welk profiel een waterloop moet hebben. Als er gebaggerd moet worden om dat
profiel een eerste maal te bereiken, worden de uitgaven als investering aangemerkt. Baggerwerkzaamheden die
vervolgens plaatsvinden zodat de watergang aan het profiel blijft voldoen, worden aangemerkt als onderhoud. Deze
kosten komen in beginsel ten laste van de exploitatie. Indien sprake is van groot onderhoud kan een
kostenegaliserende voorziening worden gevormd als bedoeld in artikel 4.54 lid c van het Waterschapsbesluit. Tevens is
het toegestaan om voor baggerwerkzaamheden de, eerder in deze paragraaf behandelde, componentenmethode toe te
passen. Indien de componentenmethode wordt toegepast is het vormen een kostenegaliserende voorziening niet
toegestaan. Als het profiel wordt aangepast en er moet gebaggerd worden om te voldoen aan het nieuwe profiel is weer
sprake van een investering.
7.3.3 Presentatie
Artikel 4.42 van het Waterschapsbesluit schrijft voor welke materiële vaste activa afzonderlijk in de toelichting op de
balans vermeld dienen te worden. Tevens schrijft dit artikel voor dat de toelichting een sluitend mutatieoverzicht met
voorgeschreven componenten dient te bevatten. In dit overzicht dient het saldo van het onderhanden werk als één post
opgenomen te worden.
Artikel 4.42 lid 6 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat een totaaloverzicht wordt gegeven van alle werken die aan
het begin van het begrotingsjaar nog onderhanden waren en die lopende het jaar zijn gestart. Om meer inzicht te
verstrekken in de bedragen die gemoeid zijn met de lopende investering bevelen wij aan om in dit overzicht de uitgaven
en de inkomsten afzonderlijk op te nemen. Een netto-presentatie leidt namelijk bij investeringen waarvoor een volledige
investeringsbijdrage wordt ontvangen in veel gevallen tot een stand van het krediet van nihil. Dit komt het inzicht niet
ten goede. Voor de werken die aan einde van het begrotingsjaar nog een restantkrediet hebben, worden de
verwachtingen weergegeven over het vervolg van deze werken. Ter uitwerking van dit artikel bevelen wij aan om een
tekstuele toelichting op te nemen per investering, waarin in tijd en geld de verwachtingen worden vermeld evenals
andere, voor het algemeen bestuur relevante, bijzonderheden ten aanzien van de investering.
Artikel 4.42 lid 3 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat in de toelichting op de balans wordt aangegeven welke
materiële vaste activa in erfpacht zijn uitgegeven.
Artikel 4.42 lid 7 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat de financiële verplichtingen die verband houden met
operationele leasecontracten in de toelichting op de balans worden vermeld. Hierbij dient ten minste te worden
opgenomen:
•
de looptijd van het leasecontract;
•
de aard van de verplichting;
•
de daarmee gemoeide bedragen;
•
eventuele andere relevante voorwaarden.
83
7 Vaste activa
Artikel 4.60 van het Waterschapsbesluit geeft nog enkele additionele toelichtingsvereisten. Zo dient aangegeven te
worden welke methoden en termijnen gehanteerd worden voor de afschrijvingen en dient van iedere balanspost de
waarderingsgrondslag vermeld te worden. Indien de afschrijvingsmethoden en -termijnen zijn gewijzigd, dienen de
wijzigingen en redenen voor de wijziging in de toelichting op de balans te worden vermeld. Artikel 4.66 lid 6 van het
Waterschapsbesluit vereist dat de actuele waarde van activa met een gewijzigde bestemming in de toelichting wordt
vermeld. In het verlengde van het gestelde in paragraaf 7.1 van dit handboek merken wij hierbij op dat het verloren
gaan van een duurzame gebruiksintentie primair behoort te leiden tot een rubricering als vlottend actief. Vervolgens zal
dan in de toelichting op die post moeten worden toegelicht welke omvang de actuele waarde heeft.
7.3.4 Overige aandachtspunten
Leaseovereenkomsten
Artikel 4.42 lid 1 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat financiële leasecontracten waarbij het economisch
eigendom bij het waterschap berust tot de materiële vaste activa behoren.
In de toelichting op artikel 5 RBVW is opgenomen dat sprake is van financiële leasing wanneer:
•
de leasemaatschappij (de ‘lessor’) een roerend of onroerend bedrijfsmiddel in eigendom verwerft en dit afstaat aan
de gebruiker (de ‘lessee’) voor een periode ten hoogste gelijk aan de economische levensduur van dit goed,
waartegenover de lessee zich verplicht de aankoopsom vermeerderd met kosten en winst aan de lessor te betalen;
•
de overeenkomst van gebruik onopzegbaar is, zodat de lessee het economisch risico (waardeveranderingsrisico)
draagt;
•
de lessee het goed in zijn balans activeert onder gelijktijdige vermelding van de desbetreffende schuld;
•
de lessee na afloop van de overeenkomst het goed kan teruggeven aan de lessor, respectievelijk dit kan kopen
tegen een vooraf in de overeenkomst bepaald gering bedrag of de lease op nader overeen te komen voorwaarden
kan continueren.
Voorts is opgenomen dat sprake is van operationele leasing wanneer:
•
de leasemaatschappij een roerend of onroerend bedrijfsmiddel koopt en afstaat aan de gebruiker voor een periode
korter, dan wel ten hoogste gelijk aan de economische levensduur van dit goed, waartegenover de lessee zich
verplicht tot betaling aan de lessor van een periodieke vergoeding;
•
het economisch risico van het goed (waardeveranderingsrisico) ten laste komt van de lessor, hetzij omdat de
overeenkomst van de zijde van de lessee opzegbaar is, hetzij omdat de duur van de overeenkomst korter is dan de
economische levensduur van het goed;
•
de lessor het goed in zijn balans activeert;
•
de lessee na afloop van de overeenkomst het goed aan de lessor dient terug te geven, tenzij hij het koopt op grond
van een hem verleende koopoptie voor een reëel, substantieel bedrag.
Uit de hiervoor genoemde criteria valt af te leiden dat bij financiële leasing het economisch risico en daarmee het
economisch eigendom altijd bij de gebruiker ('lessee') ligt. Dit dient echter per contract beoordeeld te worden aan de
hand van de voorwaarden in het leasecontract. Een leasecontract dat in naam of juridisch kwalificeert als operationele
lease, kan op basis van de voorwaarden in het contract toch als financiële lease kwalificeren.
Erfpachtgronden
Voor erfpachtgronden gelden specifieke waarderingsbepalingen die vastliggen in artikel 4.66 lid 4 van het
Waterschapsbesluit. Erfpachtgronden dienen blijvend te worden gewaardeerd tegen de uitgifteprijs bij eerste uitgifte.
Het Waterschapsbesluit geeft geen nadere invulling aan de uitgifteprijs. De commissie BBV heeft in 2013 een notitie
“Erfpacht in het BBV” uitgebracht. Alhoewel de notitie is gebaseerd op het Besluit begroting en verantwoording dat van
toepassing is op gemeenten en provincies, bevat deze ook voor waterschappen een aantal nuttige handvatten. De
Commissie BBV geeft in de notitie aan dat de prijs bij eerste uitgifte van de erfpacht gerelateerd zal zijn aan de waarde
van de bijbehorende canon. Die canon is veelal gebaseerd op de marktwaarde c.a. van de (onder)grond bij die eerste
uitgifte. Deze waardering wordt niet herzien bij aanpassingen van de canon in een later stadium.
Een afkoopsom van canons die voor een bepaalde periode zijn afgekocht, behoort niet in mindering te komen op de
waarde van de grond. De afkoop betreft in beginsel de vooruit ontvangst van de periodieke erfpachtcanon en moet aan
het tijdvak in jaarlijkse delen worden toegerekend. Via de afkoopsom wordt immers een jaarlijkse dekking van de
rentelasten voor de grondwaarde verkregen. De vooruit ontvangen afkoopsommen hebben een rentetypische looptijd
van meer dan 1 jaar en dienen derhalve onder de vaste schulden verantwoord te worden.
Indien canons eeuwigdurend worden afgekocht, dan gaat in feite het economische eigendom over op de erfpachter.
Dan past een afwaardering van de in erfpacht uitgegeven grond tot een geringe registratiewaarde, overeenkomstig het
gestelde in artikel 4.66 lid 4 van het Waterschapsbesluit. De waardering van deze objecten wordt niet geheel op nihil
84
7 Vaste activa
gesteld maar op een registratiewaarde van bijvoorbeeld € 1 per m2, 100 m2 of 1.000 m2. De reden hiervoor is dat het
van belang is dat het betreffende waterschap de registratie van deze gronden blijft voeren. Een goed inzicht in de
bezittingen is nodig omdat het kan voorkomen dat contractueel bepaald is dat het waterschap in geval van bijvoorbeeld
het wijzigen van de bestemming recht heeft op een aanvullende som. Het verschil tussen de waarde voor de afkoop
(boekwaarde) en de registratiewaarde dient in het jaar van afkoop als lasten te worden verantwoord. Tegenover dit
boekverlies staat de ontvangen afkoopsom die, bij eeuwigdurende afkoop, ineens als bate ten gunste van het resultaat
wordt gebracht.
Verwerking onroerendgoedtransacties
Bij onroerendgoedtransacties zijn twee transactiemomenten te onderkennen, te weten het moment waarop de
transactieovereenkomst wordt ondertekend en het moment van het transport. De vraag is op welke moment de
betreffende transactie in de jaarrekening van het waterschap verwerkt dient te worden.
Hiervoor is de kernvraag wanneer het economisch eigendom overgaat. Een algemeen antwoord op deze vraag is niet
te geven. Wel is er een aantal factoren relevant. Deze factoren zijn ontleend aan de RJ (RJ 115.106):
•
Bij welke partij ligt het prijsrisico?
•
Waar slaan opbrengsten neer die met het actief gegenereerd worden?
•
Liggen er nog specifieke aan het actief verbonden risico’s/verplichtingen bij één van de partijen in het kader van de
afwikkeling van de overeenkomst? Dit kan bijvoorbeeld de vraag betreffen of er nog potentieel ontbindende
factoren zijn, of de tegenpartij solvabel is, etc. Als er betekenisvolle afwikkelingsrisico’s zijn, dan moet er
zekerheidshalve worden gewacht tot het moment van transport en eventueel zelfs op de daaraan verbonden
financiële afwikkeling voordat de verkoopopbrengsten worden verantwoord.
•
Zijn er specifieke bepalingen die de vrije beschikkingsmacht inperken?
De diverse factoren dienen op hun relevantie in de specifieke situatie te worden beoordeeld. De economische realiteit
van de transactie blijft hierbij bepalend. Wij geven een tweetal voorbeelden:
•
er wordt een goed onderhouden, verhuurd kantoorpand met bijbehorende grond gekocht met de intentie dat pand
ooit zelf te gaan gebruiken. In zo’n geval dient te worden gewacht met het opnemen van een actief tot het moment
van transport. Eerst na dat moment worden de vruchten ook daadwerkelijk genoten;
•
een waterschap verwerft vanuit (strategische) ontwikkelingsperspectieven grond voor € 1 miljoen, met ergens
daarop een opstal in de vorm van een oude boerderij, die te zijner tijd gesloopt zal worden maar die vooralsnog
voor een beperkt bedrag per maand wordt verhuurd. In dit geval is de opstal met de daaraan gerelateerde
verplichtingen en opbrengsten van ondergeschikte betekenis voor de transactie als geheel zodat de transactie
dient te worden verwerkt op het moment van verwerving en niet op het moment van sloop van de boerderij.
Overdracht onroerend goed onder de marktwaarde
Op basis van fiscale motieven wordt onroerend goed soms tegen een fractie van de bouwkosten verkocht, bijvoorbeeld
aan een stichting. Het hierbij ontstane boekverlies kan slechts onder voorwaarden als immaterieel vast actief (bijdrage
aan activa in eigendom van derden) worden verantwoord:
•
er dient zorgvuldig te worden beoordeeld of het economisch eigendom daadwerkelijk overgaat op de derde. Als dat
niet het geval is, dan moet het actief tegen de geldende boekwaarde blijvend als materieel vast actief op de balans
worden verantwoord. Clausules over terugkoop, bijvoorbeeld tegen een vooraf afgesproken (lage) prijs, die in deze
situatie vaak in verkoopovereenkomsten zijn opgenomen, leiden ertoe dat het economisch eigendom feitelijk in het
geheel niet overgaat;
•
er kan pas sprake zijn van een bijdrage aan activa in eigendom van derden indien aan alle vier in artikel 4.64 van
het Waterschapsbesluit genoemde voorwaarden wordt voldaan.
Consolidatie
Een verbonden partij in de zin van het BBVW is gedefinieerd als 'een privaatrechtelijke of publiekrechtelijke organisatie
waarin het waterschap een bestuurlijk en een financieel belang heeft. Onder bestuurlijk belang wordt verstaan
zeggenschap, hetzij uit hoofde van vertegenwoordiging in het bestuur hetzij uit hoofde van stemrecht.' (artikel 4.1 van
het Waterschapsbesluit).
Aan het algemeen bestuur en externen kan een beter inzicht in de relaties die het waterschap onderhoudt worden
gegeven indien aparte informatie over deze relaties wordt verstrekt, dan wanneer verbonden partijen in de begroting en
jaarverslaggeving zouden worden geconsolideerd. In artikel 4.5 lid 1 van het Waterschapsbesluit is aangegeven dat
verbonden partijen niet worden geconsolideerd in de begroting en jaarverslaggeving.
Hierop wordt een uitzondering gemaakt voor rechtspersonen die enkel zijn opgericht ten behoeve van de in artikel 4.42,
eerste lid eerste volzin van het Waterschapsbesluit bedoelde activa waarin het waterschap het volledige financieel
85
7 Vaste activa
belang alsmede de feitelijke zeggenschap heeft (art. 4.5 lid 2 Waterschapsbesluit). De bedoelde activa betreffen werken
die in exploitatie zijn en onderhanden werken (vallend onder de materiële vaste activa). Met andere woorden, als de
verbonden partij is opgericht met als doel de exploitatie en het beheer van dergelijke activa en er is daarnaast sprake
van een 100% financieel belang (“dochter” van het waterschap) en het waterschap heeft volledige zeggenschap, dan
moet een dergelijke verbonden partij geconsolideerd worden. Dergelijke rechtspersonen zijn dermate met het
waterschap verbonden dat consolidatie vanzelfsprekend is. Voorts geldt dat een 100% financieel belang ook betekent
dat het waterschap 100% van de risico’s draagt.
7.4 Financiële vaste activa
7.4.1 Definities en begripsomschrijvingen
Financiële vast activa zijn aan derden beschikbaar gestelde financiële middelen met een oorspronkelijke looptijd van
één jaar en langer (artikel 5 RBVW).
Artikel 4.43 van het Waterschapsbesluit onderscheidt een drietal categorieën:
•
kapitaalverstrekkingen;
•
leningen u/g;
•
uitzettingen in ’s Rijks schatkist met een oorspronkelijke looptijd van een jaar of langer;
•
overige uitzettingen (beleggingen).
Het Waterschapsbesluit onderscheidt kapitaalverstrekkingen van leningen. Het onderscheidend criterium is echter niet
gedefinieerd. De term kapitaalverstrekking wordt zowel gebruikt voor de participatie in risicodragend (eigen) vermogen
(aandelenkapitaal, stichtingskapitaal e.d.) als voor de verstrekking van financieringsmiddelen aan verbonden partijen in
de vorm van vreemd vermogen. In die laatste gevallen gaat het doorgaans om flexibele financieringsvormen zonder
vast aflossingsstramien.
Leningen u/g, uitzettingen in ’s Rijks schatkist en overige uitzettingen kwalificeren als vast actief indien de
oorspronkelijke looptijd tenminste één jaar bedraagt. Dit betekent dat een lening of uitzetting die op balansdatum binnen
een jaar wordt afgelost, maar die oorspronkelijk voor een periode van één jaar of langer is uitgezet, opgenomen blijft
onder de financiële vaste activa.
In de toelichting op artikel 4.43 van het Waterschapsbesluit is opgenomen dat de termen in het Waterschapsbesluit zijn
afgestemd op de Wet financiering decentrale overheden (fido). Dit betekent dat met de kwalificatie 'looptijd van één jaar
of langer' wordt bedoeld dat de rentetypische looptijd van een lening minimaal één jaar bedraagt.
7.4.2 Waardering
In de artikelen 4.65 lid 1, 4.66 lid 1 en 8 en 4.68 lid 1 en 2 van het Waterschapsbesluit ligt vast dat financiële vaste
activa tegen kostprijs dan wel duurzaam lagere waarde gewaardeerd dienen te worden.
Sinds 2008 is als gevolg van de crisis de waardering van tegoeden bij (buitenlandse) banken in financiële problemen
een belangrijk aandachtspunt. De waardering van dergelijke tegoeden zal bij het opstellen van de jaarrekening in
voorkomende gevallen een belangrijk issue zijn. Het is van belang bij het opstellen van de jaarrekening dat de
waardering plaatsvindt op basis van de meest recente beschikbare informatie zoals, bijvoorbeeld in het geval van
faillissement van een (buitenlandse) bank, actuele informatie van advocaten, actuele curatorbrieven, of met behulp van
een specialist die op de hoogte is van de specifieke situatie, wat de beste schatting is van het bedrag dat zal worden
terugontvangen.
7.4.3 Presentatie
Artikel 4.43 van het Waterschapsbesluit schrijft voor welke financiële vaste activa afzonderlijk in de toelichting op de
balans zichtbaar moeten worden gemaakt.
De categorie uitzettingen in ’s Rijks schatkist (artikel 4.43 sub c Waterschapsbesluit) is nieuw ten opzichte van
begrotingsjaar 2013. Aanleiding hiervoor is zichtbaar maken van het onderscheid tussen tijdelijk overtollige middelen
die, vanwege het verplicht schatkistbankieren, zijn uitgezet bij de schatkist en tijdelijk overtollige middelen die zijn
uitgeleend aan openbare lichamen. Deze laatste categorie moet met ingang van 2014 worden verantwoord als leningen
aan openbare lichamen op basis van artikel 4.42 sub b3 van het Waterschapsbesluit. Afwaarderingen in verband met
verwachte insolvabiliteit van de debiteur vinden plaats door de vorming van een voorziening die als
waarderingscorrectie op het actief in mindering wordt gebracht.
86
7 Vaste activa
Artikel 4.42 van het Waterschapsbesluit bepaalt met betrekking tot de materiële vaste activa dat een sluitend overzicht
van het verloop van de boekwaarde in de toelichting op de balans wordt opgenomen. Hoewel het Waterschapsbesluit
een dergelijk voorschrift niet bevat voor de financiële vaste activa, verdient het volgens ons sterk aanbeveling om een
specificatie annex verloopoverzicht op te nemen in de toelichting op de balans. Een dergelijk overzicht dient ten
behoeve van de uitvoeringsinformatie als bedoeld in artikel 4.71 en 4.72 van het Waterschapsbesluit ook opgesteld te
worden krachtens artikel 8 RBVW.
Artikel 4.61 van het Waterschapsbesluit bepaalt dat de aard en de omvang van de waardeverminderingen van de
leningen, vorderingen en deelnemingen worden opgenomen in de toelichting op de balans.
Artikel 4.64 lid 6 van het Waterschapsbesluit bepaalt dat de actuele waarde van activa met een gewijzigde bestemming
in de toelichting wordt vermeld. Wij merken op dat het verloren gaan van een duurzame gebruiksintentie primair behoort
te leiden tot een rubricering als vlottend actief. Vervolgens zal dan in de toelichting op die post moeten worden
toegelicht welke omvang de actuele waarde heeft.
Ook zonder een gewijzigde bestemming van een actief kan het evenwel zinvol zijn om (in dat geval onverplicht) in de
toelichting zicht te bieden op de omvang van eventuele stille reserves. Met name in de sfeer van deelnemingen is soms
sprake van betekenisvolle stille reserves.
7.4.4 Overige aandachtspunten
Voor de waardering van als financieel vast actief op te nemen financiële instrumenten geeft het Waterschapsbesluit
geen specifieke voorschriften. Formeel geldt dus: waarderen tegen kostprijs dan wel duurzaam lagere waarde.
Vermoedelijk zal dat niet altijd een adequate oplossing bieden voor alle denkbare instrumenten. In specifieke gevallen
achten wij het denkbaar dat een gemotiveerde afwijkende waardering moet worden overwogen.
Soms worden renteloze of laagrentende leningen verstrekt. Het is naar onze mening niet de bedoeling dat in dergelijke
gevallen de hoofdsom wordt afgewaardeerd in verband met het niet-marktconforme rendement. De aan een dergelijke
investering eventueel toe te rekenen rentelast (rentesubsidie) behoort jaarlijks ten laste van het betrokken programma
te komen.
Beleggingsproducten met een garantie-eindwaarde gelijk aan of boven de inleg (een garantie onder de inleg zou niet
Wet fido-proof zijn) kunnen worden behandeld als obligaties. Onmiddellijke waardering tegen de gegarandeerde
eindwaarde is toelaatbaar, mits het verschil tussen de inleg en de eindwaarde systematisch gedurende de looptijd van
het product ten gunste van het resultaat wordt gebracht. Gunstige beleggingsresultaten, leidend tot een intrinsieke
waarde boven de garantiewaarde kunnen tussentijds niet tot opwaardering van de uitzetting leiden. Eventuele
meeropbrengsten boven de garantie worden pas gerealiseerd op het afloopmoment, dan wel bij eerdere vervreemding
van de uitzetting. Dat geldt ook voor vlottende uitzettingen. Tussentijdse uitkeringen die de garantie op einddatum niet
aantasten, kunnen uiteraard wel direct als bate genomen worden.
7.4.5 Financiële instrumenten
In de Wet fido is geregeld dat waterschappen uitsluitend leningen aangaan, middelen uitzetten of garanties verlenen
voor de uitoefening van de publieke taak. Het is waterschappen toegestaan financiële instrumenten zoals derivaten te
hanteren. Voorwaarde hierbij is dat de financiële instrumenten een prudent karakter hebben en niet zijn gericht op het
genereren van inkomen door het lopen van overmatig risico. Voor de nadere uitvoering en verduidelijking van de
voorwaarden, is onder andere de 'Regeling uitzettingen en derivaten decentrale overheden' (Ruddo) vastgesteld. Hierin
is onder meer geregeld aan welke voorwaarden de ondernemingen dienen te voldoen waar gelden worden uitgezet.
Kortheidshalve wordt hiernaar verwezen.
Zoals vermeld in paragraaf 7.4.4 geeft het Waterschapsbesluit geen specifieke voorschriften voor de waardering van als
financieel vast actief op te nemen financiële instrumenten. Hiervoor geldt dus waarderen tegen kostprijs dan wel
duurzaam lagere marktwaarde. De Ruddo stelt onder andere als voorwaarde dat alleen producten worden afgesloten
waarbij de hoofdsom tenminste aan het einde van de looptijd intact is. Tevens mogen derivaten uitsluitend worden
gebruikt ter beperking van financiële risico's, wat in ieder geval betekent dat geen open posities worden ingenomen.
Op grond van de Ruddo zal in de praktijk in principe geen sprake kunnen zijn van een duurzaam lagere marktwaarde.
Immers de hoofdsom moet aan het einde van de looptijd intact zijn. Het is van belang voor het inzicht om in de
toelichting op de balans de actuele marktwaarde van het financiële instrument te vermelden.
Indien een waterschap toch een instrument heeft afgesloten zonder hoofdsom garantie, zal alsnog een marktwaarde
moeten worden bepaald en moet zo nodig een afwaardering plaatsvinden wanneer sprake is van een duurzaam lagere
marktwaarde. Een eventuele beursnotering kan dienen als marktwaarde. In andere gevallen ligt het voor de hand om
87
7 Vaste activa
voor het bepalen van de marktwaarde terug te vallen op de algemene verslaggevingsvoorschriften voor financiële
instrumenten, zoals vastgelegd in Richtlijn voor de Jaarverslaggeving 290 Financiële instrumenten. Kortheidshalve
verwijzen wij hiervoor naar ons Handboek Externe Verslaggeving 2013.
7.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor immateriële, materiële en financiële vaste activa
Algemeen
Artikel 4.5
1.
2.
Verbonden partijen worden niet geconsolideerd in de begroting en jaarverslaggeving.
Het eerste lid is niet van toepassing op rechtspersonen die zijn opgericht ten behoeve van de in artikel 4.42, eerste
lid, eerste volzin, bedoelde activa en waarin het waterschap het volledige financieel belang alsmede de feitelijke
zeggenschap heeft.
Artikel 4.38
Op de balans worden de activa onderscheiden in vaste en vlottende activa, al naar gelang zij zijn bestemd om de
uitoefening van de werkzaamheid van het waterschap al dan niet duurzaam te dienen.
Artikel 4.40
Onder de vaste activa worden afzonderlijk opgenomen de immateriële, de materiële en de financiële vaste activa.
Artikel 4.42
1.
Tot de materiële vaste activa behoren zowel werken die in exploitatie zijn als onderhanden werken. Onder de
materiële vaste activa worden mede begrepen activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is
aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij het waterschap berust.
Artikel 4.60
1.
2.
In de toelichting op de balans wordt aangegeven volgens welke methoden en termijnen de afschrijvingen worden
berekend en wordt van iedere balanspost vermeld welke waarderingsgrondslag is gehanteerd.
Indien in de loop van het begrotingsjaar wijzigingen zijn aangebracht in de methoden en termijnen volgens welke
de afschrijvingen worden berekend, wordt in de toelichting vermeld welke wijzigingen het hier betreft en wordt
ingegaan op de redenen die tot wijziging hebben geleid.
Artikel 4.61
De aard en omvang van de aangebrachte dan wel geraamde waardeverminderingen van de leningen en vorderingen,
bedoeld in artikel 4.66, achtste lid, van de vaste activa, bedoeld in artikel 4.68, eerste lid, en van de deelnemingen en
voorraden, bedoeld in artikel 4.68, tweede lid, worden in de toelichting op de balans opgenomen.
Artikel 4.65
1.
2.
Alle vaste activa worden voor het bedrag van de investering geactiveerd.
In afwijking van het eerste lid worden bijdragen van derden die in directe relatie staan met een actief op de
waardering daarvan in mindering gebracht.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs wordt opgenomen
de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk deel van de
kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
88
7 Vaste activa
7.
8.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
Artikel 4.67
1.
2.
3.
4.
5.
6.
De afschrijvingen geschieden onafhankelijk van het resultaat van het boekjaar.
Slechts wegens gegronde redenen mogen de afschrijvingen geschieden op andere grondslagen dan die welke in
het voorafgaande begrotingsjaar zijn toegepast. De reden van de verandering wordt in de toelichting op de balans
uiteengezet. Tevens wordt inzicht gegeven in haar betekenis voor de financiële positie en voor de baten en de
lasten, aan de hand van aangepaste cijfers voor het begrotingsjaar of voor het voorafgaande begrotingsjaar.
Op vaste activa met een beperkte gebruiksduur wordt jaarlijks afgeschreven volgens een stelsel dat is afgestemd
op de verwachte toekomstige gebruiksduur.
In afwijking van het derde lid is de afschrijvingsduur voor de immateriële vaste activa, bedoeld in artikel 4.41,
eerste lid, onderdeel a, maximaal gelijk aan de looptijd van de lening.
In afwijking van het derde lid is de afschrijvingsduur voor de immateriële vaste activa, bedoeld in artikel 4.41,
eerste lid, onderdeel b, ten hoogste vijf jaar.
In afwijking van het derde lid is de afschrijvingsduur voor de immateriële vaste activa, bedoeld in artikel 4.41,
eerste lid, onderdelen c en d, ten hoogste vijf jaar, tenzij gemotiveerd wordt dat een andere periode passender is.
Artikel 4.68
1.
2.
3.
Naar verwachting duurzame waardeverminderingen van vaste activa worden onafhankelijk van het resultaat van
het boekjaar in aanmerking genomen.
Voorraden en deelnemingen worden tegen de marktwaarde gewaardeerd indien de marktwaarde lager is dan de
verkrijgings- of vervaardigingsprijs.
Een actief dat buiten gebruik wordt gesteld wordt afgewaardeerd op het moment van buitengebruikstelling, indien
de restwaarde lager is dan de boekwaarde.
Immateriële vaste activa
Artikel 4.41
1.
2.
In de toelichting op de balans worden de immateriële vaste activa gespecificeerd in:
a. afsluiten geldleningen en het saldo van agio en disagio;
b. onderzoek en ontwikkeling;
c. bijdragen aan activa in eigendom van:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. het Rijk;
4. overigen;
d. geactiveerde bijdragen aan het Rijk;
e. geactiveerde bijdragen aan openbare lichamen;
f.
overige immateriële vaste activa.
De post onderzoek en ontwikkeling wordt afzonderlijk toegelicht.
Artikel 4.63
Inzet van middelen ten behoeve van onderzoek en ontwikkeling kan worden geactiveerd indien:
a. de investering naar verwachting technisch uitvoerbaar is;
b. de investering in de toekomst nut zal genereren; en
c. de uitgaven die aan de investering zijn toe te rekenen betrouwbaar kunnen worden vastgesteld.
Artikel 4.64
Bijdragen aan activa in eigendom van derden kunnen worden geactiveerd indien:
a. sprake is van een investering door een derde;
b. de investering bijdraagt aan de publieke taak;
c. de derde zich heeft verplicht tot het daadwerkelijk investeren op een wijze zoals is overeengekomen; en
d. de bijdrage kan worden teruggevorderd, indien de derde in gebreke blijft of het waterschap anders recht kan doen
gelden op de activa die samenhangen met de investering.
89
7 Vaste activa
Materiële vaste activa
Artikel 4.42
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Tot de materiële vaste activa behoren zowel werken die in exploitatie zijn als onderhanden werken. Onder de
materiële vaste activa worden mede begrepen activa waarvoor het waterschap financiële lease-contracten is
aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij het waterschap berust.
In de toelichting op de balans worden de materiële vaste activa gespecificeerd in:
a. gronden en terreinen;
b. vervoermiddelen;
c. machines, apparaten en werktuigen;
d. bedrijfsgebouwen;
e. woonruimten;
f.
grond-, weg- en waterbouwkundige werken;
g. overige materiële vaste activa.
In de toelichting op de balans wordt van de materiële vaste activa aangegeven welke in erfpacht zijn uitgegeven.
In de toelichting op de balans wordt het verloop van de materiële vaste activa gedurende het begrotingsjaar
gespecificeerd overeenkomstig het tweede lid, met uitzondering van de werken die aan het einde van het
begrotingsjaar nog onderhanden waren, in een sluitend overzicht weergegeven. Daaruit blijkt, voor zover van
toepassing:
a. de boekwaarde aan het begin van het begrotingsjaar;
b. de investeringen of desinvesteringen;
c. de afschrijvingen;
d. bijdragen van derden direct gerelateerd aan een actief;
e. afwaarderingen wegens duurzame waardeverminderingen;
f.
de boekwaarde aan het einde van het begrotingsjaar.
In het overzicht, bedoeld in het vierde lid, worden de werken die aan het einde van het begrotingsjaar nog
onderhanden zijn als één post vermeld.
In de toelichting op de balans wordt een totaaloverzicht gegeven van alle werken die aan het begin van het
begrotingsjaar nog onderhanden waren en die lopende het jaar zijn gestart. Voor de werken die aan het einde van
het begrotingsjaar nog een restantkrediet hadden, worden de verwachtingen weergegeven over het vervolg van
deze werken.
Indien het waterschap voor de materiële vaste activa meerjarige operationele leasecontracten heeft afgesloten,
worden de daarmee verband houdende financiële verplichtingen in de toelichting op de balanspost vermeld.
Daarbij wordt ten minste weergegeven:
a. de looptijd;
b. de aard van de verplichting;
c. de daarmee gemoeide bedragen;
d. eventuele andere relevante voorwaarden.
Financiële vaste activa
Artikel 4.43
In de toelichting op de balans worden de financiële vaste activa gespecificeerd in:
a. kapitaalverstrekkingen aan:
1. bedrijven;
2. openbare lichamen;
3. overigen;
b. leningen aan:
1. ambtenaren;
2. bedrijven;
3. openbare lichamen;
4. overigen;
c. uitzettingen in ’s Rijks schatkist met een oorspronkelijke looptijd van een jaar of langer;
d. overige uitzettingen met een oorspronkelijke looptijd van een jaar of langer.
90
7 Vaste activa
Bepalingen van de Regeling beleidsvoorbereiding en verantwoording voor immateriële, materiële en financiële
vaste activa
Artikel 5
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
a. immateriële vaste activa: activa die niet stoffelijk zijn en evenmin als financiële vaste activa kunnen worden
aangemerkt;
b. materiële vaste activa: kapitaaluitgaven aan onderhanden werken en werken in exploitatie waar tegenover
bezittingen staan die niet als financiële vaste activa kunnen worden aangemerkt;
c. financiële vaste activa: aan derden beschikbaar gestelde financiële middelen met een oorspronkelijke looptijd van
één jaar en langer;
d. uitzettingen: beleggingen met een looptijd korter dan één jaar;
e. kortlopende vorderingen: vorderingen van het waterschap op en beschikbaar gestelde financiële middelen aan
derden met een looptijd korter dan één jaar;
f.
overlopende activa: vooruitbetaalde kosten die ten laste van toekomstige begrotingsjaren komen en nog te
ontvangen bedragen inzake baten die ten gunste van voorgaande perioden zijn verantwoord;
g. algemene reserves: eigen kapitaal en andere delen van het eigen vermogen waaraan door het betreffende
algemeen bestuur van het waterschap geen voorafgaande, specifieke bestemming is gegeven;
h. vaste schulden: schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer;
i.
netto-vlottende schulden: vorderingen van derden op het waterschap met een looptijd korter dan één jaar, en
j.
overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
Artikel 8
1.
2.
3.
4.
De staat van vaste activa, bedoeld in artikel 4.71, eerste lid, onderdeel d, en artikel 4.72, eerste lid, onderdeel d,
van het Besluit bevat:
a. een overzicht van de immateriële vaste activa;
b. een overzicht van de materiële vaste activa, en
c. een overzicht van de financiële vaste activa.
In het overzicht van de immateriële vaste activa worden de activa onderscheiden volgens de indeling van
artikel 4.41, eerste lid, van het Besluit en worden van deze activa de volgende gegevens vermeld:
a. stand begin begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. De aanschafprijs;
2. De cumulatieve verminderingen; en
3. De boekwaarde;
b. de mutaties in het begrotingsjaar te onderscheiden in:
1. Externe vermeerderingen;
2. Geactiveerde lasten;
3. Overige interne vermeerderingen;
4. Verkoop;
5. Ontvangen subsidies;
6. Afschrijvingen, en
7. Overige verminderingen;
c. stand einde begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. De aanschafprijs;
2. De cumulatieve verminderingen, en
3. De boekwaarde.
In het overzicht van de materiële vaste activa worden de activa onderscheiden naar activa die aan het begin van
het begrotingsjaar reeds in exploitatie zijn en activa die op dat moment nog onderhanden zijn.
In het overzicht van de materiële vaste activa worden zowel de activa in exploitatie als de activa die onderhanden
zijn onderscheiden volgens de indeling van artikel 4.42, tweede lid, van het Besluit waarbij binnen de post grond-,
weg- en waterbouwkundige werken worden onderscheiden:
a. waterkeringen;
b. watergangen, waterkwantiteitskunstwerken en gemalen;
c. zuiveringstechnische werken; zo mogelijk te onderscheiden in:
1. Transportsystemen;
2. Zuiveringsinstallaties, en
3. Slibverwerkingsinstallaties;
91
7 Vaste activa
5.
6.
d. wegen, en
e. vaarwegen en havens.
Van de in het vierde lid bedoelde activa worden de volgende gegevens weergegeven:
a. stand begin begrotingsjaar, te onderscheiden naar:
1. De aanschafprijs;
2. Het totaal van de cumulatieve afschrijvingen en bijdragen van reserves;
3. De cumulatieve subsidies die zijn ontvangen;
4. De cumulatieve waardecorrecties, en
5. De boekwaarde.
b. de mutaties in het begrotingsjaar te onderscheiden in:
1. Overname;
2. Nieuwbouw door derden;
3. Geactiveerde lasten;
4. Waardecorrectie leidend tot vermeerdering;
5. Overboeking onderhanden werk;
6. Verkoop;
7. Ontvangen subsidies;
8. Afschrijvingen, en
9. Waardecorrectie leidend tot vermindering.
c. stand einde begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. De aanschafprijs;
2. Het totaal van de cumulatieve afschrijvingen;
3. De cumulatieve subsidies die zijn ontvangen;
4. De cumulatieve waardecorrecties, en
5. De boekwaarde.
In het overzicht van de financiële vaste activa worden de activa onderscheiden volgens de indeling van artikel 4.43
van het Besluit, en worden van deze activa de volgende gegevens vermeld:
a. stand begin begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. De aanschafprijs;
2. De cumulatieve verminderingen, en
3. De boekwaarde.
b. de mutaties in het begrotingsjaar te onderscheiden in:
1. Herwaardering leidend tot vermeerdering;
2. Overige vermeerderingen;
3. Waardecorrectie leidend tot vermindering, en
4. Overige verminderingen.
c. stand einde begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. De aanschafprijs;
2. De cumulatieve verminderingen, en
3. De boekwaarde.
92
8 Voorraden
8.1 Definities en begripsomschrijvingen
De voorraden maken deel uit van de vlottende activa. De voorraden moeten in de balans uitgesplitst worden in de
volgende componenten (artikel 4.45 Waterschapsbesluit):
•
onderhanden werken voor derden;
•
grond- en hulpstoffen voor eigen gebruik.
In dit artikel wordt onderscheid gemaakt tussen de voorraden die het waterschap voor eigen gebruik aanlegt en de
onderhanden werken voor derden waarbij het waterschap in feite slechts tijdelijk intermediair is. Een voorbeeld van
deze laatste categorie is een rioolgemaal dat door het waterschap wordt gebouwd en dat na voltooiing aan een
gemeente wordt overgedragen.
Tot de balanspost behoren zowel de voorraden die fysiek aanwezig zijn als de voorraden die nog niet fysiek aanwezig
zijn, maar waar wel al voor is betaald (vooruitbetalingen).
Zaken die duurzaam dienstbaar zijn aan de activiteiten van het waterschap behoren niet tot de voorraden maar tot de
vaste activa.
8.2 Waardering
Het Waterschapsbesluit schrijft de waardering van voorraden tegen de verkrijgings- of vervaardigingsprijs voor, of
lagere marktwaarde (artikel 4.68 lid 2 Waterschapsbesluit). Voorzieningen wegens oninbaarheid worden in mindering
gebracht op de betreffende boekwaarde van de voorraad . Mocht de marktwaarde in een later stadium weer oplopen,
dan kan herstel van de oorspronkelijke kostprijs plaatsvinden.
Hogere waardering is op grond van het voorzichtigheidsbeginsel en realisatiebeginsel niet toegestaan. Als de
marktwaarde hoger is, verdient het wel aanbeveling in de toelichting op de balans melding te maken van deze
overwaarde.
8.3 Presentatie
Op grond van artikel 4.45 van het Waterschapsbesluit moet in de balans het hiervoor aangegeven onderscheid in de
voorraden worden verwerkt. Er zijn geen nadere voorschriften gegeven omtrent de toelichting op de balanspost
voorraden.
8.4 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor voorraden
Artikel 4.45
In de toelichting op de balans worden onder de voorraden afzonderlijk opgenomen:
a. onderhanden werken voor derden;
b. grond- en hulpstoffen voor eigen gebruik.
Artikel 4.61
De aard en omvang van de aangebrachte dan wel geraamde waardeverminderingen van de leningen en vorderingen,
bedoeld in artikel 4.66, achtste lid, van de vaste activa, bedoeld in artikel 4.68, eerste lid, en van de deelnemingen en
voorraden, bedoeld in artikel 4.68, tweede lid, worden in de toelichting op de balans opgenomen.
Artikel 4.61a
In de toelichting op de balans wordt vermeld:
a. het drempelbedrag voor het begrotingsjaar waarover verantwoording wordt afgelegd; en
b. voor ieder kwartaal van dat jaar, het bedrag aan middelen, bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet financiering
decentrale overheden, dat in het kader van het drempelbedrag door het waterschap buiten ’s Rijks schatkist is
aangehouden.
93
8 Voorraden
Artikel 4.68
1.
2.
3.
Naar verwachting duurzame waardeverminderingen van vaste activa worden onafhankelijk van het resultaat van
het boekjaar in aanmerking genomen.
Voorraden en deelnemingen worden tegen de marktwaarde gewaardeerd indien de marktwaarde lager is dan de
verkrijgings- of vervaardigingsprijs.
Een actief dat buiten gebruik wordt gesteld wordt afgewaardeerd op het moment van buitengebruikstelling, indien
de restwaarde lager is dan de boekwaarde.
94
9 Uitzettingen met een looptijd korter
dan 1 jaar
9.1 Definities en begripsomschrijvingen
Uitzettingen zijn volgens artikel 4.46 van het Waterschapsbesluit alle uitgezette middelen. Het RBVW geeft in artikel 5
als definitie voor uitzettingen beleggingen met een looptijd korter dan één jaar. Hieronder vallen leningen, vorderingen,
deposito’s en obligaties. Het onderscheid tussen financiële vaste activa en de uitzettingen met een rentetypische
looptijd korter dan één jaar is afgestemd op de Wet fido. Het onderscheid tussen financiële vaste activa enerzijds en de
uitzettingen anderzijds wordt bepaald door de looptijd.
9.2 Waardering
De waardering van de uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar vindt plaats tegen verkrijgings- of
vervaardigingsprijs (artikel 4.66 lid 1 Waterschapsbesluit). Het ligt voor de hand om ook voor de uitzettingen met een
looptijd korter dan één jaar de nominale waarde als waarderingsgrondslag te hanteren.
Verder is bepaald dat eventuele voorzieningen voor oninbaarheid met de boekwaarde van leningen en vorderingen
verrekend moeten worden (artikel 4.66 lid 8 Waterschapsbesluit). Dergelijke voorzieningen worden dus niet opgenomen
onder de passiva, maar als waarderingscorrectie in mindering gebracht op de boekwaarde van desbetreffende lening of
vordering.
9.3 Presentatie
In artikel 4.46 van het Waterschapsbesluit is bepaald dat in de balans onder de uitzettingen met een rentetypische
looptijd korter dan één jaar afzonderlijk worden opgenomen:
•
uitzettingen bij bedrijven;
•
uitzettingen in ’s Rijks schatkist;
•
overige uitzettingen;
•
verstrekte kasgeldleningen aan openbare lichamen;
•
overige verstrekte kasgeldleningen.
Het gaat om het maken van onderscheid in de toelichting op de balans voor de tijdelijke overtollige middelen die op
grond van het verplicht schatkistbankieren door waterschappen zijn uitgezet bij de schatkist of zijn uitgeleend aan
openbare lichamen. Onderling lenen kan aan openbare lichamen als bedoeld in de Wet financiering decentrale
overheden.
Er is met ingang van boekjaar 2014 een nieuw artikel opgenomen in het Waterschapsbesluit, artikel 4.61a, waarin een
rapportageverplichting over de benutting van het drempelbedrag, in het kader van het verplicht schatkistbankieren voor
openbare lichamen wordt geïntroduceerd. Deze wijziging vloeit voort uit de invoering van het schatkistbankieren in de
Wet financiering decentrale overheden (Wet fido). Ingevolge artikel 4.61a wordt in de toelichting op de balans het
drempelbedrag vermeld voor het begrotingsjaar waarover verantwoording wordt afgelegd en het totaal aan middelen
dat, uitsluitend in het kader van het drempelbedrag, per kwartaal van dat jaar door waterschappen buiten ’s Rijks
schatkist wordt gehouden. Het drempelbedrag is gedefinieerd als een gemiddeld bedrag per kwartaal. Dat betekent dat
het gemiddelde van het bedrag aan overtollige middelen dat waterschappen gedurende het kwartaal elke kalenderdag
buiten de schatkist heeft aangehouden niet boven het drempelbedrag mag liggen. De gevolgen van het invoeren van en
de wijze waarop het drempelbedrag kan worden benut zijn verder reeds in de toelichting van de Regeling
schatkistbankieren decentrale overheden nader toegelicht. Doordat in de toelichting op de balans per kwartaal de
middelen die buiten ’s Rijks schatkist zijn aangehouden wordt opgenomen wordt inzicht geboden in de wijze waarop het
drempelbedrag is benut.
95
9 Uitzettingen met een looptijd korter dan 1 jaar
9.4 Overige aandachtspunten
Beleggingsresultaten
Het Waterschapsbesluit biedt geen aanknopingspunten om beleggingen te waarderen tegen een actuele (markt)waarde die bóven de verkrijgingsprijs ligt. Bij beleggingen die zich concentreren op (niet gegarandeerde) waardegroei in
plaats van rendementsuitkeringen heeft dat als gevolg, dat een realisatie van positieve rendementen pas bij
vervreemding plaatsvindt.
9.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar
Artikel 4.44
Onder de vlottende activa worden afzonderlijk opgenomen de voorraden, de uitzettingen met een looptijd korter dan
één jaar, de liquide middelen, de kortlopende vorderingen en de overlopende activa.
Artikel 4.46
In de toelichting op de balans worden de uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar gespecificeerd in:
a. uitzettingen bij bedrijven;
b. uitzettingen in ’s Rijks schatkist;
c. overige uitzettingen;
d. verstrekte kasgeldleningen aan openbare lichamen;
e. overige verstrekte kasgeldleningen.
Artikel 4.61a
In de toelichting op de balans wordt vermeld:
a. het drempelbedrag voor het begrotingsjaar waarover verantwoording wordt afgelegd; en
b. voor ieder kwartaal van dat jaar, het bedrag aan middelen, bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet financiering
decentrale overheden, dat in het kader van het drempelbedrag door het waterschap buiten ’s Rijks schatkist is
aangehouden.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een
redelijk deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
Artikel 5 RBVW
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
a. immateriële vaste activa: activa die niet stoffelijk zijn en evenmin als financiële vaste activa kunnen worden
aangemerkt;
b. materiële vaste activa: kapitaaluitgaven aan onderhanden werken en werken in exploitatie waar tegenover
bezittingen staan die niet als financiële vaste activa kunnen worden aangemerkt;
c. financiële vaste activa: aan derden beschikbaar gestelde financiële middelen met een oorspronkelijke looptijd van
één jaar en langer;
96
9 Uitzettingen met een looptijd korter dan 1 jaar
d.
e.
f.
g.
h.
i.
j.
uitzettingen: beleggingen met een looptijd korter dan één jaar;
kortlopende vorderingen: vorderingen van het waterschap op en beschikbaar gestelde financiële middelen aan
derden met een looptijd korter dan één jaar;
overlopende activa: vooruitbetaalde kosten die ten laste van toekomstige begrotingsjaren komen en nog te
ontvangen bedragen inzake baten die ten gunste van voorgaande perioden zijn verantwoord;
algemene reserves: eigen kapitaal en andere delen van het eigen vermogen waaraan door het betreffende
algemeen bestuur van het waterschap geen voorafgaande, specifieke bestemming is gegeven;
vaste schulden: schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer;
netto-vlottende schulden: vorderingen van derden op het waterschap met een looptijd korter dan één jaar, en
overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
97
10 Liquide middelen
10.1 Definities en begripsomschrijvingen
De liquide middelen maken net als de voorraden, de uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar en de kortlopende
vorderingen overlopende activa, deel uit van de vlottende activa (artikel 4.44 Waterschapsbesluit).
10.2 Waardering
De liquide middelen worden gewaardeerd tegen verkrijgingsprijs (artikel 4.66 lid 1 Waterschapsbesluit).
10.3 Presentatie
In de balans worden afzonderlijk opgenomen:
•
kassaldi;
•
banksaldi;
•
girosaldi.
Er wordt een onderscheid gemaakt in de toelichting op de balans voor leningen die een medeoverheid met betrekking
tot de onderlinge leenfaciliteit is aangegaan in het kader van het verplicht schatkistbankieren. Het gaat veelal om
kasgeldleningen en rekening-courantverhoudingen.
Er is een nieuw artikel opgenomen in het Waterschapsbesluit, artikel 4.61a, waarin een rapportageverplichting over de
benutting van het drempelbedrag, in het kader van het verplicht schatkistbankieren voor openbare lichamen wordt
geïntroduceerd. Deze wijziging vloeit voort uit de invoering van het schatkistbankieren in de Wet financiering decentrale
overheden (Wet fido). Ingevolge artikel 4.61a wordt in de toelichting op de balans het drempelbedrag vermeld voor het
begrotingsjaar waarover verantwoording wordt afgelegd en het totaal aan middelen dat, uitsluitend in het kader van het
drempelbedrag, per kwartaal van dat jaar door waterschappen buiten ’s Rijks schatkist wordt gehouden. Het
drempelbedrag is gedefinieerd als een gemiddeld bedrag per kwartaal. Dat betekent dat het gemiddelde van het bedrag
aan overtollige middelen dat waterschappen gedurende het kwartaal elke kalenderdag buiten de schatkist heeft
aangehouden niet boven het drempelbedrag mag liggen. De gevolgen van het invoeren van en de wijze waarop het
drempelbedrag kan worden benut zijn verder reeds in de toelichting van de Regeling schatkistbankieren decentrale
overheden nader toegelicht. Doordat in de toelichting op de balans per kwartaal de middelen die buiten ’s Rijks
schatkist zijn aangehouden wordt opgenomen wordt inzicht geboden in de wijze waarop het drempelbedrag is benut.
10.4 Overige aandachtspunten
In de praktijk komt het voor dat positieve en negatieve bank- en girosaldi onderling worden verrekend of gesaldeerd. Dit
tegen elkaar laten wegvallen van posten kan naar de mening van Deloitte echter alleen indien zij daadwerkelijk
onderling verrekenbaar zijn. Een tweetal rekeningen bij eenzelfde bank, die onderling gecompenseerd kunnen worden
en die respectievelijk een positief en een negatief saldo vertonen, kunnen worden gesaldeerd. Voor rekeningen bij
verschillende bankinstellingen geldt dit niet.
Gesaldeerde rekeningen dienen te worden verantwoord naar hun gezamenlijke saldo. Indien dit gezamenlijke saldo een
schuld oplevert, dient verantwoording onder de vlottende passiva te geschieden en niet negatief onder de liquide
middelen.
10.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor liquide middelen
Artikel 4.44
Onder de vlottende activa worden afzonderlijk opgenomen de voorraden, de uitzettingen met een looptijd korter dan
één jaar, de liquide middelen, de kortlopende vorderingen en de overlopende activa.
98
10 Liquide middelen
Artikel 4.47
In de toelichting op de balans worden onder de liquide middelen afzonderlijk opgenomen:
a. kasmiddelen en cheques;
b. positieve rekening-courantverhouding met ’s Rijk schatkist;
c. positieve rekening-courantverhoudingen met openbare lichamen;
d. overige positieve rekening-courantverhoudingen;
e. overige bank- en girotegoeden.
Artikel 4.61a
In de toelichting op de balans wordt vermeld:
a. het drempelbedrag voor het begrotingsjaar waarover verantwoording wordt afgelegd; en
b. voor ieder kwartaal van dat jaar, het bedrag aan middelen, bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet financiering
decentrale overheden, dat in het kader van het drempelbedrag door het waterschap buiten ’s Rijks schatkist is
aangehouden.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk
deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
99
11 Kortlopende vorderingen en de
overlopende activa
11.1 Definities en begripsomschrijvingen
De kortlopende vorderingen en de overlopende activa maken deel uit van de vlottende activa (artikel 4.44
Waterschapsbesluit).
Onder de kortlopende vorderingen vallen de volgende posten:
•
vorderingen op belastingdebiteuren;
•
vorderingen als gevolg van subsidies en bijdragen;
•
overige vorderingen.
Onder de overlopende activa vallen de volgende posten:
•
de van overheidslichamen nog te ontvangen voorschotbedragen die ontstaan door voorfinanciering op uitkeringen
met een specifiek bestedingsdoel;
•
de overige nog te ontvangen bedragen en vooruitbetaalde bedragen die ten laste van volgende begrotingsjaren
komen.
Vooruitbetaalde kosten zijn kosten die reeds betaald zijn maar waarvan het nut na balansdatum valt. Voorbeeld: een
huurvergoeding van € 120.000 die betaald is over de periode 1 mei jaar 1 tot en met 30 april jaar 2; hiervan heeft
€ 80.000 betrekking op jaar 1 en € 40.000 betrekking op jaar 2. De € 40.000 voor jaar 2 wordt opgenomen als
overlopend actief op de balans per 31 december jaar 1.
Nog te ontvangen bedragen behoren te worden opgenomen onder de overlopende activa. Het betreft nog te factureren
geleverde prestaties. Voor het te vorderen bedrag is nog geen factuur/aanslag/declaratie uitgegaan maar de grondslag
voor de ‘vordering’ is al wel vóór balansdatum ontstaan. Dit geldt bijvoorbeeld voor een nog te declareren
subsidieafrekening.
De post nog te ontvangen voorschotbedragen betreft de toegezegde en gerealiseerde uitkering die door de
subsidiegever nog niet is betaald. De daadwerkelijke subsidiebetaling zal niet altijd synchroon lopen met de uitvoering
van de projecten van het waterschap die met de subsidie worden bekostigd. De projecten zijn immers vaak onderdeel
van grote projecten waaraan meer partijen deelnemen en die mede als gevolg daarvan een dynamische planning
kennen. Sommige subsidiebedragen zullen eerder dan het moment van uitgeven worden ontvangen en andere uitgaven
zullen door het waterschap moeten worden voorgefinancierd.
11.2 Waardering
De kortlopende vorderingen en de overlopende activa worden gewaardeerd tegen verkrijgingsprijs (artikel 4.66 lid 1
Waterschapsbesluit). Het ligt voor de hand om ook voor de uitzettingen met een looptijd korter dan één jaar de
nominale waarde als waarderingsgrondslag te hanteren.
Verder is bepaald dat eventuele voorzieningen voor oninbaarheid met de boekwaarde van leningen en vorderingen
verrekend moeten worden (artikel 4.66 lid 8 Waterschapsbesluit). Dergelijke voorzieningen worden dus niet opgenomen
onder de passiva, maar als waarderingscorrectie in mindering gebracht op de boekwaarde van desbetreffende lening of
vordering.
11.3 Presentatie
Op grond van het artikel 4.48 lid 1 van het Waterschapsbesluit moet inzicht worden gegeven in de voor waterschappen
belangrijkste kortlopende vorderingen, namelijk die op belastingdebiteuren en die als gevolg van subsidies en bijdragen
die dienen ter financiering van investeringen en exploitatiekosten. Omdat dit inzicht alleen volledig is als er tevens
inzicht in eventuele oninbaarheid van vorderingen is, moet op grond van het derde lid worden ingegaan op de invloed
die oninbaarheid op de waarde van de vorderingen heeft gehad.
100
11 Kortlopende vorderingen en de overlopende activa
Het Waterschapsbesluit kent, met uitzondering van de post nog te ontvangen voorschotbedragen op uitkeringen met
een specifiek bestedingsdoel, geen nadere voorschriften voor de presentatie van de overlopende activa. Het verdient
naar onze mening aanbeveling om toe te lichten hoe de overlopende activa uiteenvallen in de, naar hun aard nogal
verschillende, onderdelen vooruitbetaalde kosten en nog te ontvangen bedragen. Tevens kunnen belangrijke
individuele posten nader worden toegelicht.
In de toelichting op de balans wordt een nader onderscheid gemaakt tussen organisaties die voorschotbedragen
uitbetalen of nog zullen uitbetalen. Het gaat om een onderscheid tussen de Europese Unie, het Rijk, provincies en
overige openbare lichamen (artikel 4.49 lid 1a van het Waterschapsbesluit). De aanleiding hiervoor is onder andere dat
waterschappen subsidies ontvangen voor de versterking van de waterkeringen uit het Deltafonds van het Rijk in het
kader van het nieuwe hoogwaterbeschermingsprogramma. Deze subsidiestromen moeten kenbaar worden gemaakt in
de informatie voor het CBS.
Voor de post nog te ontvangen voorschotbedragen op uitkeringen met een specifiek bestedingsdoel geldt dat het
verloop per uitkering in de jaarrekening in een overzicht moet worden weergegeven (artikel 4.49 lid 2 van het
Waterschapsbesluit).
Uit dit overzicht dient te blijken:
•
het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
•
de toevoegingen;
•
de ontvangen bijdragen;
•
het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
11.4 Overige aandachtspunten
Over het algemeen is bij overlopende activa sprake van kortlopende posten. Langlopende (duurzame) posten dienen te
worden ondergebracht bij de vaste activa.
11.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor kortlopende vorderingen en overlopende activa
Artikel 4.44
Onder de vlottende activa worden afzonderlijk opgenomen de voorraden, de uitzettingen met een looptijd korter dan
één jaar, de liquide middelen, de kortlopende vorderingen en de overlopende activa.
Artikel 4.48
1.
2.
3.
4.
In de toelichting op de balans worden de kortlopende vorderingen gespecificeerd in:
a. vorderingen op belastingdebiteuren;
b. vorderingen als gevolg van subsidies en bijdragen;
c. overige vorderingen.
In de toelichting op de balans wordt van de kortlopende vorderingen aangegeven welke op de balansdatum:
a. direct opeisbaar zijn;
b. niet direct opeisbaar zijn.
Indien bij de waardering van de kortlopende vorderingen rekening is gehouden met oninbaarheid, wordt in de
toelichting op de balanspost vermeld wat de invloed hiervan op de waarde is geweest.
In de toelichting op de balanspost kortlopende vorderingen wordt ingegaan op de financiële risico’s die het
waterschap ten aanzien van de vorderingen loopt.
Artikel 4.49
1.
In de toelichting op de balans worden onder de overlopende activa afzonderlijk opgenomen:
a. nog te ontvangen voorschotbedragen die ontstaan door voorfinanciering op uitkeringen, waarbij onderscheid
wordt gemaakt in ontvangsten van:
1°. de Europese Unie;
2°. het Rijk;
3°. provincies;
4°. overige openbare lichamen.
b. overige nog te ontvangen bedragen alsmede de vooruitbetaalde bedragen die ten laste van volgende
begrotingsjaren komen.
101
11 Kortlopende vorderingen en de overlopende activa
2.
In de toelichting op de balans wordt per uitkering het verloop gedurende het jaar van de nog te ontvangen
voorschotbedragen, bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, in een overzicht weergegeven. Daaruit blijkt:
a. het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
b. de toevoegingen;
c. de ontvangen bedragen;
d. het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs wordt opgenomen
de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk deel van de
kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
Artikel 5 RBVW
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
a. immateriële vaste activa: activa die niet stoffelijk zijn en evenmin als financiële vaste activa kunnen worden
aangemerkt;
b. materiële vaste activa: kapitaaluitgaven aan onderhanden werken en werken in exploitatie waar tegenover
bezittingen staan die niet als financiële vaste activa kunnen worden aangemerkt;
c. financiële vaste activa: aan derden beschikbaar gestelde financiële middelen met een oorspronkelijke looptijd van
één jaar en langer
d. uitzettingen: beleggingen met een looptijd korter dan één jaar;
e. kortlopende vorderingen: vorderingen van het waterschap op en beschikbaar gestelde financiële middelen aan
derden met een looptijd korter dan één jaar;
f.
overlopende activa: vooruitbetaalde kosten die ten laste van toekomstige begrotingsjaren komen en nog te
ontvangen bedragen inzake baten die ten gunste van voorgaande perioden zijn verantwoord;
g. algemene reserves: eigen kapitaal en andere delen van het eigen vermogen waaraan door het betreffende
algemeen bestuur van het waterschap geen voorafgaande, specifieke bestemming is gegeven;
h. vaste schulden: schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer;
i.
netto-vlottende schulden: vorderingen van derden op het waterschap met een looptijd korter dan één jaar, en
j.
overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
102
12 Eigen vermogen
12.1 Definities en begripsomschrijvingen
Het eigen vermogen van een waterschap betreft het saldo van de bezittingen en de schulden. Het eigen vermogen
bestaat uit de reserves en het nog te bestemmen resultaat zoals dat volgt uit de exploitatierekening naar kostendragers
(artikel 4.51 lid 1 Waterschapsbesluit). Het nog te bestemmen resultaat wordt als afzonderlijk onderdeel van het eigen
vermogen opgenomen (artikel 4.51 lid 2 Waterschapsbesluit) op de balans. De reserves zijn te onderscheiden in de
algemene reserve, de bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie en de overige bestemmingsreserves (artikel 4.52
Waterschapsbesluit).
Een bestemmingsreserve is een reserve waaraan het algemeen bestuur een bepaalde bestemming heeft gegeven
(artikel 4.53 lid 2 Waterschapsbesluit). Dit vindt plaats in het resultaatbestemmende deel van de begroting (artikel 4.24
lid 3 onderdeel f Waterschapsbesluit) en/of de jaarrekening (artikel 4.32 lid 1 onderdeel f Waterschapsbesluit). Het
algemeen bestuur kan ook in loop van het begrotingsjaar een apart besluit nemen over reservevorming of mutaties
daarin (artikel 4.32 lid 1 onderdeel g Waterschapsbesluit).
Een bestemmingsreserve voor tariefsegalisatie is een reserve die dient om ongewenste schommelingen in de
belastingtarieven op te vangen en die niet specifiek besteed dient te worden (artikel 4.52 lid 1 onderdeel b
Waterschapsbesluit).
De algemene reserves bestaat uit het eigen kapitaal en andere delen van het eigen vermogen waaraan door het
algemeen bestuur geen voorafgaande, specifieke bestemming is gegeven (artikel 5 onderdeel g RBVW).
Kenmerkend voor reserves is, dat ze:
•
worden gevormd door bestemming van het resultaat;
•
vrij besteedbaar zijn;
•
tot het eigen vermogen behoren.
12.2 Waardering
Het eigen vermogen kent geen eigenstandige waardering. Feitelijk vormt het eigen vermogen de resultante van alle
overige in de balans opgenomen posten, die wel een eigenstandige waardering kennen.
Negatieve bestemmingsreserves zijn niet toegestaan. In feite zijn het geactiveerde tekorten die aan de creditzijde van
de balans worden opgenomen. Negatieve bestemmingsreserves passen per definitie niet bij de aard en de beoogde
betekenis van reserves: een ‘spaarpot’. Het opnemen van negatieve bestemmingsreserves leidt tot een kunstmatige
verhoging van de algemene reserve. Dat is bezwaarlijk voor het inzicht in de financiële positie. Er kan een verkeerde
signaalwerking van uitgaan. Negatieve reserves laten zien om het algemeen bestuur te confronteren met de gevolgen
van (ongewijzigd) beleid voor de financiële positie is een oneigenlijk en onjuist gebruik van reserves.
12.3 Presentatie
Het eigen vermogen moet gesplitst in de volgende onderdelen worden opgenomen in de balans (artikel 4.51 en
artikel 4.52 lid 1 Waterschapsbesluit):
a. de algemene reserve;
b. de bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie;
c. de overige bestemmingsreserves; en
d. het nog te bestemmen resultaat volgend uit de exploitatierekening naar kostendragers.
Per reserve wordt het verloop gedurende het jaar in een overzicht weergegeven. Uit dit overzicht blijken per reserve
(artikel 4.53 lid 1 Waterschapsbesluit):
•
het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
•
de interne vermeerderingen;
•
de interne verminderingen;
•
het voorstel voor de toevoegingen of onttrekking via de resultaatbestemming bij de programmarekening;
•
het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Artikel 4.53 lid 2 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat de aard, de reden en de gewenste omvang van elke
reserve, alsmede de toevoegingen en onttrekkingen afzonderlijk worden toegelicht.
103
12 Eigen vermogen
Directe toevoegingen of onttrekkingen aan reserves zijn niet toegestaan. Alle toevoegingen of onttrekkingen dienen
plaats te vinden via de resultaatbestemming. In de toelichting op artikel 4.53 van het Waterschapsbesluit is dat expliciet
vermeld. Dit betekent ook dat het direct toerekenen van rente aan reserves (bespaarde rente) niet meer is toegestaan.
Rente toerekenen kan indirect nog door een ‘rente’ te berekenen en via de resultaatbestemming dit bedrag aan de
reserves toe te voegen.
In de jaarrekening kunnen toevoegingen en onttrekkingen aan elk van de bestemmingsreserves worden verwerkt tot
maximaal het bedrag dat via de begroting(swijzigingen) door het algemeen bestuur is goedgekeurd voor de betreffende
bestemmingsreserve. Het resultaat na deze bestemmingen (het nog te bestemmen resultaat) wordt afzonderlijk
opgenomen als onderdeel van het eigen vermogen (artikel 4.51 lid 2 Waterschapsbesluit).
12.4 Overige aandachtspunten
Dekking afschrijvingslasten van investeringen
Artikel 4.65 lid 1 van het Waterschapsbesluit schrijft voor dat alle vaste activa voor het bedrag van de investering
worden geactiveerd. Dit betekent dat reserves niet in mindering mogen worden gebracht op een actief. Als er voor de
dekking van (de kapitaallasten van) investeringen toch reserves gevormd zijn kunnen deze, bij wijze van
resultaatbestemming, ten gunste van de exploitatie worden gebracht als dekking voor de kapitaallasten.
12.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor het eigen vermogen
Artikel 4.50
Onder de vaste passiva worden afzonderlijk opgenomen het eigen vermogen, de voorzieningen en de vaste schulden
met een looptijd van één jaar of langer.
Artikel 4.51
1.
2.
Het eigen vermogen bestaat uit de reserves en het nog te bestemmen resultaat volgend uit de exploitatierekening
naar kostendragers.
Het in het eerste lid bedoelde resultaat wordt afzonderlijk op de balans opgenomen als onderdeel van het eigen
vermogen.
Artikel 4.52
1.
2.
Op de balans worden de reserves onderscheiden naar:
a. algemene reserves;
b. bestemmingsreserves voor tariefsegalisatie, waaronder wordt verstaan reserves die dienen om ongewenste
schommelingen op te vangen in de belastingtarieven en niet specifiek besteed dienen te worden;
c. overige bestemmingsreserves.
Onder bestemmingsreserve wordt verstaan: een reserve waaraan het algemeen bestuur een bepaalde
bestemming heeft gegeven.
Artikel 4.53
1.
2.
In de toelichting op de balans wordt per reserve het verloop gedurende het begrotingsjaar in een overzicht
weergegeven, waaruit blijkt:
a. het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
b. interne vermeerderingen;
c. interne verminderingen;
d. het voorstel voor de toevoegingen of onttrekkingen via de resultaatbestemming bij de programmarekening;
e. het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Per reserve wordt de aard, reden, gewenste omvang, alsmede de in het eerste lid bedoelde toevoegingen en
onttrekkingen afzonderlijk toegelicht.
104
12 Eigen vermogen
Artikel 5 RBVW
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
a. immateriële vaste activa: activa die niet stoffelijk zijn en evenmin als financiële vaste activa kunnen worden
aangemerkt;
b. materiële vaste activa: kapitaaluitgaven aan onderhanden werken en werken in exploitatie waar tegenover
bezittingen staan die niet als financiële vaste activa kunnen worden aangemerkt;
c. financiële vaste activa: aan derden beschikbaar gestelde financiële middelen met een oorspronkelijke looptijd van
één jaar en langer;
d. uitzettingen: beleggingen met een looptijd korter dan één jaar;
e. kortlopende vorderingen: vorderingen van het waterschap op en beschikbaar gestelde financiële middelen aan
derden met een looptijd korter dan één jaar;
f.
overlopende activa: vooruitbetaalde kosten die ten laste van toekomstige begrotingsjaren komen en nog te
ontvangen bedragen inzake baten die ten gunste van voorgaande perioden zijn verantwoord;
g. algemene reserves: eigen kapitaal en andere delen van het eigen vermogen waaraan door het betreffende
algemeen bestuur van het waterschap geen voorafgaande, specifieke bestemming is gegeven;
h. vaste schulden: schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer;
i.
netto-vlottende schulden: vorderingen van derden op het waterschap met een looptijd korter dan één jaar, en
j.
overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
105
13 Voorzieningen
13.1 Definities en begripsomschrijvingen
Voorzieningen zijn passiefposten in de balans die een schatting geven van de voorzienbare lasten in verband met
risico’s en verplichtingen waarvan de omvang en/of het tijdstip van optreden per de balansdatum min of meer onzeker
zijn en die oorzakelijk samenhangen met de periode voorafgaande aan die datum.
Er is een drietal categorieën voorzieningen (artikel 4.54 Waterschapsbesluit), te weten:
•
voorzieningen voor verplichtingen en verliezen (onderdeel a);
•
voorzieningen voor risico’s terzake van verplichtingen en verliezen (onderdeel b);
•
voorzieningen ter egalisering van kosten (onderdeel c);
In tegenstelling tot de bepalingen in het BBV is het bij waterschappen wel verplicht om voorzieningen te vormen voor
jaarlijks terugkerende arbeidskostengerelateerde verplichtingen van een vergelijkbaar volume. De problematiek rondom
de verwerking van arbeidskostengerelateerde verplichtingen in het algemeen wordt in hoofdstuk 14 van dit handboek
behandeld.
Voorzieningen ex artikel 4.54 onderdeel a en b van het Waterschapsbesluit
Kenmerkend voor deze voorzieningen is dat:
•
deze dienen te worden gevormd door het nemen van een last;
•
deze een verplichte bestedingsrichting hebben;
•
tot het vreemd vermogen behoren.
Het gaat bij die voorzieningen om min of meer onzekere verplichtingen die te zijner tijd tot schulden kunnen leiden,
zoals juridische claims in afwachting van een uitspraak van de rechter en dergelijke, of om voorzieningen die een
schatting betreffen van de lasten voortvloeiend uit risico’s die samenhangen met de bedrijfsvoering, zoals
rechtsgedingen, reorganisaties en dergelijke. Posten als schulden en transitoria vallen niet onder het begrip
voorzieningen omdat daarbij geen onzekerheid bestaat over de omvang van de verplichting.
Voorzieningen ex artikel 4.54 onderdeel c van het Waterschapsbesluit
Deze voorzieningen worden gevormd ter egalisering van in de tijd onregelmatig gespreide kosten, zoals groot
onderhoud. Op facultatieve basis kunnen dergelijke voorzieningen worden gevormd, mits:
•
sprake is van kosten die in een volgend begrotingsjaar zullen worden gemaakt maar waarvan de oorsprong wel
(mede) ligt in het begrotingsjaar of in een voorafgaand begrotingsjaar;
•
de voorziening strekt tot gelijkmatige verdeling van de lasten over een aantal begrotingsjaren.
Het gaat dan over (toekomstige) lasten waar het waterschap niet ‘onderuit’ kan. Hierbij valt met name te denken aan het
cyclisch (terugkerend) onderhoud van kapitaalgoederen zoals wegen, waterwegen en gebouwen. Het vormen van een
voorziening is in dit geval niet verplicht; er kan ook voor gekozen worden de ongelijkmatig gespreide lasten in de
komende begrotingsjaren te nemen als ze zich manifesteren.
Als wordt besloten tot het instellen van een voorziening dient wel aan een aantal eisen te worden voldaan. De
voorzieningen die worden gevormd om de (groot) onderhoudslasten van een kapitaalgoed over een aantal jaren te
egaliseren moeten worden onderbouwd, bijvoorbeeld op basis van een beheerplan van het desbetreffende
kapitaalgoed. Dit beheerplan dient periodiek te worden geactualiseerd. Een periodiciteit van ten minste eenmaal in de
vier jaar wordt aanbevolen.
Het beheerplan dient financieel te zijn getoetst. Tevens moeten het beheerplan, de stand van de voorziening en de
dotatie eraan op elkaar aansluiten. Indien geen onderbouwing bijvoorbeeld in de vorm van een (recent) beheerplan
aanwezig is, is het vormen van een voorziening voor groot onderhoud niet toegestaan. Wel is het dan mogelijk om een
bestemmingsreserve te vormen.
Voor de gevolgen van toekomstige gebeurtenissen, die niet in causale relatie staan tot het bedrijfsgebeuren in de
periode voorafgaande aan de balansdatum, kunnen geen voorzieningen worden gevormd.
106
13 Voorzieningen
13.2 Waardering
Voorzieningen dienen naar beste schatting dekkend te zijn voor de achterliggende verplichtingen en risico’s. Ze mogen
niet groter of kleiner zijn dan de geschatte omvang van verplichtingen of risico’s waarvoor ze zijn ingesteld. Het is
daarom ook niet toegestaan om rente toe te rekenen aan voorzieningen tenzij er sprake is van een voorziening die
tegen contante waarde is gewaardeerd. Toevoegingen moeten altijd toereikend zijn voor de tijdige opbouw van de
noodzakelijke omvang van de voorziening.
Toevoegingen aan of vrijval van voorzieningen vloeien dus altijd voort uit het aanpassen aan het noodzakelijke niveau.
Een voorziening wordt tegen contante waarde gewaardeerd als het tijdsaspect een betekenisvolle rol speelt. Bij de
bepaling van de hoogte van de jaarlijkse toevoeging aan de voorziening wordt dan uitgegaan van een lagere omvang
dan de omvang die de voorziening over enige tijd moet hebben. Deze lagere omvang is dan gelijk aan de te zijner tijd
noodzakelijke omvang, verminderd met de (rente)toevoegingen die in de loop der tijd – tot het moment van verschuldigd
zijn – zullen plaatsvinden.
13.3 Presentatie
In de toelichting op de balans wordt elke voorziening afzonderlijk vermeld overeenkomstig de volgende rubricering
(artikel 4.55 lid 1 Waterschapsbesluit):
•
Voorzieningen voor arbeidsgerelateerde verplichtingen;
•
Voorzieningen voor baggeren en saneren van waterlopen;
•
Voorzieningen voor overige onderhoudswerkzaamheden;
•
Voorzieningen sale and lease back-overeenkomsten;
•
Voorzieningen voor claims van ingezetenen en bedrijven;
•
Overige voorzieningen.
Per voorziening worden de aard, reden en gewenste omvang alsmede de toevoegingen en onttrekkingen afzonderlijk
toegelicht (artikel 4.55 lid 3 Waterschapsbesluit). Het verloop gedurende het jaar wordt de voorziening in een overzicht
weergegeven. Daaruit blijken (artikel 4.55 lid 2 Waterschapsbesluit):
•
het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
•
vermeerderingen als gevolg van rentetoevoeging;
•
overige interne vermeerderingen;
•
interne verminderingen;
•
externe verminderingen;
•
saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Het vormen van een voorziening, dan wel een dotatie aan een reeds bestaande voorziening (overige interne
vermindering), dient als last in het betreffende begrotingsjaar te worden opgenomen. De aanwending van (een gedeelte
van) een voorziening (externe verminderingen) wordt rechtstreeks ten laste van de voorziening geboekt. Op deze wijze
wordt voorkomen dat bedragen twee maal als last worden genomen.
Onder interne verminderingen worden de bedragen verantwoord die ten gunste van de exploitatierekening vrijvallen als
blijkt dat een voorziening te omvangrijk of in het geheel niet meer noodzakelijk is.
Voorzieningen kunnen niet negatief zijn. Immers, voorzieningen dienen naar beste schatting dekkend te zijn voor de
achterliggende verplichtingen en risico’s.
13.4 Overige aandachtspunten
Instelling voorzieningen
Het algemeen bestuur heeft bij het vaststellen van voorzieningen weinig ruimte voor het maken van keuzen
(allocatiefunctie): voorzieningen hebben immers een verplichtend karakter (artikel 4.54 Waterschapsbesluit). Formeel
dient het algemeen bestuur de betreffende lasten echter wel te autoriseren. Dit kan echter geen reden zijn om
noodzakelijke voorzieningen niet in de jaarrekening te verwerken, omdat daardoor het getrouwe beeld geschaad wordt.
Als het geautoriseerde totaal van de begroting lopende het jaar wordt overschreden door een ontoereikende omvang
van een voorziening, is daarvoor een door het algemeen bestuur vast te stellen begrotingswijziging nodig (artikel 4.26
Waterschapsbesluit). Een dagelijks bestuur heeft hiertoe geen bevoegdheid, hoewel zij uiteraard wel het besluit van het
algemeen bestuur voorbereidt. Als het lastenbedrag van het totaal van de begroting niet wordt overschreden omdat er
meevallers zijn op andere onderdelen van de begroting, is er geen begrotingswijziging nodig, tenzij er sprake is van een
belangrijke beleidswijziging. Daarbij speelt het oordeel van het algemeen bestuur over de politieke gevoeligheid van het
onderwerp een rol.
107
13 Voorzieningen
Overigens zullen in de praktijk afspraken worden gemaakt tussen het algemeen bestuur en het dagelijks bestuur over
de wijze waarop wordt omgegaan met overschrijding en onderschrijding van begrotingsposten, om te voorkomen dat
het algemeen bestuur bij iedere wijziging van in de begroting opgenomen bedragen geraadpleegd moet worden. Zo is
het voorstelbaar dat zodanige afspraken worden gemaakt dat bij verschuivingen van bedragen binnen het totale bedrag
dat voor een programma is vastgesteld, geen hernieuwde vaststelling van het programma en derhalve geen
begrotingswijziging nodig is, tenzij een dergelijke verschuiving het gevolg is van een relevante beleidswijziging. Het
algemeen bestuur zal in dat laatste geval het gewijzigde programma opnieuw willen vaststellen. Ook is het voorstelbaar
dat het algemeen bestuur het dagelijks bestuur een bepaalde marge verleent om het totaalbedrag van een programma
te overschrijden zonder voorafgaande toestemming van het algemeen bestuur. Het dagelijks bestuur zal in een dergelijk
geval de hiervoor benodigde financiële ruimte elders binnen de begroting moeten vinden en hierover achteraf aan het
algemeen bestuur rapporteren.
Schattingen en hun implicaties
Het gebruik maken van schattingen is een essentieel element bij het opstellen van jaarrekeningen. De getrouwheid van
de jaarrekening wordt daardoor niet aangetast. Het schattingselement speelt bij voorzieningen in het bijzonder een rol,
aangezien voorzieningen naar hun aard een groter onzekerheidselement kennen dan de meeste andere balansposten.
Een van de vereisten voor de vorming van een voorziening is echter wel, dat een betrouwbare schatting kan worden
gemaakt van de omvang van de verplichting. Kan dat niet, dan past slechts een vermelding als niet in de balans
opgenomen verplichting. Als met betrekking tot verplicht te vormen voorzieningen – in redelijkheid – een betrouwbare
schatting gemaakt kan worden, dan behoord dat ook daadwerkelijk te gebeuren. De vorming van een voorziening kan
niet achterwege blijven omdat een schatting (nog) niet gemaakt is. Dat moet dan alsnog gebeuren.
De best mogelijke schatting van de voor de afwikkeling noodzakelijke bedragen wordt als voorziening opgenomen.
Daarbij wordt rekening gehouden met alle relevante (potentiële) omstandigheden; in voorkomende gevallen ook
gebeurtenissen na balansdatum. Ervaringen in soortgelijke omstandigheden zullen in acht genomen worden. Ook
rapporten van onafhankelijke deskundigen kunnen soms een rol spelen. Het oordeel van de leiding is uiteindelijk
bepalend voor de schattingen. Zijn meerdere uitkomsten denkbaar dan wordt de meest waarschijnlijke variant als beste
schatting in aanmerking genomen.
In voorkomende gevallen is denkbaar dat geen meest waarschijnlijke variant kan worden aangegeven, maar slechts
een reeks van mogelijke uitkomsten. In dat geval dient de voorziening gesteld te worden op het gemiddelde van de
reeks van mogelijke uitkomsten. Het is in dat geval niet toegestaan om het hoogste of laagste bedrag uit de reeks als
voorziening op te nemen.
Onderscheid schulden, voorzieningen, niet uit de balans blijkende verplichtingen en de
paragraaf weerstandsvermogen
Voor alle duidelijkheid is hierna een overzicht opgenomen van de wijze waarop schulden c.q. verplichtingen dienen te
worden verwerkt in de jaarrekening:
•
Als het bedrag van een bestaande verplichting vast staat (dus niet onzeker is) dient een schuld in de balans te
worden opgenomen en geen voorziening.
•
Cruciaal voor het treffen van een voorziening is dat er per balansdatum een verplichting of een reëel risico op het
ontstaan van een verplichting (1) bestaat waarvan de precieze omvang (2) onzeker is maar wel redelijkerwijs te
schatten. De beste schatting wordt als balanspost opgenomen. Het is niet toegestaan om de noodzakelijke
vorming van een voorziening voor bestaande verplichtingen achterwege te laten op grond van beleidsmatige
overwegingen. Wel kan de toelichting inhoudelijk soms worden beperkt teneinde in nog lopende onderhandelingen
met derden niet te worden geschaad.
•
Als voldoende betrouwbaar slechts een bandbreedte van een verplichting kan worden geraamd, dan dient een
voorziening te worden getroffen voor de laagste waarde van de bandbreedte. In de toelichting op de opgenomen
voorziening wordt dan uiteengezet in hoeverre tegenvallers denkbaar zijn. Het is in een dergelijk geval niet
toegestaan om een voorziening te treffen voor de hoogst denkbare waarde.
•
Als tijdstippen van geschatte toekomstige uitgaven onzeker zijn, dan kan de contante waarde van die uitgaven niet
voldoende betrouwbaar worden vastgesteld. In dat geval dient niet tegen contante waarde gewaardeerd te worden
doch tegen nominale waarde.
•
Verplichtingen die onvoldoende betrouwbaar geraamd kunnen worden, worden opgenomen als niet in de balans
opgenomen verplichting, zo mogelijk met een duiding van hun potentiële omvang.
•
In de paragraaf Weerstandvermogen van het jaarverslag behoren de risico’s aan bod te komen die niet (geheel)
door een voorziening zijn afgedekt. Dan kan het dus gaan om:
•
algemene risico’s waarvoor geen voorziening getroffen pleegt te worden;
108
13 Voorzieningen
•
•
voorzieningen die niet getroffen zijn omdat ter zake (nog) geen betrouwbare raming gemaakt kon worden
(dergelijke posten worden tevens gememoreerd als niet in de balans opgenomen verplichting);
risico’s die mogelijk een getroffen voorziening zullen overstijgen omdat slechts voor het minimum van een
mogelijke bandbreedte een voorziening is getroffen. Een dergelijk eventueel risico surplus wordt tevens toegelicht
bij de wel getroffen voorziening.
13.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor voorzieningen
Artikel 4.50
Onder de vaste passiva worden afzonderlijk opgenomen het eigen vermogen, de voorzieningen en de vaste schulden
met een looptijd van één jaar of langer.
Artikel 4.54
Voorzieningen worden gevormd wegens:
a. verplichtingen en verliezen waarvan de omvang op de balansdatum onzeker is, doch redelijkerwijs te schatten;
b. op de balansdatum aanwezige risico’s ter zake van bepaalde te verwachten verplichtingen of verliezen waarvan de
omvang redelijkerwijs is te schatten;
c. kosten die in een volgend begrotingsjaar zullen worden gemaakt, indien het maken van die kosten zijn oorsprong
mede vindt in het begrotingsjaar of in een voorafgaand begrotingsjaar en de voorziening strekt tot gelijkmatige
verdeling van lasten over een aantal begrotingsjaren.
Artikel 4.55
1.
2.
3.
In de toelichting op de balans wordt elke voorziening afzonderlijk vermeld, overeenkomstig de volgende
rubricering:
a. voorzieningen voor arbeidsgerelateerde verplichtingen;
b. voorzieningen voor baggeren en saneren van waterlopen;
c. voorzieningen voor overige onderhoudswerkzaamheden;
d. voorzieningen sale and lease back-overeenkomsten;
e. voorzieningen voor claims van ingezetenen en bedrijven;
f.
overige voorzieningen.
Per voorziening wordt het verloop gedurende het begrotingsjaar in een overzicht weergegeven, waaruit blijkt dat:
a. het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
b. vermeerderingen als gevolg van rentetoevoeging;
c. overige interne vermeerderingen;
d. interne verminderingen;
e. externe verminderingen;
f.
saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Per voorziening wordt de aard, reden en gewenste omvang, alsmede de in het tweede lid bedoelde toevoegingen
en onttrekkingen afzonderlijk toegelicht.
109
14 Arbeidskosten gerelateerde
verplichtingen
14.1 Definities en begripsomschrijvingen
In tegenstelling tot de verslaggevingsvoorschriften voor gemeenten en provincies (BBV), die aangeven dat voor
arbeidskosten gerelateerde verplichtingen van een jaarlijks vergelijkbaar volume geen voorziening getroffen mogen
worden of op andere wijze een verplichting mag worden opgenomen, dienen waterschappen wel arbeidskosten
gerelateerde verplichtingen in de jaarrekening tot uitdrukking te brengen. Dit betekent ook dat er jaarlijks een
verplichting wordt gevormd voor vakantiegeld en vakantiedagen. Dergelijke verplichtingen volgen ook voort uit
artikel 374, boek 2 BW.
Enkele voorbeelden van deze arbeidskosten gerelateerde verplichten zijn:
•
Pensioenen bestuurders;
•
Wachtgelden;
•
Verlofdagen;
•
Salaris non-actieven;
•
Jubileumuitkeringen;
•
Vakantiegelden.
14.2 Waardering
Voor deze specifieke categorie voorzieningen gelden geen afwijkende waarderingsvoorschriften. Voor de van
toepassing zijnde regelgeving wordt verwezen naar hoofdstuk 13 (voorzieningen) van dit handboek.
14.3 Presentatie
Voor deze specifieke categorie voorzieningen gelden geen afwijkende presentatie-voorschriften. Voor de van
toepassing zijnde regelgeving wordt verwezen naar hoofdstuk 13 (voorzieningen) van dit handboek.
14.4 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor arbeidskosten gerelateerde verplichtingen
Artikel 4.55
1.
2.
3.
In de toelichting op de balans wordt elke voorziening afzonderlijk vermeld, overeenkomstig de volgende
rubricering:
a. voorzieningen voor arbeidsgerelateerde verplichtingen;
b. voorzieningen voor baggeren en saneren van waterlopen;
c. voorzieningen voor overige onderhoudswerkzaamheden;
d. voorzieningen sale and lease back-overeenkomsten;
e. voorzieningen voor claims van ingezetenen en bedrijven;
f.
overige voorzieningen.
Per voorziening wordt het verloop gedurende het begrotingsjaar in een overzicht weergegeven, waaruit blijkt:
a. het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
b. vermeerderingen als gevolg van rentetoevoeging;
c. overige interne vermeerderingen;
d. interne verminderingen;
e. externe verminderingen;
f.
saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Per voorziening wordt de aard, reden en gewenste omvang, alsmede de in het tweede lid bedoelde toevoegingen
en onttrekkingen afzonderlijk toegelicht.
110
15 Vaste schulden met een looptijd van
één jaar of langer
15.1 Definities en begripsomschrijvingen
Schulden zijn op balansdatum bestaande en qua omvang vaststaande verplichtingen die gewoonlijk door uitstroom van
middelen worden afgewikkeld. De benaming van en het onderscheid tussen vaste en netto-vlottende schulden is
afgestemd op de Wet fido (toelichting op artikel 4.50 van het Waterschapsbesluit):
•
er wordt gesproken over vaste schulden in plaats van langlopende;
•
het onderscheid tussen vaste en netto-vlottende schuld is gelegd bij één jaar.
15.2 Waardering
De waardering van vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer geschiedt tegen nominale waarde
(artikel 4.66 lid 7 Waterschapsbesluit).
15.3 Presentatie
De schulden moeten ten minste in de volgende categorieën worden gesplitst (artikel 4.56 Waterschapsbesluit):
a. obligatieleningen van:
1. andere openbare lichamen;
2. overigen;
b. onderhandse leningen van:
1. openbare lichamen;
2. binnenlandse pensioenfondsen en verzekeringsinstellingen;
3. binnenlandse banken en overige financiële instellingen;
4. binnenlandse bedrijven;
5. overige binnenlandse sectoren;
6. buitenlandse instellingen, fondsen, banken, bedrijven en overige sectoren;
c. door derden belegde gelden;
d. financiële derivaten als bedoeld in artikel 1, onderdeel c, van de Wet financiering decentrale overheden, op vaste
schulden;
e. langlopende financiële leaseverplichtingen;
f.
waarborgsommen.
Vaste schulden zijn schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer (RBVW
artikel 5 onder h). Een lening of verplichting die eenmaal tot de balanspost 'vaste schulden' is gerekend, blijft deel van
deze balanspost uitmaken, ook al wordt de resterende looptijd op een gegeven moment korter dan één jaar.
Geldleningen die zijn afgesloten met een oorspronkelijke looptijd van bijvoorbeeld tien jaar worden voor de gehele
looptijd geboekt onder de vaste schulden (Regeling beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen, toelichting
op artikel 5 onderdeel h). De in een volgend jaar te betalen aflossing op vaste schulden blijft dus onderdeel van de
vaste schulden.
In de toelichting op de balans moet de rentelast voor het begrotingjaar worden vermeld van alle categorieën waarin de
vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer dienen te worden gespecificeerd.
De toelichting op de vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer dient verder aan te geven voor welke
schulden zakelijke zekerheid is gesteld en in welke vorm dat is gebeurd. Voor zover dit noodzakelijk is voor het inzicht,
wordt in de toelichting op de balans vermeld ten aanzien van welke schulden het waterschap zich, al dan niet
voorwaardelijk, heeft verbonden tot het bezwaren van goederen.
Het Waterschapsbesluit regelt in de artikelen 4.56 en 4.58 dat in de toelichting op de balans wel de derivaten op vaste
schulden en kort lopende leningen worden opgenomen. Een waterschap is derhalve wél gehouden om, indien derivaten
worden gebruikt, deze in de toelichting op de balans te specificeren. In lijn met de nadere invulling die aan het prudent
gebruik van derivaten in de Ruddo worden gesteld, is geregeld dat in de toelichting op de balans (dus in de
jaarrekening) tenminste de voornaamste kenmerken van gebruikte derivaten worden opgenomen. De
uitvoeringsinformatie met betrekking tot de jaarverslaggeving bestaat voor de vaste schulden met een looptijd van één
111
15 Vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer
jaar of langer uit de staat van vaste schulden (artikel 4.72 lid 1 onderdeel e Waterschapsbesluit). In de regeling
beleidsvoorbereiding en verantwoording waterschappen (RBVW, artikel 11) is aangegeven dat in de staat van de vaste
schulden de volgende gegevens worden vermeld:
a. restant boekwaarde aan het begin van het begrotingsjaar;
b. de mutaties in het begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. vermeerderingen;
2. verminderingen als gevolg van gewone aflossingen, en
3. verminderingen als gevolg van extra aflossingen;
c. restant boekwaarde aan het einde van het begrotingsjaar;
d. de aflossingsverplichting in het volgende begrotingsjaar, en
e. de gemiddelde rentevoet en resterende looptijd, die beiden als gewogen gemiddelde worden berekend.
15.4 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer
Artikel 4.50
Onder de vaste passiva worden afzonderlijk opgenomen het eigen vermogen, de voorzieningen en de vaste schulden
met een looptijd van één jaar of langer.
Artikel 4.56
1.
2.
3.
4.
5.
In de toelichting op de balans worden onder de vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer
gespecificeerd in:
a. obligatieleningen van:
1. andere openbare lichamen;
2. overigen;
b. onderhandse leningen van:
1. openbare lichamen;
2. binnenlandse pensioenfondsen en verzekeringsinstellingen;
3. binnenlandse banken en overige financiële instellingen;
4. binnenlandse bedrijven;
5. overige binnenlandse sectoren;
6. buitenlandse instellingen, fondsen, banken, bedrijven en overige sectoren;
c. door derden belegde gelden;
d.
financiële derivaten als bedoeld in artikel 1, onderdeel c, van de Wet financiering decentrale overheden, op
vaste schulden;
e. langlopende financiële leaseverplichtingen;
f.
waarborgsommen.
In de toelichting op de balans wordt de rentelast voor het begrotingsjaar vermelde van alle in het eerste
lid genoemde groepen van vaste schulden.
In de toelichting op de balans wordt aangegeven voor welke schulden zakelijke zekerheid is gesteld en in welke
vorm dat is gebeurd,
Voor zover dit noodzakelijke wordt geacht voor het verschaffen inzicht, wordt in de toelichting op de balans
vermeld ten aanzien van welke schulden het waterschap zich, al dan niet voorwaardelijk, heeft verbonden tot het
bezwaren van goederen.
Indien een waterschap een financieel derivaat als bedoeld in het eerste lid, onderdeel d, hanteert, wordt in de
toelichting op de balans in ieder geval vermeld:
a. de naam en rating van de financiële onderneming waarbij het derivaat is afgesloten;
b. het type en de belangrijkste kenmerken van het derivaat en de hoogte en de looptijd van de
financieringsbehoefte waaraan het derivaat kan worden toegerekend; en
c. in het geval van een niet-effectieve positie als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel k, van het Besluit
begroting en verantwoording provincies en gemeenten, in welk opzicht daarvan sprake is, de maatregelen die zijn
genomen om die positie ongedaan te maken en de termijn die daarvoor naar verwachting nodig is.
112
15 Vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk
deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
Artikel 5 RBVW
Voor toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
h. vaste schulden: schulden van het waterschap met een oorspronkelijke looptijd van één jaar of langer.
Artikel 11 RBVW
In de staat van vaste schulden, bedoeld in artikel 4.71, eerste lid, onderdeel g, en artikel 4.72, eerste lid onder e, van
het Waterschapsbesluit worden de vaste schulden onderscheiden volgens de indeling van artikel 4.56, eerste lid, van
het Waterschapsbesluit en worden van deze schulden de volgende gegevens vermeld:
a. restant boekwaarde aan het begin van het begrotingsjaar;
b. de mutaties in het begrotingsjaar, te onderscheiden in:
1. vermeerderingen;
2. verminderingen als gevolg van gewone aflossingen, en
3. verminderingen als gevolg van extra aflossingen;
c. restant boekwaarde aan het einde van het begrotingsjaar;
d. de aflossingsverplichting in het volgende begrotingsjaar, en
e. de gemiddelde rentevoet en resterende looptijd, die beiden als gewogen gemiddelde worden berekend.
113
16 Netto-vlottende schulden met een
looptijd korter dan één jaar
16.1 Definities en begripsomschrijvingen
Schulden zijn op balansdatum bestaande en qua omvang vaststaande verplichtingen die gewoonlijk door uitstroom van
middelen worden afgewikkeld. De benaming van en het onderscheid tussen vaste en netto-vlottende schulden is
afgestemd op de Wet fido (toelichting op artikel 4.50 van het Waterschapsbesluit):
•
er wordt gesproken over vaste schulden in plaats van langlopende;
•
het onderscheid tussen vaste en netto-vlottende schuld is gelegd bij één jaar.
In de RBVW (artikel 5 onder i) worden netto-vlottende schulden omschreven als vorderingen van derden op het
waterschap met een looptijd korter dan één jaar.
Een essentieel kenmerk van vreemd vermogen en daarmee van netto-vlottende schulden is, dat er voor het waterschap
een verplichting bestaat. Een verplichting is een plicht of verantwoordelijkheid jegens een derde om op een bepaalde
manier te handelen of te presteren. In de balans worden alleen huidige verplichtingen opgenomen. Zo geeft een
beslissing van het algemeen bestuur om te gaan investeren in bijvoorbeeld de aankoop van een gebouw geen
aanleiding tot het ontstaan van een verplichting.
Indien schulden verband houden met een te ontvangen contraprestatie, dan reikt de omvang van de schuld per
balansdatum gewoonlijk niet verder dan de per die datum geleverde prestatie(s). Zo levert bijvoorbeeld het geven van
een onderhoudsopdracht slechts een schuld op indien en voor zover het desbetreffende onderhoud daadwerkelijk vóór
balansdatum is uitgevoerd.
16.2 Waardering
De waardering van vaste schulden met een looptijd van één jaar of langer geschiedt tegen nominale waarde
(artikel 4.66 lid 7 Waterschapsbesluit).
16.3 Presentatie
De netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar worden opgenomen onder de vlottende passiva
(artikel 4.57 Waterschapsbesluit).
Volgens artikel 4.58 van het Waterschapsbesluit moeten de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één
jaar in de volgende categorieën worden gesplitst:
a. kasgeldleningen aangegaan bij openbare lichamen;
b. overige kasgeldleningen;
c. negatieve rekening-courantverhouding met ’s Rijk schatkist;
d. negatieve rekening-courantverhoudingen met openbare lichamen;
e. overige negatieve rekening-courantverhoudingen;
f.
financiële derivaten als bedoeld in artikel 1, onderdeel c, van de Wet financiering decentrale overheden, op
kortlopende geldleningen;
g. negatieve bank- en girosaldi;
h. schulden aan leveranciers;
i.
schulden in verband met te betalen belastingen, sociale en pensioenpremies;
j.
overige kortlopende schulden.
Indien een waterschap een financieel derivaat als bedoeld in het eerste lid, onderdeel f, hanteert, wordt in de toelichting
op de balans in ieder geval vermeld:
a. de naam en rating van de financiële onderneming waarbij het derivaat is afgesloten;
b. het type en de belangrijkste kenmerken van het derivaat en de hoogte en de looptijd van de financieringsbehoefte
waaraan het derivaat kan worden toegerekend; en
c. in het geval van een niet-effectieve positie als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel k, van het Besluit begroting
en verantwoording provincies en gemeenten, in welk opzicht daarvan sprake is, de maatregelen die zijn genomen
om die positie ongedaan te maken en de termijn die daarvoor naar verwachting nodig is.
114
16 Netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar
Het Waterschapsbesluit regelt in de artikelen 4.56 en 4.58 dat in de toelichting op de balans wel de derivaten op vaste
schulden en kort lopende leningen worden opgenomen. Een waterschap is gehouden om, indien derivaten worden
gebruikt, deze in de toelichting op de balans te specificeren. In lijn met de nadere invulling die aan het prudent gebruik
van derivaten in de Ruddo worden gesteld, is geregeld dat in de toelichting op de balans (dus in de jaarrekening)
tenminste de voornaamste kenmerken van gebruikte derivaten worden opgenomen. Zo wordt daarin in ieder geval
opgenomen, de naam en rating van de financiële onderneming waarbij het derivaat is afgesloten, het type en de
belangrijkste kenmerken van het derivaat alsmede de hoogte en de looptijd van de financieringsbehoefte waaraan het
derivaat kan worden toegerekend. De voornaamste kenmerken van een derivaat die moeten worden opgenomen zijn
de start- en de afwikkelingsdatum van het financiële derivaat en de lening waarvoor het derivaat is afgesloten, de
looptijd van de lening en het derivaat, de onderliggende waarde van het derivaat in relatie tot de lening, de aard van de
eventuele contractuele bijstortverplichtingen en eventuele bijzondere clausules van het derivaat.
Wanneer sprake is van een niet-effectieve positie* dient de toelichting op de balans informatie te bevatten over de aard
en reden van de niet-effectieve positie, over de maatregelen die zijn genomen om die ongedaan te maken, de
verwachting hoe lang die situatie gaat duren en of er eventueel een nieuw derivaat wordt ingezet om de positie effectief
te maken.
*Niet-effectieve positie: situatie waarin de onderliggende waarde en looptijd van een financieel derivaat niet
overeenkomt met de financieringsbehoefte waar het derivaat betrekking op heeft.
16.4 Overige aandachtspunten
Rechten en verplichtingen die voortvloeien uit eenzelfde overeenkomst worden niet in de balans opgenomen indien en
voor zover noch het waterschap noch de tegenpartij op de balansdatum heeft gepresteerd. Verwerking geschiedt wel
als de te ontvangen en te leveren prestaties niet (meer) met elkaar in evenwicht zijn.
Het verstrekken van opdrachten aan derden (op basis van een genomen besluit) is niet voldoende om een verplichting
op te nemen in de jaarrekening:
•
Is door de derde geheel of gedeeltelijk gepresteerd vóór balansdatum, dan wordt de corresponderende schuld voor
dat deel opgenomen.
•
Is er vóór balansdatum nog niet gepresteerd, dan wordt er geen schuld verwerkt.
Alleen voor nog niet betaalde prestaties die door derden in het boekjaar zijn geleverd, dient derhalve een schuld te
worden opgenomen.
Budgetoverschotten behoren niet als netto-vlottende schuld te worden verantwoord, aangezien zij niet voldoen aan het
criterium verplichting. Zij maken deel uit van het resultaat en kunnen door het algemeen bestuur via
resultaatbestemming worden gedoteerd aan een bestemmingsreserve.
16.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar
Artikel 4.57
Onder de vlottende passiva worden afzonderlijk opgenomen de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan
één jaar en de overlopende passiva.
Artikel 4.58
1.
In de toelichting op de balans worden de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar
gespecificeerd in:
a. kasgeldleningen aangegaan bij openbare lichamen;
b. overige kasgeldleningen;
c. negatieve rekening-courantverhouding met ’s Rijk schatkist;
d. negatieve rekening-courantverhoudingen met openbare lichamen;
e. overige negatieve rekening-courantverhoudingen;
f.
financiële derivaten als bedoeld in artikel 1, onderdeel c, van de Wet financiering decentrale overheden, op
kortlopende geldleningen;
g. negatieve bank- en girosaldi;
h. schulden aan leveranciers;
i.
schulden in verband met te betalen belastingen, sociale en pensioenpremies;
j.
overige kortlopende schulden.
115
16 Netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan één jaar
2.
Indien een waterschap een financieel derivaat als bedoeld in het eerste lid, onderdeel f, hanteert, wordt in de
toelichting op de balans in ieder geval vermeld:
a. de naam en rating van de financiële onderneming waarbij het derivaat is afgesloten;
b. het type en de belangrijkste kenmerken van het derivaat en de hoogte en de looptijd van de
financieringsbehoefte waaraan het derivaat kan worden toegerekend; en
c. in het geval van een niet-effectieve positie als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel k, van het Besluit
begroting en verantwoording provincies en gemeenten, in welk opzicht daarvan sprake is, de maatregelen die
zijn genomen om die positie ongedaan te maken en de termijn die daarvoor naar verwachting nodig is.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk
deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
Artikel 5 RBVW
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
a. netto-vlottende schulden: vorderingen van derden op het waterschap met een looptijd korter dan één jaar, en
b. overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
116
17 Overlopende passiva
17.1 Definities en begripsomschrijvingen
Overlopende passiva zijn verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend begrotingsjaar
tot betaling komen. De overlopende passiva omvatten tevens de van de Europese en Nederlandse overheidslichamen
ontvangen maar nog niet bestede voorschotbedragen voor uitkeringen met een specifiek bestedingsdoel die dienen ter
dekking van lasten van volgende begrotingsjaren. Daarnaast worden overige vooruitontvangen bedragen die ten gunste
van volgende begrotingsjaren komen, ook onder de overlopende passiva opgenomen.
Een essentieel kenmerk van vreemd vermogen en daarmee van overlopende passiva is dat er voor het waterschap een
verplichting bestaat. Een verplichting is een plicht of verantwoordelijkheid jegens een derde om op een bepaalde manier
te handelen of te presteren. In de balans worden alleen huidige verplichtingen opgenomen. Zo geeft een beslissing van
het algemeen bestuur om te investeren in bijvoorbeeld de aankoop van een gebouw geen aanleiding tot het ontstaan
van een verplichting.
17.2 Waardering
De waardering van overlopende passiva geschiedt tegen nominale waarde (artikel 4.66 lid 7 Waterschapsbesluit).
17.3 Presentatie
De overlopende passiva worden opgenomen onder de vlottende passiva (artikel 4.59 Waterschapsbesluit). Voor de van
EU, Rijk, provincies of overige openbare lichamen ontvangen maar nog niet bestede voorschotbedragen geldt dat in de
toelichting een overzicht moet worden opgenomen, waaruit per uitkering blijkt:
•
het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
•
de toevoegingen;
•
de vrijgevallen bedragen;
•
het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
In de toelichting op de balans wordt een nader onderscheid gemaakt tussen organisaties die voorschotbedragen
uitbetalen of nog zullen uitbetalen. Het gaat om een onderscheid tussen de Europese Unie, het Rijk, provincies en
overige openbare lichamen (artikel 4.59 lid 1b van het Waterschapsbesluit). De aanleiding hiervoor is onder andere dat
waterschappen subsidies ontvangen voor de versterking van de waterkeringen uit het Deltafonds van het Rijk in het
kader van het nieuwe hoogwaterbeschermingsprogramma. Deze subsidiestromen moeten kenbaar worden gemaakt in
de informatie voor het CBS.
Bijdragen ontvangen van overige organisaties vallen niet onder de werking van dit artikel. Het ligt in de rede om
dergelijke subsidies op gelijke wijze te presenteren.
17.4 Overige aandachtspunten
Het Waterschapsbesluit gaat niet nader in op het begrip overlopende passiva. In de RJ, die een nadere uitwerking
geven aan Titel 9 Boek 2 BW (‘De jaarrekening en het jaarverslag’) is het volgende opgenomen over overlopende
passiva (RJ 258.102):
Overlopende passiva kunnen, naast de van overheidslichamen ontvangen maar nog niet bestede voorschotbedragen,
betreffen:
•
Vooruitontvangen bedragen voor baten die ten gunste van volgende perioden komen, bijvoorbeeld voor
contributies en abonnementen bij verenigingen respectievelijk uitgevers van periodieken en voor uitkeringen met
een specifiek bestedingsdoel.
•
Nog te betalen bedragen (eventueel geschat) ter zake van lasten die aan een verstreken periode zijn toegerekend,
zoals telefoonkosten, kosten van energie, lopende rente op schulden en dergelijke. Deze overlopende passiva
kunnen ook onder de schulden in de balans worden opgenomen.
Rechten en verplichtingen die voortvloeien uit eenzelfde overeenkomst worden niet in de balans opgenomen indien en
voor zover noch het waterschap noch de tegenpartij op de balansdatum heeft gepresteerd. Verwerking geschiedt wel
als de te ontvangen en te leveren prestaties niet (meer) met elkaar in evenwicht zijn.
117
17 Overlopende passiva
Het verstrekken van opdrachten aan derden (op basis van een genomen besluit) is niet voldoende om een verplichting
op te nemen in de jaarrekening:
•
Is door de derde geheel of gedeeltelijk gepresteerd vóór balansdatum, dan wordt de corresponderende schuld voor
dat deel opgenomen.
•
Is er vóór balansdatum nog niet gepresteerd, dan wordt er geen schuld verwerkt.
Alleen voor nog niet betaalde prestaties die door derden in het boekjaar zijn geleverd, dient derhalve een schuld te
worden opgenomen.
Budgetoverschotten behoren niet als overlopende passiva te worden verantwoord, aangezien zij niet kwalificeren als
verplichting. Zij maken deel uit van het resultaat en kunnen door het algemeen bestuur via resultaatbestemming worden
gedoteerd aan een bestemmingsreserve.
17.5 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor overlopende passiva
Artikel 4.57
Onder de vlottende passiva worden afzonderlijk opgenomen de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan
één jaar en de overlopende passiva.
Artikel 4.59
1.
2.
In de toelichting op de balans worden onder de overlopende passiva gespecificeerd in:
a. verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend begrotingsjaar tot betaling
komen;
b. de ontvangen voorschotbedragen voor uitkeringen die dienen ter dekking van lasten van volgende
begrotingsjaren, waarbij onderscheid wordt gemaakt in ontvangsten van:
1. de Europese Unie;
2. het Rijk;
3. provincies;
4. overige openbare lichamen;
c. overige vooruit ontvangen bedragen die ten bate van volgende begrotingsjaren komen.
In de toelichting op de balans wordt per uitkering het verloop gedurende het jaar van de ontvangen
voorschotbedragen, bedoeld in het eerste lid onder b, in een overzicht weergegeven, waaruit blijkt:
a. het saldo aan het begin van het begrotingsjaar;
b. de toevoegingen;
c. de vrijgevallen bedragen;
d. het saldo aan het einde van het begrotingsjaar.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk
deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde, met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
118
17 Overlopende passiva
Artikel 5 RBVW
Voor de toepassing van de artikelen 8, tot en met 13 wordt verstaan onder:
j.
overlopende passiva: verplichtingen die in het begrotingsjaar zijn opgebouwd en die in een volgend jaar tot
betaling komen.
119
18 Overige bepalingen inzake de balans
18.1 Inzicht vereiste
De jaarverslaggeving wordt vastgesteld met inachtneming van hetgeen omtrent de financiële positie op de balansdatum
is gebleken tussen het moment van opmaken van de verslaggeving en het tijdstip van vaststelling daarvan, voor zover
deze aanvullende informatie onontbeerlijk is voor het in artikel 4.3 Waterschapsbesluit bedoelde inzicht (artikel 4.28
Waterschapsbesluit). Dit geldt ook als deze inzichten zijn verkregen ná 31 december, maar vóór het vaststellen van de
jaarstukken.
18.2 Buiten de balans opgenomen borg- en garantstellingen
18.2.1 Definities en begripsomschrijvingen
Bij een borgstelling wordt altijd waarborg voor een bepaald bedrag verleend. Bij garantstellingen kan in principe ook een
garantstelling worden gedaan zonder een maximumbedrag aan te geven (algemene garantstelling).
18.2.2 Presentatie
In de toelichting op de balans wordt het bedrag opgenomen waartoe aan natuurlijke personen of rechtspersonen
borgstellingen of garantiestellingen zijn verstrekt (artikel 4.37 lid 1 Waterschapsbesluit). In de toelichting op de balans
worden de borgstellingen gespecificeerd naar de aard van de geldleningen. Per specificatie wordt vermeld (artikel 4.37
lid 2 Waterschapsbesluit):
1. het oorspronkelijk bedrag van de gewaarborgde geldlening;
2. het percentage van het leningbedrag waarvoor borgstelling is verleend;
3. het restantbedrag van de lening bij aanvang van het begrotingsjaar;
4. het restantbedrag van de lening aan het eind van het begrotingsjaar.
Het spreekt voor zich dat ook de risico’s ter zake van gewaarborgde geldleningen in de toelichting worden vermeld.
In de toelichting op de balans wordt een specificatie opgenomen van de garantstellingen (artikel 4.37 lid 3
Waterschapsbesluit).
In de toelichting wordt ook opgenomen het totaalbedrag van de betalingen die inzake de borg- en garantstelling zijn
gedaan tot en met het eind van het begrotingsjaar (artikel 4.37 lid 4 Waterschapsbesluit). Een algemene garantstelling
kan niet op een maximumbedrag worden gewaardeerd. Indien er een algemene garantstelling is gegeven, dient dit in
de toelichting op de balans expliciet te worden vermeld.
Voor zover het noodzakelijk is voor het te verschaffen inzicht, wordt in de toelichting op de balans vermeld ten aanzien
van welke borgstellingen en garantstellingen het waterschap zich, al dan niet voorwaardelijk, heeft verbonden tot het
bezwaren van goederen (artikel 4.37 lid 5 Waterschapsbesluit).
18.3 Belangrijke financiële verplichtingen
In de toelichting op de balans worden de niet in de balans opgenomen belangrijke financiële verplichtingen vermeld
waaraan het waterschap voor toekomstige jaren is gebonden (artikel 4.62 Waterschapsbesluit). Dit betreft meerjarige
financiële verplichtingen, bijvoorbeeld langlopende huurcontracten of leasecontracten. In de verordening ex artikel 108
Waterschapswet kan worden aangegeven boven welk grensbedrag verplichtingen in ieder geval in de toelichting op de
balans moeten worden opgenomen.
De Commissie BBV, adviseert in de kadernota rechtmatigheid 2015 waterschappen om meerjarige contracten, die
bijvoorbeeld moeten voldoen aan Europese aanbestedingsregels, in de toelichting op de jaarrekening bij de ‘niet uit de
balans blijkende verplichtingen’ op te nemen voor het volle bedrag waarover het contract, dat de basis vormt voor de
investering, is afgesloten. Bij de desbetreffende jaarrekening wordt het volle bedrag van de investering/aanbesteding
door de accountant dan eenmalig meegenomen in de rechtmatigheidscontrole. In de volgende jaren behoeft dan niet
meer te worden gekeken naar de rechtmatigheid van deze investering/aanbesteding.
120
18 Overige bepalingen inzake de balans
18.4 Wetgeving
Bepalingen van het Waterschapsbesluit voor overige bepalingen inzake de balans
Artikel 4.28
De jaarverslaggeving wordt vastgesteld met inachtneming van hetgeen omtrent de financiële positie op de balansdatum
is gebleken tussen het moment van opmaken van de verslaggeving en het tijdstip van vaststelling daarvan, voor zover
deze aanvullende informatie onontbeerlijk is voor het in artikel 4.3 bedoelde inzicht.
Artikel 4.36
1.
2.
In de balans worden naast de cijfers per balansdatum tevens de cijfers van de balans van het vorige begrotingsjaar
opgenomen.
Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld ten aanzien van de balans, de posten en de
toelichting.
Artikel 4.37
1.
2.
3.
4.
5.
Het bedrag waartoe aan natuurlijke en rechtspersonen borgstellingen of garantstellingen zijn verstrekt wordt niet in
de balans, maar in de toelichting op de balans opgenomen.
In de toelichting op de balans worden de borgstellingen, bedoeld in het eerste lid, gespecificeerd naar de aard van
de geldleningen, waarbij per specificatie wordt vermeld:
a. het oorspronkelijk bedrag van de gewaarborgde geldlening;
b. het percentage van het leningbedrag waarvoor borgstelling is verleend;
c. het restantbedrag van de lening bij aanvang van het begrotingsjaar;
d. het restantbedrag van de lening aan het eind van het begrotingsjaar.
In de toelichting op de balans wordt een specificatie opgenomen van de garantstellingen als bedoeld in het eerste
lid.
In de toelichting wordt het totaalbedrag opgenomen van de betalingen die inzake de borg- en garantstelling zijn
gedaan tot en met het eind van het begrotingsjaar.
Voor zover dit noodzakelijk is voor het te verschaffen inzicht, wordt in de toelichting op de balans vermeld ten
aanzien van welke borgstellingen en garantstellingen, bedoeld in het eerste lid, het waterschap zich, al dan niet
voorwaardelijk, heeft verbonden tot het bezwaren van goederen.
Artikel 4.38
Op de balans worden de activa onderscheiden in vaste en vlottende activa, al naar gelang zij zijn bestemd om de
uitoefening van de werkzaamheid van het waterschap al dan niet duurzaam te dienen.
Artikel 4.39
Op de balans worden de passiva onderscheiden in vaste en vlottende passiva.
Artikel 4.40
Onder de vaste activa worden afzonderlijk opgenomen de immateriële, de materiële en de financiële vast activa.
Artikel 4.44
Onder de vlottende activa worden afzonderlijk opgenomen de voorraden, de uitzettingen met een looptijd korter dan
één jaar, de liquide middelen en de overlopende activa.
Artikel 4.50
Onder de vaste passiva worden afzonderlijk opgenomen het eigen vermogen, de voorzieningen en de vaste schulden
met een looptijd van één jaar of langer.
Artikel 4.57
Onder de vlottende passiva worden afzonderlijk opgenomen de netto-vlottende schulden met een looptijd korter dan
één jaar en de overlopende passiva.
Artikel 4.60
De aard en omvang van de aangebrachte dan wel geraamde waardeverminderingen van de leningen en vorderingen,
bedoeld in artikel 4.66, achtste lid, van de vaste activa, bedoeld in artikel 4.68, eerste lid, en van de deelnemingen en
voorraden, bedoeld in artikel 4.68, tweede lid, worden in de toelichting op de balans opgenomen.
121
18 Overige bepalingen inzake de balans
Artikel 4.62
In de toelichting op de balans worden de niet in de balans opgenomen belangrijke financiële verplichtingen vermeld
waaraan het waterschap voor toekomstige jaren is verbonden.
Artikel 4.66
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Activa worden gewaardeerd op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs, met inachtneming van artikel 4.65,
tweede lid.
De verkrijgingsprijs omvat de inkoopprijs en de bijkomende kosten.
De vervaardigingsprijs omvat de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten
welke rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. In de vervaardigingsprijs kan worden
opgenomen de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief kan worden toegerekend. Een redelijk
deel van de kosten van ondersteunende diensten van het waterschap kan in de vervaardigingsprijs worden
opgenomen.
Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van eerste uitgifte als verkrijgingsprijs. Gronden in
eeuwigdurende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde.
Activa waarvoor het waterschap financiële leasecontracten is aangegaan en waarbij het economisch eigendom bij
het waterschap berust, worden op basis van de nominale waarde gewaardeerd.
Van activa waarvan de bestemming verandert, wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de
toelichting op de balans opgenomen.
Passiva worden gewaardeerd tegen de nominale waarde met uitzondering van voorzieningen die tegen contante
waarde zijn gewaardeerd alsmede het eigen vermogen.
Bij de waardering van financiële vaste activa, uitzettingen met een looptijd korter dan een jaar, kortlopende
vorderingen en overlopende activa wordt rekening gehouden met oninbaarheid.
122
Deloitte
Professional Practice Department
Wilhelminakade 1
3072 AP Rotterdam
Postbus 2031
3000 CA Rotterdam
Nederland
Tel:
Fax:
+31 (0)88 288 1802
+31 (0)88 288 9924
www.deloitte.nl
Deloitte refers to one or more of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, a UK private company limited by guarantee (“DTTL”), its network of member
firms, and their related entities. DTTL and each of its member firms are legally separate and independent entities. DTTL (also referred to as
“Deloitte Global”) does not provide services to clients. Please see www.deloitte.nl/about for a more detailed description of DTTL and its member
firms.
Deloitte provides audit, consulting, financial advisory, risk management, tax and related services to public and private clients spanning multiple
industries. With a globally connected network of member firms in more than 150 countries and territories, Deloitte brings world-class capabilities
and high-quality service to clients, delivering the insights they need to address their most complex business challenges. Deloitte’s more than
220,000 professionals are committed to making an impact that matters.
This communication contains general information only, and none of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, its member firms, or their related entities
(collectively, the “Deloitte network”) is, by means of this communication, rendering professional advice or services. No entity in the Deloitte
network shall be responsible for any loss whatsoever sustained by any person who relies on this communication.
© 2015 Deloitte The Netherlands