managementvennootschap

www.vdvaccountants.be
VDV
ACCOUNTANTS
B
V
B
A
ACCOUNTANTS & BELASTINGCONSULENTEN
PIETER DEVLOO
ZAAKVOERDER-VENNOOT
ERKEND ACCOUNTANT
&
BELASTINGCONSULENT
ERKENDE ADVIESINSTANTIE
STARTERSCHEQUES
WWW.VDVACCOUNTANTS.BE
9520 – VLIERZELE
TOMT 4
9000 – GENT
VOSKENSLAAN 127
MANAGEMENTVENNOOTSCHAP
TEL.
053/77 66 66
FAX
053/77 66 60
E-MAIL
[email protected]
1
www.vdvaccountants.be
Inleiding .............................................................................................................................................. 4
Begrip.................................................................................................................................................. 4
Burgerrechterlijke aspecten bij het opstellen van overeenkomst................................................ 6
Managementovereenkomst : contract van aanneming of lastgeving ? .................................... 6
Doel van de managementvennootschap .................................................................................. 7
Wat met een algehele volmacht?.............................................................................................. 7
Gelden de regels van ontslag ? ................................................................................................ 8
Bezoldiging afhankelijk van winst van de opdrachtgever? ....................................................... 9
Positieve motieven bij werken met een managementvennootschap ......................................... 10
Sociale motieven ............................................................................................................................ 10
Fiscale en financiële motieven ....................................................................................................... 11
Tariefverschil .............................................................................................................................. 11
Werken met minimum twee belastingplichtigen ......................................................................... 13
Inkomensspreiding...................................................................................................................... 14
Opnames in rekening courant................................................................................................. 15
Verkoop van privé - vermogensbestanddelen aan de vennootschap..................................... 16
Verhuur van privé - vermogensbestanddelen......................................................................... 17
Toekennen van een dividend.................................................................................................. 18
Toekennen van een interest ................................................................................................... 19
Toekennen van extralegale pensioenen................................................................................. 19
Inkoop eigen aandelen............................................................................................................ 20
Kapitaalvermindering .............................................................................................................. 20
Vereffening van de vennootschap .......................................................................................... 21
Motieven in het licht van een eventuele opvolging ........................................................................ 22
Voordelen op het vlak van de successierechten .................................................................... 22
Mogelijkheid tot verankering van een familiaal patrimonium .................................................. 22
Motieven van juridische aard ......................................................................................................... 23
Aansprakelijkheid van de bestuurders........................................................................................ 23
Invloed van wet op de corporate governance ............................................................................ 24
Is een rechtspersoon bestuurder, dan moet een vaste vertegenwoordiger aangesteld worden
................................................................................................................................................ 24
Delegatie aan directiecomité verzacht aansprakelijkheid ....................................................... 25
Ook een rechtspersoon mag zaakvoerder zijn van een BVBA............................................... 25
Negatieve motieven bij werken met een managementvennootschap........................................ 27
Keuze vennootschapsvorm ............................................................................................................ 28
Inkomstenbelasting ................................................................................................................. 28
Registratie- en successierechten............................................................................................ 28
Vennootschapsrecht ............................................................................................................... 28
Managementvennootschap : btw-plichtig of niet ?...................................................................... 31
Managementvennootschap in combinatie met holding............................................................... 32
Waarom is de holdingconstructie aantrekkelijk?..................................................................... 32
Nadelen holding ? ................................................................................................................... 32
Waarom combinatie van managementvennootschap met holding ?...................................... 33
Problematiek intern gerealiseerde meerwaarden op aandelen .............................................. 33
Managementvennootschap in combinatie met patrimonium...................................................... 34
Gezinswoning en fiscaal statuut ............................................................................................. 34
2
www.vdvaccountants.be
Wat zegt de sociale wetgeving ?.................................................................................................... 37
Taak van manager .................................................................................................................. 37
Mandaat van bestuurder ......................................................................................................... 38
Wat zegt de fiscale rechtspraak ? .................................................................................................. 39
Negatieve rechtspraak ................................................................................................................... 40
Rb Gent, 24 juni 1999 : managementvennootschap zonder bestuurdersmandaat.................... 40
Situatieschets.......................................................................................................................... 40
Standpunt fiscus : belastbaar in hoofde van natuurlijk persoon ............................................. 40
Standpunt Bp : afgestane vergoeding is een beroepskost ..................................................... 40
Rb. Antwerpen, 18 mei 1999 : eenmanszaak en managementvennootschap........................... 42
Situatieschets.......................................................................................................................... 42
Standpunt fiscus : facturen te vaag . Prestaties niet bewezen geacht ................................... 42
Standpunt Hof : fiscus gelijk : Facturen te vaag ..................................................................... 42
Standpunt schilder : non bis in idem-principe ......................................................................... 43
Besluit : ................................................................................................................................... 43
Rb. Antwerpen, 22 juni 1999: bezoldiging als natuurlijk persoon en als vennootschap ............ 43
Situatieschets :........................................................................................................................ 43
Standpunt fiscus : prestaties niet bewezen op basis van art. 49 W.I.B. 1992 ........................ 44
Standpunt belastingplichtige : prestaties voor “gepresteerde diensten”................................. 44
Terecht .................................................................................................................................... 45
Rb. Brussel, 9 april 2004 : Prestaties als manager werden niet gewezen ................................. 45
Situatie .................................................................................................................................... 45
Standpunt fiscus: prestaties werden geleverd als bestuurder ................................................ 45
Standpunt rechtbank : geeft fiscus gelijk. Prestaties werden niet gewezen ........................... 46
Besluit : uitermate streng arrest .............................................................................................. 46
Positieve rechtspraak ..................................................................................................................... 47
Rb. Gent 26 feb 2002 : Bestuurdersvergoedingen sowieso aftrekbaar ..................................... 47
Situatieschets.......................................................................................................................... 47
Standpunt fiscus : art. 49 WIB 92 niet voldaan....................................................................... 47
Standpunt belastingplichtige : wel tegenprestatie................................................................... 47
Standpunt rechtbank Gent 26 feb 2002 : Bestuurdersvergoedingen sowieso aftrekbaar ...... 48
Rb. Antwerpen, 9 september 2003 : Bp gelijk . Prestaties wel bewezen ................................... 49
Situatie .................................................................................................................................... 49
Standpunt fiscus : niet aftrekbare beroepskost....................................................................... 49
Standpunt hof : Bp krijgt gelijk . .............................................................................................. 50
Rb. Antwerpen, 07 maart 2006 : op basis van artikel 26 W.I.B wel aftrekbaar .......................... 50
Situatie .................................................................................................................................... 50
Standpunt fiscus : niet aftrekbare kost.................................................................................... 51
Standpunt belastingplichtige : wel aftrekbare kost op basis van art. 26 W.I.B. ...................... 51
Standpunt Rechtbank : fiscus mag aftrek niet weigeren op basis van art. 26 W.I.B. ............. 51
3
www.vdvaccountants.be
Inleiding
Het verschil tussen een goede en een slechte onderneming wordt vaak gemaakt door het
management.
Voor het bestuur van een vennootschap mag een vennootschap haar bestuurder bezoldigen. In
naamloze vennootschappen dienen bestuurders minstens om de zes jaar benoemd te worden.
Maar de tijd is voorbij dat een manager als loontrekkende verbonden is met de te managen
vennootschap.
Managers ontdekten de techniek van de managementvennootschap. Via een vennootschap bieden
zij hun diensten aan.
• Daardoor zijn zij niet langer persoonlijk aansprakelijk. Hun vennootschap verstrekt immers de
diensten. Die heeft zo goed als altijd de beperkte aansprakelijkheid.
•
Daarnaast geeft de vennootschap hun de mogelijkheid een vermogen op te bouwen binnen de
vennootschap tegen een voordeliger tarief. Om dat de realiseren stuurt de managementvennootschap facturen naar de onderneming waaraan de diensten worden geleverd.
Dergelijke vennootschappen zijn een veel gebruikte techniek geworden. Denk maar aan een
algemeen directeur die voorheen als bediende in een onderneming werkte. Bij mutatie naar een nieuw
bedrijf besluit hij niet langer als weddetrekkende deze activiteit uit te oefenen. Hij gaat dit doen als
zelfstandige met een vennootschap. Via een managementvennootschap zijn zelfs crisismanagers in te
huren.
Begrip
•
Een managementovereenkomst is een overeenkomst waardoor een persoon het geheel of een
deel van het beleid van een onderneming tegen betaling toevertrouwt aan een andere persoon.
Van dergelijke overeenkomst is ook sprake als een onderneming zich verbindt, tegen vergoeding,
de operationele leiding over een andere onderneming geheel of gedeeltelijk op zich te nemen
(VAN CROMBRUGGE, S., Ondernemingscoöperatie, nr. 123 en 124).
Deze overeenkomst wordt zelden gesloten tussen de onderneming en een natuurlijk persoon. De
contracterende partij is vaak een andere vennootschap waar de manager een
meerderheidsbelang in heeft. Zo slaagt men er in zijn inkomsten binnen een vennootschap te
genereren.
•
Zo’n overeenkomst is duidelijk verschillend van een bestuurdersmandaat.
•
Bestuurders zijn lasthebbers van de vennootschap die de vennootschap besturen (art. 53
Venn.W.).
Zij moeten er voor zorgen dat alle handelingen worden gesteld die nodig of dienstig zijn om
het doel van de vennootschap te verwezenlijken. Met uitzondering van die handelingen die
voorbehouden zijn aan de algemene vergadering van de vennootschap.
•
Bestuurders vertegenwoordigen de vennootschap ook jegens derden (art. 54 Venn.W.).
Ook deze bestuurdersmandaten worden niet zelden uitgeoefend, niet als natuurlijk persoon, doch
als vennootschap. De ene vennootschap wordt dan bestuurder in de andere vennootschap. De
vergoeding daarvoor komt dan ook toe aan die andere vennootschap en blijft buiten de wurggreep
van de Belgische personenbelasting.
4
www.vdvaccountants.be
Een managementvennootschap kan in elk geval nooit daden van bestuur in de
exploitatievennootschap omvatten, want die kunnen enkel door de bestuurders worden gesteld,
ingevolge de orgaantheorie.
Daden van bestuur dienen dus gesteld te worden in functie van het mandaat van bestuurder en niet
in functie van een dienstverleningsovereenkomst. In het algemeen kan gesteld worden dat er zich
geen problemen zouden mogen stellen in zoverre de vergoedingen van de bestuurdersvennootschappen verantwoord en niet overdreven zijn. Naarmate de vergoedingen hoger liggen,
vergroot de kans op discussie.
Een natuurlijk persoon die onbezoldigd bestuurder is in een vennootschap en tegelijk in een
managementvennootschap prestaties aanrekent, wekt de aandacht; Het komt de administratie
merkwaardig over wanneer een natuurlijk persoon gratis werkt of goedkoper.
5
www.vdvaccountants.be
Burgerrechterlijke aspecten bij het opstellen van overeenkomst
Tot enkele jaren geleden, leken de mogelijkheden van de managementvennootschap onbeperkt.
Het gebruik ervan vindt voornamelijk inspiratie in fiscale en sociaalrechtelijke motieven, maar soms
ook in de doelstelling om eigen aansprakelijkheid te beperken. De intentie volstaat echter niet om de
voordelen ervan te kunnen genieten, de feitelijke omstandigheden zijn bepalend. Om nietigheid
tegen te gaan, zijn in de eerste plaats de burgerrechtelijke regels van belang.
De managementvennootschap is te definiëren als de vennootschap die met een andere vennootschap
een overeenkomst heeft gesloten om over deze laatste het management te voeren. Deze definitie
is echter te eenvoudig om alle vragen te beantwoorden.
Zo is het niet noodzakelijk dat een vennootschap als manager functioneert. Dit kan net zo goed een
natuurlijke persoon zijn. De vraag rijst naar de grenzen van de bevoegdheid van de manager
binnen de uitoefening van zijn taak van beheer.
Managementovereenkomst : contract van aanneming of lastgeving ?
De managemenovereenkomst wordt meestal beschouwd als een vorm van aanneming van werk of
als lastgeving.
•
Een aanneming definieert men als de overeenkomst waarbij een partij zich verbindt om voor een
andere partij een bepaald werk te doen of een bepaalde dienst te verrichten tegen de betaling van
een prijs. De aannemer is hierbij onafhankelijk.
•
Bij lastgeving daarentegen handelt de lasthebber in naam en voor rekening van de
opdrachtgever. Beide kwalificaties gelden. Aan de hand van de bepalingen van de overeenkomst
en de feitelijke invulling zal de aard blijken. De meeste managementovereenkomsten zijn ruim
gesteld en beantwoorden aan de figuur van de lastgeving. Ook in de rechtsleer wint deze
kwalificatie veld.
De bepaling van de kwalificatie is belangrijk om de draagwijdte te bepalen van het bestuur door de
managementvennootschap.
•
Bij aanneming kan die opdracht immers enkel beperkt zijn tot het verrichten van die materiële
handelingen die het voorwerp zijn van de managementovereenkomst. In dat geval moet de
managementvennootschap zich beperken tot bijvoorbeeld het geven van bestuursadvies of het
verrichten van een bepaalde taak, zoals het vinden van een koper voor een bepaald goed.
De aannemer mag geenszins rechtshandelingen stellen in naam en voor rekening van de
opdrachtgever. Het gebeurt niet vaak dat de managementvennootschap enkel bepaalde materiële
handelingen moet stellen.
In geval van aanneming zal de opdrachtgever niet verbonden zijn door de handelingen van de
aannemer : deze laatste kan immers geen handelingen stellen in naam en voor rekening van de
opdrachtgever, maar enkel in zijn eigen naam en voor zijn eigen rekening.
•
De taak van de managementvennootschap zal vaak ruimer zijn waardoor de figuur van de
lastgeving, waarbij dit wel allemaal mag, meer gepast lijkt.
Bij lastgeving wordt de lastgever tegenover andere partijen beschouwd als vertegenwoordigd.
6
www.vdvaccountants.be
Er is ook een onderscheid te maken volgens de aard van de beëindiging van de overeenkomst.
Beide partijen, zowel lasthebber als lastgever, kunnen het contract van lastgeving eenzijdig
beëindigen.
•
Enkel wanneer de lasthebber de overeenkomst eenzijdig beëindigd, zal in principe een
vergoeding verschuldigd zijn aan de lastgever. Wanneer de lastgever de overeenkomst eenzijdig
beëindigt, is in principe geen vergoeding verschuldigd.
•
In het geval van aanneming zal bij eenzijdige beëindiging door de opdrachtgever een vergoeding
verschuldigd zijn.
Ook bestaat er een onderscheid op vlak van beperking van de bezoldiging :
•
Belangrijk is dat de rechtbank de bezoldiging bij een lastgeving kan nagaan en kan matigen.
•
Bij aanneming is dit niet het geval. Welk beheer kan de managementvennootschap waarnemen?
Wanneer een vennootschap haar bestuur wil overlaten aan een managementvennootschap is de
omvang van de bestuursopdracht bepalend.
Doel van de managementvennootschap
Een te ruime omschrijving van de opdracht van de managementvennootschap zal leiden tot
nietigheid. Naar Belgisch recht is het verboden om het volledige beheer of de controle over een
vennootschap over te laten aan een derde.
Dit verbod is ingegeven door het vereiste vennootschapsbelang bij het beheer van een vennootschap.
Daarnaast speelt ook het feit dat er een specifieke regelgeving bestaat voor bestuurders van een
vennootschap met specifieke waarborgen.
Hiervan zou geen sprake meer zijn wanneer het beheer volledig is overgelaten aan een andere
vennootschap. Toch verdient deze uitspraak enige nuancering. In het kader van meer
groepsgeoriënteerde vennootschappen geldt het eigen vennootschapsbelang slechts in geringere
mate ten voordele van het groepsbelang. Binnen dit kader kan ook de managementvennootschap
meer macht krijgen toebedeeld.
Een nauwkeurige omschrijving van de bestuursopdracht bij de redactie van de overeenkomst blijft
aangewezen.
Wat met een algehele volmacht?
Wanneer te uitgebreide volmachten zouden zijn verleend aan de managementvennootschap komt
deze handelwijze in conflict met het Wetboek Vennootschappen, dat uitgaat van het belang van de
vennootschap, van de aandeelhouders en van andere belanghebbenden.
Hoewel het Wetboek Vennootschappen zelf voorziet in een uitgebreide statutaire
delegatiemogelijkheid van het dagelijkse bestuur en van de vertegenwoordiging qua bestuur
(artikel 525 W. Venn.) blijft dit voor het dagelijkse bestuur beperkt tot die handelingen die het
dagelijkse bestaan van de vennootschap eisen of die zowel wegens hun gering belang als wegens de
noodzakelijkheid van een snelle oplossing de tussenkomst van de raad van bestuur zelf niet
rechtvaardigen.
Een beperkte delegatie is wel toelaatbaar. Hiervoor is geen verwijzing in de statuten nodig. Vereist
is wel dat deze delegatie beperkt is in omvang én in duur.
Bepaalde bevoegdheden die exclusief toebehoren aan een ander orgaan, bijvoorbeeld aan de raad
van bestuur van de vennootschap, kan men niet delegeren. Zo is bijvoorbeeld de verplichting om de
jaarrekening neer te leggen exclusief voorbehouden aan de raad van bestuur. Bij delegatie van deze
bevoegdheden aan de managementvennootschap, zal de overeenkomst nietig zijn.
7
www.vdvaccountants.be
De opdrachtgevende vennootschap moet dus bijzonder op haar hoede zijn bij het toestaan van
delegaties. Zelfs wanneer de exclusieve bevoegdheden correct zijn toebedeeld en dus niet
gedelegeerd zijn, moet de delegatie beperkt blijven. Zo niet, kan de managementvennootschap niet
geldig optreden.
Gelden de regels van ontslag ?
Mandaat van bestuurder
Bestuurders van een NV worden benoemd door de algemene vergadering voor een periode van
maximum zes jaar. Herbenoeming is mogelijk, tenzij de statuten dat uitsluiten. Bestuurders van een
NV kunnen echter op elk moment in de loop van hun mandaat worden afgezet. Dat is een
fundamenteel principe waarvan men niet kan afwijken. Men noemt dat het principe van de ad nutumafzetbaarheid van de bestuurders van een NV. Een eenvoudige beslissing van de algemene
vergadering (genomen met gewone meerderheid van stemmen) is daartoe voldoende. En een
motivering van het ontslag is niet eens vereist.
Concreet betekent dit dat u als bestuurder enkel met zekerheid onafzetbaar bent wanneer u zelf
minstens de helft van de aandelen bezit. Het is dan ook duidelijk dat men bezwaarlijk kan spreken
van een ontslagbescherming voor bestuurders van een NV.
In het verleden heeft men soms getracht om zon ontslagbescherming op één of andere manier toch te
garanderen, bijvoorbeeld door in de statuten een clausule op te nemen die stelt dat het
bestuursmandaat onherroepelijk is, of slechts herroepelijk om welbepaalde redenen of mits
inachtname van een opzeggingstermijn. Dergelijke clausules zijn nietig.
Zelfs als u in de statuten schrijft dat het ontslag van een bestuurder een gekwalificeerde meerderheid
vereist (bijvoorbeeld 75 procent van de stemmen), of dat de vennootschap een
beëindigingsvergoeding zal betalen in geval van voortijdig ontslag, kan u niets oplossen. Ook deze
clausules zijn nietig.
Men kan het ook algemeen stellen: élke clausule die op één of andere wijze het recht beperkt van
de algemene vergadering om met een gewone meerderheid van stemmen een bestuurder te
ontslaan, is nietig.
Mandaat van manager
De voormelde vereiste van beperkte duur heeft tot gevolg dat deze overeenkomst in principe zal
eindigen bij het verstrijken van de vooropgestelde duur, behoudens in het geval van contractuele
wanprestatie.
Dit verleent op het eerste gezicht mogelijkheden voor de bestuurder van een vennootschap om meer
vastheid van betrekking te creëren. Door zijn taak als bestuurder te combineren met een
managementovereenkomst door middel van een vennootschap zal zijn bestuurdersmandaat niet
meer ad nutum afzetbaar zijn.
De opdrachtgever kan er in dat geval best over waken een strikte scheiding in te bouwen tussen de
taak als bestuurder en deze als manager. Bij conflict kan een vroegere beëindiging van de
managementovereenkomst toch noodzakelijk blijken en zal de vraag rijzen omtrent eventuele
schadevergoeding ten gevolge van de vroegtijdige beëindiging.
8
www.vdvaccountants.be
Bezoldiging afhankelijk van winst van de opdrachtgever?
Bij het bepalen van de vergoeding van de managementvennootschap zijn geen beperkingen
gepland. Deze vergoeding kan dus zowel bestaan :
• in een vast bedrag,
• als in een gedeelte van de winst.
Wel moet de opdrachtgever letten op de bepalingen van het artikel 617 W. Venn. dat bepaalt dat
de vennootschap geen uitkeringen mag doen wanneer het nettoactief van de vennootschap
lager zou zijn dan het gestorte kapitaal of het opgevraagde kapitaal, verhoogd met alle
reserves die volgens de wet of de statuten niet mogen worden uitgekeerd, indien dit bedrag
hoger zou zijn.
In dat geval kan dus geen vergoeding worden uitgekeerd aan de manager wanneer deze vergoeding
enkel bestaat uit een deel van de winst.
9
www.vdvaccountants.be
Positieve motieven bij werken met een managementvennootschap
De oprichting door een potentieel gesalarieerde, natuurlijke persoon van een management
vennootschap, waar hij de zelfstandige bestuurder van zou zijn, om zijn diensten aan te bieden, heeft
een groot aantal voordelen.
Sociale motieven
•
Een aantal van die motieven heeft louter en eenvoudigweg te maken met het statuut van
zelfstandig werknemer van de bestuurder van een management vennootschap, andere vloeien
voort uit de gebruikte vennootschapsstructuur.
De eerste voordelen hebben eerst en vooral te maken met het recht op arbeid of meer precies
de mogelijkheid om, door een samenwerking die de arbeidsovereenkomst omzeilt, een hele
reeks beperkingen die inherent zijn aan dit contract uit de weg te ruimen.
Zo zijn alle bepalingen van de wet van 3 juli ‘78 op de arbeidsovereenkomst en met name die met
betrekking tot de opzegtermijnen of de verbrekingsvergoedingen niet van toepassing. De partijen
moeten ook niet de voorschriften naleven van de wet van ‘71 op de arbeid, met betrekking tot de
arbeidsduur, de feestdagen, enz.
•
Dat is trouwens naar alle waarschijnlijkheid hét aantrekkelijkste aspect van de management
vennootschap, alsook trouwens van de keuze voor een zelfstandige samenwerking: de partijen
kunnen op deze manier enorm besparen op de sociale bijdragen.
Bij een managementvennootschap is er op de ontvangen vergoeding bovendien geen sociale
zekerheidsbijdrage verschuldigd.
Door niet te kiezen voor een regime met arbeidsovereenkomst vermijdt de werkgever dat hij aan
de RSZ werkgeversbijdragen moet betalen, die voor een bediende in principe 35% bedragen van
het brutoloon. De werknemer ontsnapt van zijn kant aan de betaling van persoonlijke bijdragen
waarvan het bedrag lichtjes hoger ligt dan de 13,07 % van het brutoloon.
Voorbeeld :
Kost wergever :
RSZ werkgever :
Bruto :
Rsz werknemer :
Belastbaar :
Belasting :
Netto :
135.000,00
-35.000,00
100.000,00
13.070,00
86.930,00
-46.510,00
40.420,00
Het is overduidelijk dat er zeer sterk bespaard kan worden op de sociale bijdragen zodat bij een
gelijke kost voor de werkgever, de werknemer kan profiteren van een aanzienlijk hoger inkomen.
We mogen in dit verband niet uit het oog verliezen dat het verschil nog veel frappanter zal zijn
voor de hoge salarissen, met name rekening houdend met het plafond van de sociale bijdragen
van zelfstandigen.
10
www.vdvaccountants.be
Fiscale en financiële motieven
Tariefverschil
Klassiek wordt verwezen naar de lagere tarieven in de vennootschapsbelasting als het grote
voordeel van het werken met een vennootschap.
Onderstaande tabellen tonen aan dat men in de personenbelasting een progressieve belastingschaal
kent, terwijl men in de vennootschapsbelasting werkt met langzamer stijgende getrapte tarieven,
indien u een aantal regels naleeft.
Tarieven personenbelasting (art. 130 WIB 92) :
Tarieven vennootschapsbelasting (art. 215 WIB 92).
Bovendien kan men dit "verlaagd opklimmend vennootschapstarief “ slechts genieten als men aan een
aantal voorwaarden voldoet .
1. geen aandelen bezitten waarvan de beleggingswaarde meer bedraagt dan 50%
2. eigen aandelen voor ten minste 50% in het bezit zijn van natuurlijke personen
3. geen dividenduitkering hoger dan 13 %
4. ten minste een bedrijfsleiderbezoldiging toekennen die gelijk is aan of hoger is dan
het belastbare inkomen wanneer die bezoldiging minder bedraagt dan 30.000 EUR
voor het aanslagjaar 2006 of 33.000 EUR voor het aanslagjaar 2007
5. geen deel uitmaken van een groep waartoe een coördinatiecentrum behoort
6. geen beleggingsvennootschap zijn
11
www.vdvaccountants.be
Indien de vennootschap niet aan deze voorwaarden voldoet dan betaalt zij over haar hele fiscale
resultaat een vlak tarief van 33,99 %.
Een vennootschap die in aanmerking komt voor het verlaagd opklimmend tarief, wordt beschouwd
als een KMO- vennootschap. Een niet- KMO is dan een vennootschap waarvan het fiscaal resultaat
tegen het normale tarief (33,99%) wordt belast.
De afgelopen jaren heeft de wetgever getracht een aantal “gunstregelingen” uitsluitend
te reserveren voor deze KMO- vennootschappen zoals :
•
AJ 2006
Geen belastingsverhoging ingevolge
•
onvoldoende voorafbetalingen in de
eerste 3 boekjaren
•
Mogelijkheid tot het aanleggen
investeringsreserve
•
Belastingkrediet
AJ 2007
Geen belastingsverhoging ingevolge
onvoldoende voorafbetalingen in de
eerste 3 boekjaren
•
Keuze tussen investeringsreserve en
notionele intrestaftrek
Vergelijken tarief personenbelasting en vennootschapsbelasting :
Het louter vergelijken van deze schalen bevestigt dat de progressieve belastingvoet in de
personenbelasting heel wat sneller stijgt dan in de vennootschapsbelasting.
Vanaf een belastbaar inkomen van bv. € 17.610,00 zit men in de personenbelasting reeds aan een
marginaal tarief van 45 %, daar waar dit in de vennootschapsbelasting nog steeds 24,98 % bedraagt.
Dat is een verschil van meer dan 20 %.
De tariefkloof is echter slechts één van de verschillen tussen de vennootschaps- en
personenbelasting.
Anderzijds is een vergelijking van de personen- en vennootschapsbelasting niet te herleiden tot een
louter naast elkaar plaatsen van deze twee schalen. Denk maar aan het aspect gemeentebelasting,
crisisbelasting of nog de sociale bijdragen voor zelfstandigen.
12
www.vdvaccountants.be
Bovendien moet men steeds voor ogen houden dat het geld dat men in de vennootschap achterlaat,
om de gunstigere taxatievoet te kunnen genieten, in de toekomst enkel aangewend kan worden voor
beroepsmatige uitgaven. Bij een aanwenden voor privé uitgaven zal men steeds terugvallen op de
marginale taxatievoet van de personenbelasting. We komen hier later op terug.
Ten slotte moet u ook de evolutie van uw gezinsbudget in het oog houden. Winsten in de
vennootschap laten belasten impliceert immers dat deze niet meer in uw persoonlijke portefeuille
zullen terechtkomen. U kunt ze dan ook niet meer ten persoonlijke titel uitgeven. In veel gevallen zal,
met het oog hierop, een nulmodel voor uw vennootschap (winst noch verlies na fiscale optimalisatie)
de meest aangewezen strategie zijn.
Werken met minimum twee belastingplichtigen
Een tweede gevolg van het oprichten van een vennootschap is dat u naast uzelf als natuurlijke
persoon een nieuwe belastingplichtige creëert.
Dit heeft als voordeel dat u uw belastbaar inkomen kunt spreiden over minimum twee
belastingplichtigen, zijnde uzelf als natuurlijke persoon (belastbaar in de personenbelasting) en uw
vennootschap (belastbaar in de vennootschapsbelasting).
Voor uw belastingconsulent betekent dit dat hij uw belastbaar inkomen kan verdelen over de laagst
belaste schijven in zowel de personen- als de vennootschapsbelasting.
Indien de partner van de zaakvoerder geen of een beperkt beroepsinkomen heeft, dan kan het
voordeel nog groter worden door het mechanisme van het huwelijksquotiënt .
Door het huwelijksquotiënt wordt een deel van het beroepsinkomen van de meestverdienende niet
tegen zijn/haar eigen marginale aanslagvoet belast (d.i. het belastingpercentage van toepassing op de
hoogste inkomensschijf), maar tegen de veel lagere marginale aanslagvoet van de andere partner.
Hieronder beelden we dat grafisch uit.
Voorbeeld :
Stel dat u op jaarbasis € 90 000 netto belastbare winsten ontvangt.
De ideale manier van werken, na oprichting van uw vennootschap, is niet deze € 90 000 volledig te
laten zitten in uw vennootschap en daar te onderwerpen aan de vennootschapsbelasting.
U kunt deze € 90 000 fiscaal optimaal verdelen. U zorgt er bv. voor dat € 50 000 wordt belast in de
personenbelasting (bv. als uitgekeerde bezoldigingen) en het saldo van € 40 000 in de
vennootschapsbelasting (gereserveerde winst in de vennootschap).
U moet zoals gezegd echter ook uw gezinsbudget in het oog houden. Immers, een optimale verdeling
van de volledige winst over de verschillende "schuiven" (wedde, groepsverzekering, huur, verkoop
goodwill, verkoop materieel vast actief, interesten, dividenden, ... ) naar de zaakvoerder toe zal
nauwelijks afbreuk doen aan het fiscale profijt.
De keuze voor deze dan wel een andere strategie moet dossier per dossier geëvalueerd worden.
Werken met een vennootschap betekent dus niet dat u van de ene dag op de andere nog uitsluitend
wordt belast onder de vennootschapsbelasting en dat er van personenbelasting of sociale bijdragen
geen sprake meer is.
13
www.vdvaccountants.be
Inkomensspreiding
•
Als u uw taak van manager of bestuurder als zelfstandige uitoefent, dan heeft dit tot gevolg dat er
van elke frank bijkomend inkomen steeds wordt afgehouden :
• de progressieve personenbelasting (gaande tot 50 %)
• de aanvullende gemeentebelasting (gaande tot 9 % op de hoofdsom);
• de sociale bijdragen
Tot een inkomen van € 47.830,21 zijn 19,65% sociale bijdragen verschuldigd met een minimum van € 497,92.
Op het gedeelte tussen € 47.830,21 tot € 70.492,18 zijn 14,16% sociale bijdragen verschuldigd
Boven dit bedrag zijn geen sociale bijdragen meer verschuldigd.
U kunt hier onder geen enkel beding aan ontsnappen.
Elke bijkomende euro inkomen wordt gekwalificeerd als een beroepsinkomen met de hoger
vermelde afronding tot gevolg.
In onderstaande grafiek zien we vb. wat een zaakvoerder met een netto belastbaar inkomen van
30.000, euro overhoudt indien er een extra vergoeding wordt toegekend van 3.000,00 euro. Zoals
je kan zien is dit slechts 1187,42 euro na aftrek van personenbelasting en sociale bijdragen.
14
www.vdvaccountants.be
•
In een vennootschap kan men dit inkomen kanaliseren. Dit betekent dat men een deel van het
inkomen in de vennootschap kan investeren (b.v. een huis kopen) en een deel naar de private
sfeer kan overbrengen. U kunt u in zekere mate zelf beslissen welke fiscale en parafiscale druk
uw inkomen moet ondergaan.
U staat als het ware voor een fiscale kast met verschillende laden waaruit u kunt kiezen voor
het opbergen van uw ontvangen winsten. Elke lade heeft zijn eigen fiscale en parafiscale
(sociale bijdragen) druk.
• Bij sommige laden is deze druk een vast percentage. Elke bijkomende euro wordt op dezelfde
manier behandeld.
• Bij andere laden geldt een progressief tarief. Bij deze categorie komt het er dan ook op aan
uw inkomen zo te verdelen dat u voor alle laden samen de laagste gemiddelde druk bereikt.
Het is de bedoeling hierna de fiscale gevolgen na te gaan van de verschillende mogelijkheden om
liquide middelen aan de vennootschap te onttrekken teneinde er privé over te kunnen beschikken.
Opnames in rekening courant
De eenvoudigste manier om liquiditeiten aan de vennootschap te onttrekken is gewoon geld
opnemen via de rekening van de vennootschap.
Gezien er eigenlijk geen toekenning gebeurt zal deze opname juridisch en boekhoudkundig
beschouwd worden als een lening toegestaan door de vennootschap aan de zaakvoerder of
bestuurder.
Dit geeft twee belangrijke gevolgen :
• De natuurlijk persoon zal vroeg of laat de opgenomen gelden moeten terugbetalen aan de
vennootschap. Het tegoed kan eventueel ook gecompenseerd worden door een latere toekenning.
• De natuurlijk persoon zal in principe een interest moeten betalen aan zijn vennootschap op het
gemiddeld openstaand saldo. Doet hij dit niet of betaald hij niet voldoende interest, dan zal hij
volgens artikel 32 of 33 W.I.B. een belastbaar voordeel van alle aard genieten. Dit voordeel van
15
www.vdvaccountants.be
alle aard wordt vastgesteld ingevolge artikel 36 W.I.B. en artikel 18 KB WIB op volgend
percentage voor 2007 : 8,00%
Voorbeeld :
•
Op 1 april 2007 nam de manager/zaakvoerder een bedrag van 10.000 € op bij zijn vennootschap.
Bij het afsluiten van het boekjaar op 31 december 2007 betaalt de zaakvoerder een intrest van
50 € over deze som.
•
Het belastbaar voordeel zal als volgt worden vastgesteld :
•
10.000 x 8,00% x 9/12
600,00 €
•
Betaalde intrest
-50,00 €
•
Te belasten voordeel van alle aard
550,00 €
(in hoofde van de zaakvoerder)
In het geval de persoon die de som geld opneemt niet werkt in de vennootschap (bv. stille vennoot)
zal het abnormaal en goedgunstig voordeel luidens artikel 26 W.I.B. bij de winst van de vennootschap
worden gevoegd, tenzij kan aangetoond worden dat het voordeel rechtstreeks of onrechtstreeks in
aanmerking komt voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de genieter.
Verkoop van privé - vermogensbestanddelen aan de vennootschap
Een eenvoudige manier om liquide middelen aan de vennootschap te onttrekken is het verkopen van
bepaalde privé - vermogensbestanddelen aan de vennootschap.
In hoofde van de verkoper (natuurlijk persoon)
•
Indien de verkoop kadert in het normaal beheer van een privé - vermogen bestaande uit
onroerende goederen, portefeuillewaarden en roerende voorwaarden ontvangt de verkoper de
verkoopprijs belastingvrij. Eventuele gerealiseerde meerwaarden naar aanleiding van dergelijke
verkopen zijn belastingvrij.
•
Behoren de verkochte vermogensbestanddelen niet tot het privé-vermogen, maar worden (of
werden) de activa gebruikt in het kader van een beroepswerkzaamheid, dan kunnen de
meerwaarden (eventueel afzonderlijk) belast worden als beroepsinkomen.
•
Kadert de verkoop niet in voormeld "normaal beheer" dan zal de meerwaarde als divers inkomen
kunnen belast worden tegen 33%. Daarnaast kunnen meerwaarden op onroerende goederen
eveneens belast worden indien de verkoop gebeurt binnen de vijfjaar (bebouwde) of acht jaar
(ongebouwde) na de aankoop.
•
Tenslotte dient de aandacht gevestigd te worden op het feit dat indien de vennootschap een
abnormaal hoge prijs betaalt voor de overgedragen bestanddelen, het voordeel belast kan
worden in hoofde van de natuurlijk persoon als beroepsinkomen (voordeel van alle aard), indien
het voordeel verkregen werd uit hoofde of naar aanleiding van een beroepswerkzaamheid (bv;
bestuurder).
In hoofde van de koper (de vennootschap)
De behandeling in hoofde van de koper is afhankelijk van de aard van de overgedragen
vermogensbestanddelen.
Betreft het vaste activa met een beperkte gebruiksduur dan zal de vennootschap deze kunnen
afschrijven volgens de gekende regels.
Betaalde de vennootschap een abnormaal hoge prijs, en kan het daaruit voortvloeiende voordeel
niet belast worden in hoofde van de genieter, dan zal dit voordeel belast kunnen worden in hoofde van
16
www.vdvaccountants.be
de vennootschap zelf. Betreft het afschrijfbare activa, dan zal de belastingadministratie de afschrijving
op de overprijs kunnen weigeren.
Indien bij een latere vervreemding een meerwaarde wordt belast, zal deze meerwaarde belastbaar
zijn in de vennootschapsbelasting.
Indien het een onroerend goed betreft, zal tevens het evenredig registratierecht van 10% verschuldigd
zijn bij de verkoop.
Verhuur van privé - vermogensbestanddelen
De natuurlijke persoon kan ook overwegen om zijn privé - vermogensbestanddelen niet over te dragen
naar zijn vennootschap, maar ze te verhuren aan de vennootschap.
Indien de verhuur niet kadert in een beroepsactiviteit van de verhuurder, zal het inkomen in zijn
hoofde belast worden als onroerend inkomen of als roerend inkomen.
Verhuur van onroerende goederen
•
Het bruto onroerend inkomen is in beginsel gelijk aan het totale bedrag van de huurprijs en de
huurvoordelen.
Het netto onroerend inkomen wordt voor ongebouwde onroerende goederen als volgt vastgesteld
Bruto huur (inclusief huurvoordelen)
-10% van de bruto huur (inclusief huurvoordelen)
Netto huur
Voor de andere onroerende goederen wordt het als volgt vastgesteld :
Bruto huur (inclusief huurvoordelen)
- het kleinste van volgende twee bedragen
• 40% van de bruto huur (inclusief huurvoordelen)
• 2/3 x gerevaloriseerd kadastraal inkomen (3.65 AJ 2008)
Netto huur
•
Wanneer een bestuurder of zaakvoerder een in België gelegen gebouwd onroerend goed
verhuurt aan zijn vennootschap wordt het gedeelte van de huur dat meer bedraagt dan 5/3de van
het gerevaloriseerd kadastraal inkomen geherkwalificeerd als bezoldiging. Het gedeelte dat
maximaal gelijk is aan 5/3de van het gerevaloriseerd kadastraal inkomen blijft belastbaar als
onroerend inkomen.
Verhuur van roerende goederen
•
Het begrip roerende goederen omvat hier de lichamelijke roerende goederen, de
onlichamelijke roerende goederen evenals de roerende rechten.
Het belastbaar roerend inkomen wordt bekomen door het bruto ontvangen bedrag te
verminderen met de kosten die zijn gedragen om die inkomsten te verkrijgen en te behouden.
Interest van schulden aangegaan om inkomsten van roerende goederen te verkrijgen ofte
behouden zijn echter nooit aftrekbaar.
Bewijst de belastingplichtige zijn kosten niet dan heeft hij recht op een forfaitaire kostenaftrek
van 15%. In bepaalde gevallen wordt dit kostenforfait opgetrokken tot 50% (o.a. voor roerende
goederen die gemeubileerde woningen, kamers of appartementen stofferen) of tot 85%.
•
Werd een gezamenlijke huurprijs bedongen voor zowel onroerende als roerende goederen
(de zogenaamde gemeubelde verhuur) dan wordt het bruto bedrag van de roerende goederen
vastgesteld op 40%.
17
www.vdvaccountants.be
•
Noteer dat de verhuur van roerende goederen in principe onderworpen is aan BTW. De
verhuurder zal dus in principe BTW - belastingplichtige worden. Indien zijn omzet minder bedraagt
dat 5.580 €, zal hij evenwel kunnen opteren voor een vrijstellingsregeling.
Toekennen van een dividend
Een dividend is de vergoeding voor het gestort kapitaal. Het wordt toegekend volgens de statuten of
volgens de beslissing van de algemene vergadering.
In hoofde van de genieter
Een dividend is onderworpen aan de bevrijdende roerende voorheffing. Dit betekent dat de genieter
het dividend niet meer moet aangeven in zijn aangifte personenbelasting.
Het tarief van de roerende voorheffing op dividenden bedraagt met ingang van 1 januari 1996 in
principe 25% voor aandelen aan toonder en 15 % voor aandelen op naam (zoals in bvba) .
In hoofde van de vennootschap
De toegekende dividenden vormen een element van de belastbare basis van de vennootschap en
vormen dus in tegenstelling met wedden en tantièmes geen aftrekbare beroepskost.
Beoordeling
De toekenning van een dividend is in bepaalde gevallen te verkiezen boven de toekenning van een
bijkomende bezoldiging of tantième :
Voorbeeld:
De winst vóór belasting van een éénpersoons BVBA bedraagt 100,00. De zaakvoerder/enige vennoot
wenst het volledig bedrag uit te keren. De zaakvoerder geniet reeds belangrijke inkomsten, waardoor
het uitgekeerd bedrag in de personenbelasting aan het hoogste tarief zou worden belast.
Zoals je kan zien bedraagt de totale belastingdruk 36.23 % bij een verlaagd tarief in de
vennootschapsbelasting en een roerende voorheffing van 15 %.
Bij de beoordeling dient U rekening te houden met:
•
dividenden worden in principe toegekend aan de aandeelhouders a rato van hun aandelenbezit.
Bijgevolg zal het niet steeds mogelijk of wenselijk zijn een dividend uit te keren. Het creëren van
preferentiële aandelen en/of winstbewijzen kan in dit verband mogelijk nuttig zijn.
18
www.vdvaccountants.be
•
indien de dividenden meer bedragen dan 13% van het gestort kapitaal, is de vennootschap
uitgesloten van het verlaagd tarief. Bij een winst van 90.000 € is het verschil tussen het verlaagd
en het gewoon tarief het hoogst en bedraagt het 4.378,50 €.
•
door het toekennen van dividenden komt de anonimiteit van de aandeelhouders mogelijks in het
gedrang.
•
bezoldigingen en/of tantièmes vormen beroepsinkomsten waarop de sociale bijdragen in het
kader van het sociaal statuut der zelfstandigen wordt berekend. In de mate het maximumplafond
nog niet is bereikt, dient nog rekening gehouden te worden met ongeveer 20% sociale bijdragen.
•
eventuele vermeerdering wegens onvoldoende voorafbetaling.
Toekennen van een interest
De manager of bestuurder kan ook geld ter beschikking stellen aan zijn vennootschap. Wordt deze
schuld niet effectief terugbetaald, dan kan hierop een interest worden toegekend.
In hoofde van de genieter
Interesten zijn met ingang van 1 januari 1996 onderworpen aan de bevrijdende roerende voorheffing
van 15%.
In hoofde van de vennootschap
Interesten vormen een aftrekbare beroepskost indien ze voldoen aan de voorwaarden van artikel 49,
artikel 55 en 56 WIB 92.
Fiscale herkwalificatie
Onder bepaalde voorwaarden zullen toegekende interesten fiscaal kunnen geherkwalificeerd
worden tot dividenden.
Krachtens artikel 18,4° WIB omvatten dividenden immers onder meer :
•
Interest van voorschotten wanneer één van volgende grenzen wordt overschreden en in de mate
van die overschrijding:
• ofwel de in artikel 55 gestelde grens
• ofwel wanneer het totaal bedrag van de rentegevende voorschotten hoger is dan de som van
de belaste reserves bij het begin van het belastbare tijdperk en het gestort kapitaal bij het
einde van dit tijdperk.
Toekennen van extralegale pensioenen
Het is mogelijk om via de vennootschap fiscaal vriendelijk een extralegaal pensioen op te bouwen
(de zogenaamde tweede pijler).
Volgens de huidige wetgeving kan dit o.m. via :
• contractuele pensioenbelofte, al dan niet gedekt door een bedrijfsleiderverzekering
• groepsverzekering
In het wetsontwerp inzake de aanvullende pensioenen wordt een nieuw figuur in het leven geroepen,
namelijk deze van de individuele pensioentoezegging.
19
www.vdvaccountants.be
Een uitgebreide bespreking van deze figuren valt buiten het bestek van deze uiteenzetting. In essentie
komt het hierop neer dat de vennootschap premies betaalt (die onder bepaalde voorwaarde
aftrekbaar zijn) of een voorziening aanlegt (die onder bepaalde voorwaarden fiscaal vrijgesteld
wordt) waardoor de bestuurder of zaakvoerder op datum van pensionering een pensioenkapitaal
ontvangt, die onder bepaalde voorwaarden slechts belast zal zijn tegen het tarief van 16,5%.
In het kader van de fiscale hervormingen is er tevens sprake om de bedrijfsleiderverzekeringen,
groepsverzekeringen e.d. aan te pakken en te wijzigen.
De wijziging zou zich voornamelijk toespitsen op het feit dat er geen back-service operaties meer
zouden kunnen gebeuren.
Inkoop eigen aandelen
Indien de vennootschap na enige tijd over aanzienlijke liquide middelen beschikt en bovendien over
voldoende belaste reserves, kan de vennootschap beslissen om haar eigen aandelen in te kopen.
In deze gevallen zal onder het vigerend fiscaal stelsel immers een roerende voorheffing moeten
worden ingehouden door de vennootschap van 10%. Deze belasting werd samen ingevoerd met de
10% roerende voorheffing op de liquidatieboni.
Voormelde transactie zal bovendien steeds getoetst moeten worden aan de antirechtsmisbruik
maatregel.
Kapitaalvermindering
•
De terugbetaling aan de aandeelhouders van kapitaal vormt fiscaal een neutrale operatie op
voorwaarde dat :
• de kapitaalvermindering betrekking heeft op gestort kapitaal (of daarmee gelijkgestelde
uitgiftepremie);
• de kapitaalvermindering gebeurt conform de vennootschapsrechtelijk regels.
•
Indien naar aanleiding van een kapitaalvermindering er in kapitaal geïncorporeerde reserves
worden uitgekeerd zal er steeds belastingheffing optreden. Indien op die manier geïncorporeerde
belaste reserves worden uitgekeerd blijft de taxatie beperkt tot de roerende voorheffing van 25%,
betreft het belastingvrije reserves dan zal bovenop de roerende voorheffing van 25% ook nog de
vennootschapsbelasting verschuldigd worden.
Indien het kapitaal verschillende bestanddelen bevat, doet de algemene vergadering er goed aan in
de akte aan te duiden op welke bestanddelen de terugbetaling betrekking heeft.
Doet zij dat niet dan zal de administratie uitgaan van een proportionele aanrekening op de
verschillende bestanddelen.
Indien de kapitaalvermindering voorafgegaan of gevolgd wordt door een kapitaalverhoging, mag
de mogelijke toepassing van de antirechtsmisbruik maatregel niet uit het oog verloren worden.
20
www.vdvaccountants.be
Vereffening van de vennootschap
De liquidatieboni en het 'Verschil in meer" verkregen bij de inkoop van eigen aandelen worden
voortaan als een belastbaar dividend aangemerkt en zijn onderworpen aan een roerende
voorheffing van 10%. Het betreft een bevrijdende roerende voorheffing in de personenbelasting. Er
wordt dus een nieuwe categorie van dividenden gecreëerd.
Bij een vereffening is het wat complexer. Een vereffening wordt voorafgegaan door het
ontbindingsbesluit van de vennootschap. Dan volgt de vereffeningsperiode. Gedurende die
vereffeningsperiode moet de vereffenaar het actief ten gelde maken om de schulden te betalen. Zijn
die betaald, dan wordt het restant uitgekeerd aan de aandeelhouders. De vereffenaar moet echter niet
wachten tot op het einde om een uitkering te doen aan de aandeelhouders. Van zodra de
vennootschap is ontbonden, mag hij een uitkering doen. Weliswaar op eigen risico.
De fiscus kijkt voor de belastbaarheid van de liquidatiebonus naar het moment waarop die wordt
toegekend of betaalbaar gesteld. Onder datum van toekenning of van betaalbaarstelling verstaat men
de datum vanaf welke de verkrijger werkelijk over de inkomsten kan beschikken of ze kan opstrijken.
Het feit dat het inkomen onmiddellijk kan worden geïnd, geeft aanleiding tot de belastingheffing.
Toekenning vindt niet alleen plaats wanneer de verkrijger werkelijk over het inkomen kan beschikken
of dit kan innen, doch eveneens wanneer het inkomen ingeschreven wordt op een ten voordele van de
verkrijger geopende rekening. Zelfs indien die rekening onbeschikbaar is, mits de onbeschikbaarheid
volgt uit een uitdrukkelijke of stilzwijgende overeenkomst met de verkrijger (Com. I.B. 1992, nr. 261/30
en 31). De boeking op de lopende rekening van de aandeelhouder is dus een toekenning.
21
www.vdvaccountants.be
Motieven in het licht van een eventuele opvolging
De vennootschapsstructuur kan nuttig aangewend worden in het licht van een eventuele erfopvolging.
De motieven situeren zich voornamelijk op volgende domeinen :
- Voordelen op het vlak van de successierechten
- Mogelijkheid tot verankering van een familiaal patrimonium
Voordelen op het vlak van de successierechten
•
De vennootschap biedt het voordeel om onroerende goederen om te zetten in lichamelijke
roerende goederen.
Lichamelijke roerende goederen, zoals aandelen aan toonder, kunnen het voorwerp uitmaken van
een handgift. Een handgift kan vrij van schenkingsrecht gebeuren. Indien de schenker niet
overlijdt binnen de driejaar na de handgift, blijft de schenking bovendien vrij van successierechten.
Enkel aandelen aan toonder zijn lichamelijke roerende goederen, aandelen op naam zijn dat niet
en kunnen dus nooit het voorwerp uitmaken van een handgift.
Verder zullen wij zien dat aandelen aan toonder enkel mogelijk zijn in een NV en een Comm. VA.
Deze karakteristiek is dan ook één van de peilers waarop het succes van deze vennootschapsvormen is gebaseerd.
In dossiers waar er een handgift is gebeurd naar de kinderen, raden we U aan om de kinderen
jaarlijks te laten verschijnen teneinde problemen te vermijden .
•
Hierbij wensen we echter te wijzen op de gewijzigde successierechten in Vlaanderen dewelke een
gunsttarief van 3% voorzien voor aandelen en rekening couranten in familiale
vennootschappen.
Dit tarief wordt zelfs herleid tot 0% indien het een familiale vennootschap betreft die voldoet aan
vijf voorwaarden:
1. vennootschap
2. zetel van de werkelijke leiding in EU
3. participatievoorwaarde (drie jaar vóór overlijden > 50% en vijfjaar behouden)
4. tewerkstellingsvoorwaarde (min. 5 VE werknemers > 3jaar vóór overlijden en 5 jaar na
overlijden)
5. jaarrekening - aangifte inkomstenbelasting
Voor de vennootschappen dewelke hieraan voldoen raden we U dan ook ten stelligste aan om
voortaan met alle aandelen te verschijnen op de algemene vergadering teneinde de
tegenstelbaarheid te hebben.
Mogelijkheid tot verankering van een familiaal patrimonium
De vennootschapstructuur maakt het mogelijk het familiaal patrimonium of de
familieonderneming te verankeren in handen van de familie.
Door middel van verschillende technieken is het bovendien mogelijk de vermogensrechten te
scheiden van het stemrecht. Dit laat de ouders toe om het patrimonium tijdig te schenken naar de
volgende generatie, zonder hun inspraak te verliezen.
22
www.vdvaccountants.be
Afhankelijk van de samenstelling van het vermogen en de wensen van de ouders (en kinderen)
kunnen o.a. volgende vennootschapsvormen en technieken worden aangewend :
•
de commanditaire vennootschap op aandelen
•
de burgerlijke vennootschap, de coöperatieve vennootschap of gewone commanditaire
vennootschap
•
het certificeren van aandelen al dan niet door middel van een Nederlands administratiekantoor
•
de creatie van winstbewijzen
•
schenking onder last
Motieven van juridische aard
Aansprakelijkheid van de bestuurders
Aansprakelijkheid tegenover derden is beperkt tot het kapitaal dat in de vennootschap is
geïnvesteerd; dit geldt evenwel niet voor de oprichters gedurende de eerste drie jaren van het bestaan
van de vennootschap, in het geval van een kennelijk ontoereikend kapitaal;
Dit sluit evenwel niet de mogelijkheid uit om (de) bestuurder(s) of zaakvoerder(s) persoonlijk
aansprakelijk te stellen voor bepaalde vorderingen.
Zo kunnen deze aansprakelijk gesteld worden op basis van volgende gronden :
•
Art. 527. De bestuurders en dagelijks bestuurders zijn overeenkomstig het gemeen recht
verantwoordelijk voor de vervulling van de hun opgedragen taak en aansprakelijk voor de
tekortkomingen in hun bestuur.
•
Art. 528. De bestuurders zijn, hetzij jegens de vennootschap, hetzij jegens derden, hoofdelijk
aansprakelijk voor alle schade die het gevolg is van overtreding van de bepalingen van dit
wetboek of van de statuten van de vennootschap.
Ten aanzien van de overtredingen waaraan zij geen deel hebben gehad, worden zij van die
aansprakelijkheid slechts ontheven indien hun geen schuld kan worden verweten en zij die
overtredingen hebben aangeklaagd op de eerste algemene vergadering nadat zij er kennis van
hebben gekregen.
•
In dit verband dient eveneens de aandacht te worden gevestigd op artikel 1382 e.v. B.W.
waardoor éénieder die een fout maakt waardoor (oorzakelijk verband) schade ontstaat, hiervoor
aansprakelijk kan gesteld worden:
•
Art. 530. Indien bij faillissement van de vennootschap de schulden de baten overtreffen,
kunnen bestuurders afgewezen bestuurders, alsmede alle andere personen die ten aanzien van
de zaken van de vennootschap werkelijke bestuursbevoegdheid hebben gehad, persoonlijk en al
dan niet hoofdelijk aansprakelijk worden verklaard voor het geheel of een deel van de schulden
van de vennootschap tot het beloop van het tekort, indien komt vast te staan dat een door hen
begane, kennelijke grove fout heeft bijgedragen tot het faillissement.
Deze vorm van aansprakelijkheid kan niet voor kleine BVBA's (art. 265). Kleine BVBA's hebben :
• een balanstotaal tijdens het laatste boekjaar van minder dan 370.000 €
• een gemiddelde omzet tijdens de laatste drie boekjaren van minder dan 620.000 € (excl.
BTW)
23
www.vdvaccountants.be
•
Naast deze algemene aansprakelijkheidsgronden bestaan ook nog meer specifieke gronden
waarop bestuurders of zaakvoerders aansprakelijk kunnen gesteld worden. Zo o.m. bij een
rechtstreeks of zijdelings persoonlijk belang (art. 523, §2 Wetboek van Vennootschappen voor
NV), oprichtersaansprakelijkheid (art. 456 e.v. voorNV's).
•
Tenslotte komt het in de praktijk voor dat vennoten, bestuurders, zaakvoerders,... zich
persoonlijk borg stellen voor verbintenissen van de vennootschap (bv. n.a.v. een banklening).
Uiteraard zal ook in dit geval het privé-vermogen niet gevrijwaard blijven in geval van
faillissement.
Besluit :
We kunnen bijgevolg besluiten dat een vennootschap de mogelijkheid biedt om het privévermogen te vrijwaren ingeval van faillissement.
Deze vrijwaring is evenwel niet absoluut voor bestuurders en zaakvoerders, oprichters en bij
persoonlijke borgstelling.
Het weze duidelijk dat voor de burgerlijke vennootschappen de aansprakelijkheidsbeperking niet
steeds enkel beperkt wordt tot het vermogen van de vennootschap maar dat het persoonlijk vermogen
kan blijvend aangesproken worden.
Invloed van wet op de corporate governance
Is een rechtspersoon bestuurder, dan moet een vaste vertegenwoordiger aangesteld
worden
•
Bestuurders en zaakvoerders zijn aansprakelijk voor de tekortkomingen in hun bestuur, en
voor de schade die zou voortvloeien uit de overtreding van de wet of van de statuten van de
vennootschap. Dit zijn de regels inzake bestuurdersaansprakelijkheid. Een gelijkaardige regel
geldt, onder de nieuwe wet, voor de leden van het directiecomité.
Vroeger werd nogal eens gepoogd deze aansprakelijkheid uit te hollen door een rechtspersoon
(met beperkte aansprakelijkheid) te benoemen tot bestuurder.
Voorbeeld :
Mijnheer De Clercq wou zijn bestuurdersaansprakelijkheid in de NV De Clercq minimaliseren. Daartoe nam hij ontslag als
bestuurder, en liet hij de BVBA Managementvennootschap De Clercq, waarvan hij enig vennoot en zaakvoerder is,
benoemen tot bestuurder. Opdracht zo veel als mogelijk volbracht.
De aansprakelijkheid als bestuurder van NV De Clercq mag in de regel immers niet doorgetrokken worden tot
aansprakelijkheid als zaakvoerder van BVBA Managementvennootschap De Clercq.
•
Dat achterpoortje om de aansprakelijkheid te ontlopen wordt nu afgesloten. Daartoe wordt de
'vaste vertegenwoordiger' in ons vennootschapsrecht ingevoerd via art.61 §2 . Wanneer een
rechtspersoon aangesteld wordt tot bestuurder, tot zaakvoerder of tot lid van het directiecomité,
dan moet die, op haar beurt, onder haar vennoten, bestuurders, zaakvoerders of werknemers een
vaste vertegenwoordiger benoemen. Die vaste vertegenwoordiger wordt belast met de uitvoering
van de bestuurdersopdracht in naam en voor rekening van de rechtspersoon die hij
vertegenwoordigt.
De vaste vertegenwoordiger is burgerrechtelijk aansprakelijk alsof hij de opdracht in eigen naam
en voor eigen rekening zou vervullen. Met andere woorden, de bestuurdersaansprakelijkheid gaat
over op een natuurlijk persoon achter de rechtspersoon (die overigens ook zelf aansprakelijkheid
blijft). Voor de strafrechtelijke verantwoordelijkheid geldt eenzelfde regel.
De hoofdelijkheid houdt immers in dat zowel van de rechtspersoon als van de vertegenwoordiger vergoeding van de gehele schade gevorderd kan worden.
24
www.vdvaccountants.be
Wel blijft deze 'transparantie' beperkt tot de bestuurdersaansprakelijkheid, die steeds, op de een
of andere manier, een fout of een nalatigheid veronderstelt.
•
In sommige vennootschapsvormen is de bestuurder/zaakvoerder hoofdelijk aansprakelijk voor
de verbintenissen van 'zijn' vennootschap. Dat is onder meer zo in de commanditaire
vennootschap op aandelen (Comm.VA) en in de gewone commanditaire vennootschap
(Comm.V).
Ook die aansprakelijkheid - waarvoor geen enkele fout of nalatigheid vereist is - wordt soms
afgedekt door een rechtspersoon als bestuurder/zaakvoerder aan te stellen. Die
aansprakelijkheid gaat evenwel niet over op de vaste vertegenwoordiger. Allicht tot grote
opluchting van velen.
Delegatie aan directiecomité verzacht aansprakelijkheid
Sinds tal van jaren is de noodzaak gebleken om de wettelijke regeling met betrekking tot het bestuur
van aandelenvennootschappen te herzien. Tot voor kort werd het hele beheer van de NV aan één
orgaan toevertrouwd, met name de Raad van Bestuur. Dat leidde tot rechtsonzekerheid wanneer de
Raad van Bestuur een aanzienlijk deel van zijn bevoegdheden aan één of meer personen - al dan niet
bestuurders - delegeerde.
De Corporate Governance-wet bevat nu een regeling voor het directiecomité in de NV, dat ook uit
niet-bestuurders kan bestaan (nieuw art. 524bis W. Venn.).
Aan het directiecomité kan de Raad van Bestuur een deel van zijn bestuursbevoegdheden
overdragen, zonder dat die overdracht betrekking kan hebben op het algemeen beleid van de
vennootschap of handelingen die door het W. Venn. aan de Raad van Bestuur voorbehouden zijn.
Op die manier legaliseert de wetgever een aantal reeds bestaande gebruiken.
De aansprakelijkheid van de leden van het directiecomité wordt gelijkgesteld met die van
bestuurders. De Raad van Bestuur blijft wel belast met het toezicht op het directiecomité.
Bestuurders kunnen daarom niet louter de delegatie van bevoegdheden inroepen om zich tegen een
aansprakelijkheidsvordering te weren. De delegatie kan wel als feitelijk element bij de toerekening van
fouten een belangrijke verzachting vormen voor de strafrechtelijke en burgerrechtelijke
aansprakelijkheid van bestuurders.
Vennootschappen die nu al een bestuursorgaan hebben met de naam directiecomité, moesten zich
vóór 22 augustus 2003 naar die bepalingen schikken.
Ook een rechtspersoon mag zaakvoerder zijn van een BVBA
In artikel 14 van deze wet op de corporate governance staat, eerder onopvallend, dat in artikel 255
van het Wetboek van vennootschappen het woord 'natuurlijke' vervalt. De gevolgen van dat
laconieke zinnetje zijn echter verregaand. Artikel 255 handelt over de besloten vennootschap met
beperkte aansprakelijkheid (BVBA). Het luidde tot voor kort als volgt: 'De BVBA wordt bestuurd door
een of meer natuurlijke personen, al dan niet bezoldigd, al dan niet vennoten.'
Tot 31 augustus 2002 konden alleen een of meer natuurlijke personen zaakvoerder zijn van een
BVBA. Dat recht was voor een rechtspersoon niet weggelegd. Daarmee vormde de BVBA de
uitzondering op de regel. Andere vennootschapsvormen konden immers wél een rechtspersoon
benoemen. Maar op 1 september 2002 is dat onderscheid dus ook voor de BVBA weggevallen.
Daarmee wordt een trend bestendigd die zich al jaren manifesteert: de belangrijkste twee
vennootschapsvormen, de BVBA en de naamloze vennootschap (NV), schuiven steeds meer op in
elkaars richting. De verschillen worden steeds kleiner, de gelijkenissen steeds groter.
25
www.vdvaccountants.be
Wil een BVBA voortaan een rechtspersoon tot haar zaakvoerder benoemen, dan zal daarvoor vaak
wel een statutenwijziging noodzakelijk blijken, ook wanneer die rechtspersoon 'slechts' tot nietstatutair zaakvoerder zou worden benoemd. Dat komt omdat heel wat BVBA's de oude tekst van
artikel 255 letterlijk in hun statuten overgenomen hebben.
In feite vormt dit, meer algemeen, een pleidooi voor 'minimalistische' statuten van uw vennootschap.
Neem in uw statuten liefst geen bepalingen op enkel en alleen omdat ze ook in de wet staan.
Dergelijke bepalingen zijn immers sowieso toch van toepassing op grond van de wet; ze ook in de
statuten opnemen, voegt dan veelal niets toe. Integendeel, versoepelt de wet, zoals nu, dan zit uw
vennootschap opgezadeld met statuten die strenger zijn dan de wet. Meestal is dat niet wenselijk.
De mogelijkheid voortaan een rechtspersoon tot zaakvoerder van een BVBA aan te stellen, zal in
het bijzonder toegejuicht worden in het kader van een overname van de vennootschap.
Wie de aandelen van een vennootschap wil overnemen, zal dat veelal niet in eigen naam willen doen
omdat hij de overnameprijs dan moet betalen met geld dat al belast werd in de personenbelasting.
Meestal geeft hij er de voorkeur aan om te werken met een (bestaande of nieuwe)
holdingvennootschap, die de aandelen overneemt.
Die structuur wordt dan verder geoptimaliseerd door de holding aan te stellen tot bestuurder van de
overgenomen vennootschap. Die betaalt daarvoor een bestuurdersbezoldiging, waarmee de holding
(een deel van) de prijs voor de aandelen kan voldoen.
Dergelijke overnametechniek, bijzonder populair in de praktijk, kon tot voor kort niet toegepast worden
wanneer de over te nemen vennootschap een BVBA was. De holding kon immers geen mandaat van
zaakvoerder opnemen in deze BVBA. Maar dat is nu dus verleden tijd.
26
www.vdvaccountants.be
Negatieve motieven bij werken met een managementvennootschap
Een aantal nadelen daarentegen is inherent aan de oprichting van een dergelijke managementvennootschap.
•
investering van een minimumkapitaal vereist;
•
opstellen van een oprichtingsakte en een financieel plan, met kosten van registratie. Naast de
oprichtingskosten van een managementvennootschap, zijn er ook nog jaarlijks terugkerende
kosten (b.v. de boekhouding, publicatie jaarrekening e.d.).
•
talrijke formaliteiten en verplichtingen bij de oprichting en tijdens het bestaan van de
vennootschap (b.v. algemene vergadering).
•
een boekhouding wordt opgelegd naargelang van de vorm van de vennootschap;
•
verplicht opstellen en openbaar maken van de jaarrekening;
•
risico op problemen met de fiscus of R.S.Z.: veinzing, herkwalificatie van bepaalde inkomsten
(o.m. overdreven huur, intresten op voorschotten);
•
gerealiseerde meerwaarde bij de verkoop van onroerende goederen is belastbaar.
•
Een werknemer die ervoor kiest om zijn prestaties in een dergelijk kader aan te bieden, zal het
moeten stellen zonder alle beschermende voorzieningen in de sociale wetgeving, met name
op het vlak van de opzegtermijn.
Hij zal zich niet meer kunnen beroepen op de wet op de inkomstenbescherming of op het
voorrecht van gesalarieerde werknemers in het geval van faillissement van hun werkgever en hij
zal ook niet meer de voordelen genieten van artikel 18 van de wet van 3 juli ‘78 en de beperking
van de burgerlijke aansprakelijkheid die eruit voortvloeit.
We wijzen er tenslotte op dat de sociale dekking die wordt toegekend aan de zelfstandige
werknemer gevoelig zwakker blijft dan die van de bezoldigde werknemer. Er is b.v. minder
kinderbijslag en pensioen en geen verzekering tegen kleine risico's .
Dit zal blijkbaar moeten worden gecompenseerd door het afsluiten van bijkomende
verzekeringen voor kleine risico’s en gewaarborgd inkomen, alsook door een stelsel voor extralegaal pensioen.
Het staat buiten kijf dat al deze kosten in heel wat gevallen en vanaf dat de toe te passen bezoldiging
een bepaalde drempel overschrijdt, ruimschoots lager liggen dan de besparingen die kunnen
worden gedaan door een managementvennootschap op te richten.
Men zal niettemin onmiddellijk zien dat een dergelijke constructie niet openstaat voor iedereen en dat
ze slechts kan worden gerealiseerd onder bepaalde voorwaarden.
27
www.vdvaccountants.be
Keuze vennootschapsvorm
Inkomstenbelasting
Hiervoor werd reeds uiteengezet dat op het vlak van de inkomstenbelasting enkel vennootschappen
die rechtspersoonlijkheid hebben als een vennootschap in de fiscale zin van het woord worden
beschouwd.
Voor de rest werden alle verschillen tussen de verschillende vennootschapsvormen op het vlak van
de inkomstenbelasting ondertussen weggewerkt.
Registratie- en successierechten
•
Op het vlak van de registratierechten wordt het onderscheid tussen een vennootschap met of
zonder rechtspersoonlijkheid niet gemaakt. Inbrengen in vennootschappen zijn onderworpen
aan het evenredige registratierecht van 0,00% (of 10% in geval van inbrengen door natuurlijke
personen van onroerende goederen die gedeeltelijk of geheel tot bewoning aangewend worden of
bestemd zijn).
Tenzij er in België gelegen onroerende goederen worden ingebracht, zijn akten houdende inbreng
in een vennootschap zonder rechtspersoonlijkheid evenwel niet verplicht registreerbaar.
In het Wetboek van Registratierechten bestaat één verschilpunt ten aanzien van de
vennootschapsvorm. De onttrekking van een onroerend goed aan een vennootschap wordt in
principe gelijkgesteld met een verkoop waardoor het evenredig recht van 10% verschuldigd
wordt. Onder bepaalde voorwaarden is echter slechts het recht van verdeling (1%) of het vast
recht (25€) verschuldigd.
• Eén van de voorwaarden is dat het moet gaan om een V.O.F., een Comm. V. of een BVBA.
• Daarnaast dient de verkrijger dezelfde te zijn als de inbrenger of dient de verkrijger vennoot te
zijn geweest op het ogenblik dat het onroerend goed werd verkregen met het evenredig
registratierecht.
Op het ogenblik dat er een toebedeling is aan alle vennoten wordt er eerst het vast recht van 25 €
gegeven.
•
Op het vlak van de successierechten is de gekozen vennootschapsvorm in principe neutraal.
Uiteraard zullen in het kader van een successieplanning vennootschappen die aandelen aan
toonder kunnen hebben interessant zijn, gezien deze aandelen aan toonder het voorwerp van een
handgift kunnen uitmaken. De vraag of de vennootschap aandelen aan toonder kan uitgeven is
evenwel van zuiver vennootschapsrechtelijke aard.
Vennootschapsrecht
Uit wat voorafgaat blijkt dat de keuze van vennootschapsvorm in principe weinig fiscale relevantie
heeft. De voornaamste verschilpunten situeren zich dan ook op het vlak van het vennootschapsrecht.
Op de volgende pagina vindt U een vergelijkende tabel met de belangrijkste vennootschapsrechtelijke regels voor de vennootschappen met rechtspersoonlijkheid. Wij hebben hierbij de
overzichtelijkheid verkozen boven de volledigheid.
28
www.vdvaccountants.be
29
www.vdvaccountants.be
30
www.vdvaccountants.be
Managementvennootschap : btw-plichtig of niet ?
Iedereen die in de uitoefening van een economische activiteit, geregeld en zelfstandig, met of zonder
winstoogmerk, hoofdzakelijk of aanvullend, leveringen van goederen of diensten verricht die in het
BTW-Wetboek zijn omschreven, ongeacht op welke plaats de economische activiteit wordt
uitgeoefend, is een belastingplichtige (artikel 4 van het BTW-Wetboek).
•
Wat de BTW betreft, vormen de mandaten van bestuurder van vennootschappen in principe
verrichtingen die onder het toepassingsgebied van de BTW vallen. Voor hun bezoldiging zou dus
in principe een factuur moeten worden opgesteld met daarop een BTW-heffing van 21%.
Maar op 19 januari 1993 werd in antwoord op een parlementaire vraag door de toenmalige
Minister van Financiën verklaard dat bestuurders van vennootschappen uitgesloten blijven van
het BTW-toepassingsgebied zolang zij tussenkomen als «vennootschapsorganen». De Minister
oordeelde immers dat de bedrijfsleider - als orgaan van de vennootschap - zich in een toestand
van afhankelijkheid ten opzichte van de vennootschap bevindt, met als gevolg dat hij niet voldoet
aan de onafhankelijkheidsvoorwaarde in de zin van het Wetboek BTW, en precies dat is een
conditio sine qua non voor het al of niet onderworpen zijn aan de BTW.
Maar indien daarentegen zou blijken dat de door de bestuurder uitgeoefende functies de normale
uitoefening van het mandaat duidelijk overschrijden en hij bij de uitoefening van zijn functies niet
in een gezagsverhouding staat ten opzichte van de vennootschap, dan is hij wel aan de BTW
onderworpen.
•
Indien zij als zelfstandig directeur met een managementvennootschap optreden dan moet
men wel factureren met BTW. Dit kan in bepaalde gevallen een belangrijke voorfinanciering
betekenen. Eventueel kan men dit probleem oplossen door de managementvennootschap
bestuurder te maken van de werkvennootschap. Op dat ogenblik worden geen prestaties
gefactureerd maar ontvangt de managementvennootschap een bestuursvergoeding, vrij van BTW.
In functie van de belastingplicht van de vennootschap zal de managementvennootschap meestal
eenzelfde statuut aannemen teneinde bijvoorbeeld niet met BTW te moeten factureren aan een nietBTW-plichtige vennootschap.
31
www.vdvaccountants.be
Managementvennootschap in combinatie met holding
Veelal zal men kiezen voor een gemengde managementvennootschap die tevens de activiteit van
een holding zal uitoefenen.
Waarom is de holdingconstructie aantrekkelijk?
•
Indien de bestuurder aandelen wenst te kopen van de exploitatievennootschap dan is er enkel
maar intrestaftrek mogelijk voor leningen die dienen voor de overname van bestaande
aandelen maar is het niet mogelijk voor leningen aangegaan voor het inschrijven op nieuwe
aandelen (naar aanleiding van de oprichting van een vennootschap of een kapitaalverhoging).
De wet maakt de aftrekbaarheid wel van een aantal voorwaarden afhankelijk. Zo moet de
bestuurder/werkend vennoot uit zijn vennootschap periodieke bezoldigingen ontvangen, die in een
min of meer normale verhouding staan tot de omvang van de geleende sommen.
Zo de bedrijfsleider een lening wil afsluiten voor een kapitaalverhoging in de werkmaatschappij
kan het interessant zijn dat niet hijzelf als particulier de lening aangaat maar wel een door hem
opgerichte holding die dan de lening gebruikt voor de kapitaalverhoging in de werkmaatschappij.
Uiteraard verwerft de holding en niet de bedrijfsleider de nieuwe aandelen.
In de holding zijn de intresten volledig aftrekbaar - althans in de beschreven context - ook al
heeft de bestuurder/werkend vennoot geen normale wedde of zelfs helemaal geen wedde uit de
vennootschap. De aftrekbaarheid van de rente staat ook helemaal los van het al dan niet
winstgevend karakter van de vennootschap. Enkel de regel telt dat de vennootschap alle kosten
kan in mindering brengen die zijn gedaan met het oog op het behalen of vermeerderen van haar
winst.
•
Maar ook het kapitaal van de lening kan vlotter terugbetaald worden door de holding dan wel
door de particulier.
•
Koopt hij de aandelen als natuurlijk persoon, dan zal hij per 100 euro van de hoofdsom die
hij moet terugbetalen aan de bank, in de regel ten minste 200 euro moeten verdienen.
Immers, in de personenbelasting betaal je al snel 50 procent belasting (zie art. 130 W.I.B.
1992). Aandelen moeten betaald worden met geld na belasting
•
Door de aandelen te kopen met een vennootschap kan het goedkoper. Het maximale
belastingtarief in een vennootschap bedraagt ongeveer 33,99 % (art. 215, eerste lid en
463bis, 1, 1 W.I.B. 1992).
Om binnen een vennootschap 100 netto over te houden, volstaat een bruto bedrag van 150.
Toegepast op 150 bruto leidt dat tot iets meer dan 50. Vandaar dat het aangewezen is aandelen
te verwerven via een andere vennootschap. Het is fiscaal veel gunstiger. Zeker in het geval dat
men voor de aankoop van de aandelen een lening moet afsluiten en de gekochte vennootschap
zelf het geld zal moeten ophoesten om haar overname te betalen.
Aandelen kopen met een vennootschap is 25 procent goedkoper.
Nadelen holding ?
De holding heeft een negatief aspect. De fiscale wetgeving bepaalt dat de vennootschap wier
aandelen voor minstens 50 procent in handen zijn van één of meerdere vennootschappen, niet meer
kan genieten van het verlaagde tarief van de vennootschapsbelasting.
32
www.vdvaccountants.be
Waarom combinatie van managementvennootschap met holding ?
Situatieschets :
Vennootschap M bezit 95 procent van de aandelen van haar dochtervennootschap L. M werd
opgericht om de aandelen van D over te nemen. Om de aandelen van D te kunnen betalen, ging M
belangrijke leningen aan bij een kredietinstelling. De vennootschap M is dus moedervennootschap.
Holding M moet het krediet om de aandelen van D te kopen, terugbetalen aan de bank. Het geld
om dat te doen, dient opgehoest te worden door dochter D zelf.
•
De meest klassieke wijze om dit te doen, is de uitkering van een dividend. Maar als dochter D
100 euro winst voor belastingen overheeft, moet zij daar eerst 34 euro belasting op betalen.
De resterende 66 euro kan D dan als dividend zo goed als volledig uitkeren aan haar moeder H.
Bij M wordt deze 60 euro niet meer belast, vermits zowel M als D Belgische vennootschappen
zijn. De belasting op dat bedrag werd immers al betaald door L. Voor M is dat een definitief belast
inkomen (D.B.I.; art. 202 W.I.B. 1992).
Juister is te stellen dat M maar op 5 procent belasting moet betalen (art. 204 W.I.B. 1992). Dus
34.99% procent op 5 procent. M betaalt dus op de ontvangen 66 euro een
vennootschapsbelasting van 1,12 euro. Zo goed als te verwaarlozen. Mooie zaak.
•
Maar M zal daar niet gelukkig mee zijn. M maakt zo goed als zeker ook kosten die in principe
aftrekbare beroepskosten zijn. Denk maar aan de te betalen interest op het krediet om de
aandelen van D te kopen. Aangezien die een belastbare basis heeft beperkt tot 5 procent van de
ontvangen dividenden zal D op die manier het belastingvoordeel op die kosten voor een groot
deel verliezen.
Stel dat M voor 20 euro interest moet betalen. Dan zullen in dat geval voor 18,8 euro principieel
aftrekbare kosten verloren gaan.
In plaats van dividenden naar boven te laten stromen, kan M ook een verkoopfactuur
uitschrijven van 75 voor gepresteerde diensten. D kan deze factuur fiscaal als
beroepskosten in mindering brengen. M kan op die manier van de omzet de kosten fiscaal in
mindering kunnen brengen. Dus kan het belastingvoordeel op de kosten behouden blijven.
Dus in zo goed als alle gevallen zal de holding ook (management)diensten aanrekenen aan de
dochtervennootschap. Zo kan die de boekhouding verzorgen van de gekochte vennootschap. Zij
kan ook bestuurder zijn van de dochter. Voor dat alles wordt een vergoeding gevraagd.
Problematiek intern gerealiseerde meerwaarden op aandelen
Hierbij wensen we ten stelligste te wijzen op de hangende discussie m.b.t. de intern gerealiseerde
meerwaarden op aandelen, dewelke als divers inkomen worden beschouwd door bepaalde fiscale
overheden en alzo belast worden.
Op dit ogenblik is er echter nog geen concrete rechtspraak ter beschikking. Het is duidelijk dat de
rechtmatige en financiële economische behoeften moeten aanwezig zijn voor deze transactie.
De techniek bestaat er uiteindelijk in dat via dividenduitkering de liquide middelen naar de
holdingmaatschappij worden gebracht waarbij de ontstane rekening courant wordt ingelast.
Uit de praktijk blijkt dat de hierboven geciteerde problematiek minder ter sprake wordt gebracht door
de administratie op het ogenblik dat de vergoeding van de inbreng bestaat uit aandelen en niet uit een
rekening courant.
Niks weerhoudt ons om na een aantal jaar een kapitaalvermindering door te voeren dewelke een
rekening courant doet ontstaan.
33
www.vdvaccountants.be
Managementvennootschap in combinatie met patrimonium
Een mogelijkheid om te optimaliseren bestaat in het kopen van een onroerend goed via de
managementvennootschap. Het basisidee is heel eenvoudig. Als er veel werken uit te voeren zijn aan
het gebouw, kan de managementvennootschap, onder de vorm van beroepskosten, alle
afschrijvingen en andere kosten die betrekking hebben op het gebouw, aftrekken van haar eigen
bruto-inkomsten.
Met andere woorden, lopen de renovatiekosten hoog op, dan zal de managementvennootschap
gedurende enkele jaren geen belastingen meer hoeven te betalen.
Gezinswoning en fiscaal statuut
Fiscaal
Als wij de vraagstelling fiscaal benaderen, moeten wij wat meer nuanceren. De gezinswoning in de
vennootschap kan interessant zijn voor duurdere villas, op voorwaarde dat de vennootschap voor
de aankoop ervan of voor de nieuwbouw grotendeels op vreemde middelen een beroep doet en
bovendien op voorwaarde dat deze vennootschap winstgevend is.
Het fiscaal voordeel is te situeren bij de neutralisatie van winsten van de vennootschap door
kosten, met name de intresten van de lening en de afschrijving van de villa.
Vooreerst de intresten.
• Als een woning door een particulier wordt gebouwd, zijn de intresten maar beperkt aftrekbaar.
• De gewone intrestaftrek kan maar gebeuren tot beloop van de onroerende inkomsten en
• de bijkomende intrestaftrek geldt enkel voor de eerste woning en is eveneens sterk
gelimiteerd.
•
Als daarentegen de woning door de vennootschap wordt gebouwd, zijn de intresten integraal
aftrekbaar.
Vervolgens de afschrijvingen.
• Woningen kunnen niet afgeschreven worden als ze tot het privé-bezit behoren. Wel kunnen voor
de gezinswoning op beperkte schaal kapitaalaflossingen in mindering van het persoonlijk
belastbaar inkomen gebracht worden.
• Als woningen eigendom van een vennootschap zijn, kunnen ze daarentegen wel afgeschreven
worden. De fiscaal aanvaarde termijn is 33 jaar.
Wanneer een bedrijfsleider gratis de beschikking heeft over een onroerend goed dat eigendom is
van zijn (patrimonium)vennootschap, dan zal hem in de regel een min of meer aanzienlijk voordeel
van alle aard worden aangerekend (artikel 18, 3, 2. van het Koninklijk Besluit ter uitvoering van het
WIB), belastbaar als een beroepsinkomen in de personenbelasting.
•
Is het niet-geïndexeerde kadastraal inkomen van dit onroerend goed groter dan 745,00 euro, wat
normalerwijze het geval zal zijn, dan is dit voordeel gelijk aan 2 x 100/60 van het geïndexeerde
kadastraal inkomen.
Stel, de heer Janssens heeft destijds een patrimoniumvennootschap opgericht waarin ook de
eigen woning werd ingebracht, met een niet-geïndexeerd kadastraal inkomen van 1600 euro. Hij
is bestuurder van de patrimoniumvennootschap; fiscaal gezien valt hij derhalve onder de categorie
bedrijfsleiders.
34
www.vdvaccountants.be
De woning wordt hem gratis ter beschikking gesteld. Bijgevolg is de heer Janssens, voor
aanslagjaar 2008, belastbaar op een beroepsinkomen, uit hoofde van deze gratis woonst, van
6.108,37 euro (=1600 euro x 1,14532 (indexatiecoëfficiënt aanslagjaar 2008) x 2 x 100/60).
Weliswaar zou de heer Janssens volledig aan deze belastbaarheid kunnen ontsnappen door aan
de vennootschap een huurprijs van minstens 6.108,37 euro te betalen (aanslagjaar 2008), maar
dergelijke betaling moet dan wel gebeuren uit inkomen verdiend na personenbelasting.
Indien een huurprijs zou betaald worden die lager ligt dan 6.108,37 euro, dan wordt het voordeel
geraamd op het verschil tussen 6.108,37 euro en het als huur betaalde bedrag.
Indien men een bestaande woning wenst in te brengen in een vennootschap dan is er een
inbrengrecht van 10 procent verschuldigd. Als de gezinswoning in de vennootschap wordt
gebouwd liggen de zaken anders: de betaalde BTW is aftrekbaar als kosten in de vennootschap.
Bovendien wordt de belasting op die manier alleen maar uitgesteld. Het wordt vaak uit het oog
verloren, maar eens alle kosten ten laste genomen zijn en het gebouw volledig afgeschreven is,
kan de managementvennootschap geen kosten meer aftrekken van haar belastbare grondslag.
Ook mag niet over het hoofd worden gezien dat de managementvennootschap, die tegelijk patrimoniumvennootschap is geworden, bij verkoop van het onroerend goed op de meerwaarde wordt
belast tegen het tarief van 33,99%, of tegen het verlaagd tarief, indien zij aan de voorwaarden voldoet.
Als het gebouw daarentegen door de bedrijfsleider-natuurlijke persoon werd aangeschaft, dan zal hij
de renovatiekosten uiteraard niet kunnen afschrijven, maar zal bij de verkoop van het gebouw, - uit
hoofde van het beheer van privé-vermogen -, de gerealiseerde meerwaarde volgens de algemene
regel in principe evenmin worden belast.
Burgerlijk recht
•
Behalve het fiscale aspect is aan een eventuele overdracht van de gezinswoning aan een
patrimoniumvennootschap (via inbreng of op een andere manier) ook nog een zeer belangrijk
aspect van familiaal vermogensrecht verbonden, met name wanneer de bewoners van de
woning echtgenoten zijn - er wordt in wat volgt tevens van uitgegaan dat zij gemeenschappelijke
kinderen hebben.
•
De bescherming van de gezinswoning bestaat erin dat het akkoord van de beide
echtgenoten vereist is voor de vervreemding ervan, ook als is de gezinswoning alleen
eigendom van de man of van de vrouw.
•
Ook bij het overlijden van een echtgenoot geniet de langstlevende van de wettelijke
bescherming van de gezinswoning. De regeling van het erfrechtelijk vruchtgebruik is als
volgt :
•
wanneer de langstlevende echtgenoot samen met afstammelingen tot de erfenis komt,
heeft hij het vruchtgebruik op de gehele nalatenschap van de overleden partner.
•
Dit wettelijk vruchtgebruik op de totaliteit van de nalatenschap van de overleden partner
kan verminderd worden, maar nooit zo dat zijn reservatair gedeelte aangetast wordt. Het
reservatair gedeelte bestaat uit :
•
het vruchtgebruik op de helft van de nalatenschap van de overleden partner, met dien
verstande dat
•
het vruchtgebruik op de gezinswoning hem nooit kan ontnomen worden, ook niet als
dit meer bedraagt dan de bedoelde helft.
Werd de gezinswoning evenwel in een vennootschap ondergebracht, dan erft de langstlevende
weliswaar in beginsel nog steeds het vruchtgebruik over de gehele nalatenschap, maar dit
35
www.vdvaccountants.be
vruchtgebruik strekt zich sowieso enkel uit tot aandelen van de patrimoniumvennootschap, niet
langer tot het onderliggend onroerend goed zelf.
Op het eerste gezicht hoeft deze vervanging van (vruchtgebruik op) onroerend goed door
(vruchtgebruik op) aandelen voor de langstlevende echtgenoot nog geen ramp te betekenen, op
voorwaarde dat het stemrecht statutair aan de vruchtgebruiker, dus de langstlevende
echtgenoot werd toegekend, en dat de aandelen op datum van het overlijden überhaupt nog in het
vermogen van de ouders aanwezig waren.
Via het stemrecht behoudt de langstlevende dan immers de controle over de vennootschap, en
kan hij er toch min of meer zeker van zijn dat hij in de woning kan blijven wonen.
Maar zelfs dan blijft een factor van onzekerheid bestaan:
•
de kinderen-blote eigenaars zouden immers de omzetting van het vruchtgebruik kunnen
vorderen; op die manier is de langstlevende er niet eens meer zeker van dat hij
vruchtgebruiker kan blijven van de aandelen.
Enkel wanneer de patrimoniumvennootschap een rechtsvorm zou hebben waarin de
zaakvoerder de facto onafzetbaar is (bv. een commanditaire vennootschap op aandelen),
hoeft de langstlevende echtgenoot (per hypothese benoemd tot praktisch onafzetbaar
zaakvoerder) zelfs geen omzetting van het vruchtgebruik te vrezen mits hij er evenwel in
slaagt minstens één aandeel te behouden.
• Nog problematischer wordt de toestand van de langstlevende wanneer de erflater
ontervende schenkingen had gedaan of een ontervend testament had opgemaakt.
Het vruchtgebruik kan immers gedeeltelijk aan de langstlevende worden ontnomen (via schenking
en/of testament), maar wanneer de gezinswoning in eigendom toebehoorde aan de echtgenoten,
of aan de vooroverleden echtgenoot alleen, dan wordt de langstlevende echtgenoot erfrechtelijk in
elk geval beschermd door zijn kwalitatieve reserve.
Deze laatste houdt in dat schenkingen of testamenten nooit tot gevolg mogen hebben dat
de langstlevende echtgenoot het vruchtgebruik verliest van het onroerend goed dat bij het
openvallen van de nalatenschap het gezin tot voornaamste woning diende (en van het daarin
aanwezige huisraad) (artikel 915bis, 2 van het Burgerlijk Wetboek).
Is de gezinswoning eigendom van een (patrimonium)vennootschap, dan wordt de
kwalitatieve reserve zonder voorwerp; de langstlevende heeft dan enkel nog minstens recht
op zijn kwantitatieve reserve, met name de helft van de nalatenschap in vruchtgebruik
(artikel 915bis, 1 BW). Het spreekt voor zich dat de garanties van de langstlevende met
betrekking tot de gezinswoning op dat moment wel zeer precair worden...
36
www.vdvaccountants.be
Wat zegt de sociale wetgeving ?
In de praktijk kan een managementvennootschap op twee manieren gebruikt worden om inkomsten
uit een exploitatievennootschap te verwerven.
•
In het eerste geval is de managementvennootschap bestuurder in een exploitatievennootschap
die de vorm van een NV heeft aangenomen.
Stel, een natuurlijke persoon is bestuurder in een vennootschap. Om zijn aansprakelijkheid te
beperken richt hij een NV op. Die oefent het mandaat van bestuurder uit in de andere
vennootschap. Het mandaat van een bestuurder kan bezoldigd zijn. Als dit mandaat wordt
uitgeoefend door een natuurlijke persoon, dan vormt dit inkomen de basis voor de berekening van
de zelfstandige bijdragen en zal het inkomen gevoegd worden bij de andere inkomsten van de
natuurlijke persoon.
Als de managementvennootschap optreedt als bestuurder, dan zal er in principe geen bijdrage
verschuldigd zijn aan de zelfstandige kas. Verder zal het inkomen onderworpen zijn aan de
vennootschapsbelasting in plaats van aan de personenbelasting. Bovendien kan het mandaat van
bestuurder vergoed worden zonder BTW.
•
Een tweede mogelijkheid bestaat erin dat de managementvennootschap prestaties factureert
aan de exploitatievennootschap. In die situatie presteert de managementvennootschap diensten.
Hier wordt wel BTW in aanmerking genomen. Fiscaal moet je in die constructie veel aandacht
hebben voor de economische realiteit. De exploitatievennootschap zou immers wel eens vragen
kunnen krijgen omtrent de werkelijkheid van de gemaakte kosten.
In de praktijk stelt men vast dat de managementvennootschap vaak wordt gebruikt om kaderledenbedienden onderdak te geven. Voor een kaderlid met een hoog inkomen is het interessanter onder de
vennootschapsbelasting te ressorteren, dan als natuurlijke persoon belast te worden.
Een sterke aantrekkingskracht maar ook meteen de zwakte van de managementvennootschap schuilt
in het sociaal recht.
•
De bestuurder kan zelf zijn inkomsten bepalen en dus ook de berekeningsbasis van de
socialezekerheidsbijdragen.
•
Daarenboven zijn de tarieven van de sociale zekerheid voor zelfstandigen voordeliger dan
voor werknemers. Waar de basis voor werknemers- en werkgeversbijdragen bijna 50 procent van
een onbegrensd loon bedraagt, beloopt de zelfstandige bijdrage maximaal 20 procent op een
begrensde beloning.
•
Via de managementvennootschap bestaat de mogelijkheid de sociale bijdragen te beperken.
Ook kan aanvullende pensioenopbouw verzorgd worden via een bedrijfsleiderverzekering of een
groepsverzekering.
Taak van manager
Kaderleden kunnen via een zogenaamde managementvennootschap werken. Op de aan de
managementvennootschap betaalde vergoedingen zijn bovendien geen werkgeversbijdragen voor
de sociale zekerheid verschuldigd en de sociale bijdragen als zelfstandige zijn lager.
Eén en ander valt bijgevolg vaak nadelig uit voor de Schatkist zodat zowel de RSZ als de fiscus meer
en meer proberen om de constructie van de managementvennootschap aan te vallen.
37
www.vdvaccountants.be
Naar de RSZ toe is het dan ook van belang om sociaalrechtelijk alle gevolgen van een
managementvennootschap te aanvaarden en als een volledig zelfstandige entiteit te opereren.
•
Iedere verwijzing naar een ondergeschikt verband, dat kenmerkend is voor een arbeidsrelatie,
moet dan ook vermeden worden.
In de overeenkomst, meestal management-, advies- of consultancyovereenkomst genoemd,
tussen de werkgever en de managementvennootschap mogen dus geen typische clausules van
een arbeidsovereenkomst voorkomen. Identieke opzegtermijnen, arbeidstijdregelingen,
vakantiedagen, terugbetaling van bepaalde kosten en dergelijke zijn uit den boze. Ook al te veel
verplichtingen over de uitvoering van het werk moeten vermeden worden.
•
Meestal is het ook aangewezen om de managementvennootschap toe te laten haar diensten aan
meerdere opdrachtgevers te verstrekken. Economische afhankelijkheid is weliswaar niet
hetzelfde als een juridische afhankelijkheid, maar kan wel tegen de constructie van de
managementvennootschap gebruikt worden.
•
De beëindiging van de arbeidsrelatie met de gewezen werkgever moet ook op een correcte
manier gebeuren. Het afsluiten van geldige dadingen is daarbij een absolute voorwaarde. Zo’n
dading wordt ook best op een gunstig tijdstip afgesloten.
Het geval-Leekens
Als de RSZ kan bewijzen dat je een 'schijnzelfstandige' bent, concreet: dat er een typische
werknemer-werkgeverrelatie bestaat tussen opdrachtgever en leverancier, dan kan de
werkgever/opdrachtgever verplicht worden tot de betaling van achterstallige RSZ-bijdragen.
Dit was bijvoorbeeld het geval met Georges Leekens, trainer van Club Brugge, die in maart 1998
veroordeeld werd door de arbeidsrechtbank van Gent. Club Brugge had met de n.v. Sofile - waarvan
Georges Leekens hoofdaandeelhouder en zaakvoerder was - een managementcontract afgesloten
waarin stond dat Sofile een trainer ter beschikking van Club Brugge zou stellen in de persoon van
Georges Leekens.
De RSZ oordeelde echter dat dit een arbeidscontract was tussen Club Brugge en Georges Leekens
zelf. Leekens werd immers verondersteld zich te gedragen zoals een 'intern' kaderlid. Gevolg: Club
Brugge moest de achterstallige RSZ-bijdragen betalen op de inkomsten die Georges Leekens
verkregen had via zijn managementvennootschap.
Mandaat van bestuurder
De bestuurder van een vennootschap is steeds een zelfstandige vermits hij geen band van
ondergeschiktheid kent.
Nochtans kan hij tegelijk bediende zijn, wanneer aan twee voorwaarden voldaan is:
• hij moet een taak vervullen die duidelijk onderscheiden is van zijn bestuurdersambt en dat verschil
moet duidelijk genoeg zijn.
Dat wil zeggen: aan de ene functie moet een einde kunnen gemaakt worden, terwijl de andere kan
blijven voortbestaan.
• Ten tweede moet de bestuurder in de uitoefening van zijn mandaat als bestuurder zich tegenover
de vennootschap in een ondergeschikt verband bevinden.
De bestuurder valt in principe onder het sociaal statuut van de zelfstandigen voor de sociale
zekerheidswetgeving. Zodra hij de opdracht van bestuurder uitoefent in een Belgische vennootschap,
wordt hij verondersteld een zelfstandige activiteit uit te oefenen die verzekeringsplichtig is, tenzij hij
kan bewijzen dat hij zijn mandaat kosteloos uitoefent.
38
www.vdvaccountants.be
Wat zegt de fiscale rechtspraak ?
•
Naar de fiscus toe is het van belang dat de vennootschap zorgt dat zij de bepalingen van het
Wetboek van Inkomstenbelastingen naleeft en ondermeer geen simulatie begaat.
In veel gevallen zal de vennootschap een managementfee factureren aan de gewezen
werkgever. Het zwakke punt daarbij is dikwijls het bewijs van de realiteit van de geleverde
prestaties. Zo is er in de rechtspraak het gekende geval van de “schilder” waarbij het hof van
beroep te Antwerpen de ingebrachte facturen verwerpt omdat die geveinsd zijn. In een andere
uitspraak werden “management fees” wel aanvaard mits ze een vergoeding zijn voor reële
diensten.
Zoals naar de RSZ toe is het ook hier van belang om een goede managementovereenkomst af
te sluiten die geregistreerd wordt. In die overeenkomst en op de facturen worden de prestaties
best
voldoende gedetailleerd. Het is ook aangewezen het bedrag ervan te bepalen in functie van de
effectief geleverde prestaties. Tenslotte moet er voor gezorgd worden dat de managementvennootschap geen lege doos is maar over de nodige infrastructuur en middelen beschikt om de
beweerde prestaties te verrichten.
•
Bij de managementvennootschap zal de fiscus geen probleem hebben met de geboekte
opbrengsten. Die zal hij gretig belasten.
Het probleem situeert zich op het niveau van de vennootschap die een beroep doet op de
management(diensten). Deze vennootschap moet de aangerekende bedragen in kosten
boeken.
Grote vraag daarbij is of de fiscus deze bedragen moet aanvaarden als fiscaal aftrekbare
beroepskosten conform art. 49 W.I.B. 1992. Dat artikel stelt dat die beroepskosten aftrekbaar
zijn die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of gedragen om de belastbare
inkomsten te verkrijgen of te behouden. Hij dient de echtheid en het bedrag van de kosten te
verantwoorden met bewijsstukken. Is dat niet mogelijk, dan mag hij dat bewijs leveren door alle
andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed.
Kortom, de constructie van de managementvennootschap is meer dan ooit maatwerk!
39
www.vdvaccountants.be
Negatieve rechtspraak
Rb Gent, 24 juni 1999 : managementvennootschap zonder bestuurdersmandaat
Bij het opzetten van een bestuurdersmandaat is het uiteraard essentieel dat de vennootschap die de
bestuurder dient te benoemen, de vennootschap benoemt en niet de natuurlijke persoon.
Maar door vergetelheid of een vergissing wordt in sommige gevallen wel eens verder de natuurlijke
persoon benoemd in plaats van de vennootschap.
Als de fiscus dat dan ziet, zal hij zich vaak niet kunnen houden om de vergoeding toch nog te belasten
in hoofde van de natuurlijke persoon. Dit alhoewel de bestuurdersvennootschap de vergoedingen
uitfactureerde en ook effectief inde. Het Hof van Beroep te Gent kreeg zo’n geval te behandelen
(Gent, 24 juni 1999, F.J.F., No. 2000/8).
Situatieschets
•
De algemene vergadering had de natuurlijke persoon benoemd als bestuurder en als
afgevaardigde bestuurder in 1984.
•
Na de vennootschapsrechtelijke maximumtermijn van zes jaar (art. 55, vierde lid Venn.W.) werd
de aanstelling hernieuwd. Onmiddellijk daarna koos de raad van bestuur trouwens de natuurlijke
persoon opnieuw als afgevaardigd bestuurder.
•
Maar in 1991 liet de natuurlijke persoon de bestuurdersvergoeding niet langer aan zichzelf
toekennen. Deze vergoedingen werden gefactureerd door een andere vennootschap
(vermoedelijk de "managementvennootschap" van de natuurlijke persoon). Die vennootschap was
geen bestuurder in de andere vennootschap. De fiscus zag dat en greep in.
Standpunt fiscus : belastbaar in hoofde van natuurlijk persoon
Vermits uit de benoeming van 1990 duidelijk blijkt dat de natuurlijke persoon als bestuurder werd
benoemd, moeten de uitgekeerde vergoedingen aan hem toegerekend worden. Zij zijn dus
belastbaar in zijnen hoofde. Ook al verkreeg de andere vennootschap deze vergoedingen.
De afgestane vergoeding kon volgens de Administratie niet als beroepskost verrekend worden
omdat zij niet gedaan of gedragen werden om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden.
Zelfs in bezwaar had de gewestelijke directeur geen oren naar de argumenten van de
belastingplichtige. Dus zat er niets anders op dan naar het Hof van Beroep te stappen.
Standpunt Bp : afgestane vergoeding is een beroepskost
De natuurlijke persoon was het met deze zienswijze van de fiscus (uiteraard) niet eens. Hij repliceerde
meteen dat zijn managementvennootschap de vergoedingen factureerde op basis van een
overeenkomst van 1990 tussen zichzelf en zijn managementvennootschap waarin werd gestipuleerd
dat de inkomsten werden afgestaan door hem aan die vennootschap.
Hij gaf de fiscus zelfs gelijk dat de inkomsten in zijn hoofde belastbaar waren. Maar hij voegde
daar meteen aan toe dat, gezien de bedongen afstand, deze inkomsten meteen als beroepskost
dienden afgetrokken te worden van zijn beroepsinkomsten.
40
www.vdvaccountants.be
Een en ander kwam dus neer op een nuloperatie. Het bedrag waarmee de belastbare basis werd
verhoogd, diende dus volgens de belastingplichtige meteen in mindering gebracht te worden van dat
meerinkomen.
Voor dat Hof speelt de belastingplichtige twee grote argumenten uit.
•
Vooreerst poogt de belastingplichtige het voor de hand liggende argument uit dat, alhoewel hij
recht had op de vergoeding, hij deze nooit kreeg. Iets wat de fiscus zelfs erkende. Dus waarom
zou je nu belasting moeten betalen op iets wat je nooit kreeg? Een zonneklaar argument.
Maar het Wetboek Inkomstenbelastingen zit net iets anders in elkaar. Op dat argument repliceert
het Hof met de tekst van het toendertijdse art. 20 en 27 van het Wetboek. Bedrijfsinkomsten (nu
beroepsinkomsten) zijn ondermeer alle inkomsten die de bestuurders van vennootschappen
rechtstreeks of onrechtstreeks verwerven, ongeacht de schuldenaar, de benaming en de wijze
waarop zij worden vastgesteld en toegekend, die voor de verkrijger de opbrengst
vertegenwoordigen van een opdracht als bestuurder die krachtens een volmacht of een contract in
een vennootschap op aandelen wordt vervuld.
Het Hof stelt vervolgens dat uit de benoeming in 1990 duidelijk blijkt dat de natuurlijke persoon
werd benoemd. De vergoeding werd dan trouwens op een vast bedrag aan de natuurlijke
persoon bepaald. Daar werd aan toegevoegd dat een twaalfde van die som elke maand betaald
zal worden volgens de instructies van de natuurlijke persoon. Die laatste passus is volgens het
Hof erg belangrijk.
De natuurlijke persoon diende de modaliteiten van de betaling te bepalen. Zonder het met zoveel
woorden te stellen, laat het Hof uitschijnen dat het feit dat de natuurlijke persoon zijn
managementvennootschap de vergoedingen liet factureren, wel eens als een modaliteit van
betaling kan aanzien worden. De bestuurdersvergoedingen waren verschuldigd aan de
bestuurder in eigen naam. Dat deze zijn bestuurdersvergoedingen heeft afgestaan aan een
andere vennootschap verandert daar volgens het Hof niets aan. De belastingplichtige poogt nog
het tij te keren door aan te voeren dat hij aan de vergoedingen heeft verzaakt. Maar het Hof stelt
dat hij dat niet deed. Integendeel, hij heeft ze afgestaan aan zijn managementvennootschap.
Het feit dat hij deze gelden nooit heeft ontvangen is volgens het Hof niet ter zake. De vergoeding
kwam aan de natuurlijke persoon toe uit hoofde van de door hem vervulde functie. Hij kon er over
beschikken.
•
De belastingplichtige heeft meer succes met zijn tweede argument. Zijn advocaat roept zeer
pertinent in dat in de overeenkomst van 1990 wordt gesteld dat de managementovereenkomst verder zijn bestuurdersvergoeding die hij van deze
managementvennootschap ontvangt, zal uitbetalen.
Maar daar stond bij vermeld dat omwille van de omstandigheid dat de natuurlijke persoon minder
tijd kan besteden aan de uitoefening van zijn mandaat in die managementvennootschap, hij de
vergoeding die hij ontvangt voor andere mandaten en posten ter compensatie zal afstaan aan de
managementvennootschap. Dus als de bestuurdersvergoeding uit de andere vennootschap (de
exploitatievennootschap) wel belastbaar is in hoofde van de natuurlijke persoon, is die meteen
een beroepskost omdat hij deze afstond aan de managementvennootschap om verder zijn
bestuurdersvergoeding uit deze managementvennootschap te kunnen ontvangen.
In tegenstelling tot wat de fiscus beweerde, maakt deze afgestane vergoeding een beroepskost
uit. Die werd gedaan om zijn functie en de daaraan verbonden inkomsten te handhaven hoewel hij
minder tijd kon besteden aan de uitoefening van zijn mandaat in die managementvennootschap.
De bestuurder handelde dus om belastbare inkomsten te behouden of te verkrijgen. Merkwaardig
is wel dat het Hof zich niet de vraag stelt of de ingeroepen overeenkomst uit 1990 toen wel werd
gesloten. Maar dat hangt vermoedelijk samen met de vaststelling dat de fiscus deze zelf op geen
enkel ogenblik in vraag stelde. De belastingplichtige kreeg dus na zeven jaar uiteindelijk zijn grote
gelijk.
41
www.vdvaccountants.be
Rb. Antwerpen, 18 mei 1999 : eenmanszaak en managementvennootschap
Situatieschets
Het hof van beroep te Antwerpen kreeg onlangs zon geval voorgelegd (Antwerpen, 18 mei 1999,
F.J.F. 99/154). Een schilder richtte een managementvennootschap op. En deze verstrekte diensten
aan de eenmanszaak van de schilder. Vermoedelijk was het de bedoeling aldus winsten weg te halen
uit de eenmanszaak en te laten belasten tegen de lagere tarieven binnen de vennootschap.
De facturen die de managementvennootschap opmaakte werden erg algemeen omschreven.
Er stonden omschrijvingen op als opvolgen van concurrentiepositie in de omgeving, onderhouden van
de bankrelaties, onderhandelen met potentiële klanten,
Standpunt fiscus : facturen te vaag . Prestaties niet bewezen geacht
De fiscus stelde dat aan de hand van die vaag omschreven facturen de aard en het beroepskarakter
van de geleverde prestaties niet kunnen bewezen worden. Het bestuur vroeg zich logischerwijs af of
deze prestaties wel effectief waren geleverd. Evenmin kon gecontroleerd worden hoe de
aangerekende bedragen waren berekend? Per tijdseenheid, per bezochte klant, ?
De fiscus vroeg aan de schilder meer uitleg. Maar volgens de fiscus slaagde die er niet in het
bestaan van de beroepskosten aannemelijk te maken. De belastingplichtige faalde volgens de
administratie in het bewijs dat tegenover de bestuursvergoedingen wederprestaties staan die door de
vennootschap werden geleverd.
De administratie oordeelde dat een feitelijk vermoeden ontstond dat de facturen een geveinsd en
fictief karakter hadden. Gevolg: de beroepskosten die de schilder in mindering bracht van zijn
opbrengsten, werden verworpen.
Standpunt Hof : fiscus gelijk : Facturen te vaag
Het hof stelt dat het niet volstaat de echtheid en het bedrag van de gemaakte kosten aan te tonen.
De fiscus moet daarenboven de zekerheid krijgen dat de uitgaven die eisers in mindering brengen,
inderdaad een beroepskarakter hebben.
De administratie heeft het recht en de plicht te onderzoeken of de bedragen noodzakelijkerwijs aan
het beroep verbonden zijn en of ze werden gedaan om de inkomsten te verkrijgen of te behouden.
Maar dat kan de fiscus volgens het hof niet controleren op basis van de uitgereikte facturen alleen.
De taakomschrijving op de door de managementvennootschap verstrekte facturen is immers zeer
algemeen en vaag. Bovendien bestaat geen specificatie over de werkelijke aard en de werkelijkheid
van de prestaties. Het hof besluit dan ook dat de fiscus terecht veinzing inriep. De facturen van de
managementvennootschap zijn dan ook bij de schilder niét aftrekbaar.
Om dergelijke kosten te verwerpen moet de fiscus niet noodzakelijk eerst bewijzen dat het om
geveinsde doorfacturatie gaat. Ook een ongeveinsde overeenkomst kan aanleiding geven tot uitgaven
en lasten die niet beantwoorden aan de voorwaarden van art. 49 W.I.B. 1992.
42
www.vdvaccountants.be
Standpunt schilder : non bis in idem-principe
In het geciteerde geval kwam de schilder nog aanzetten met het argument dat door de verwerping
van de kosten een dubbele belasting ontstond : een keer in hoofde van de
managementvennootschap die op de opbrengst werd belast, en een keer in hoofde van de schilder
waar de kosten werden verworpen en dus belast.
In fiscalibus spreekt men van het non bis in idem-principe. Het hof sabelt dat argument neer. Een
dubbele belasting komt enkel voor bij het dubbel belasten van :
• eenzelfde inkomen
• voor hetzelfde of verschillende aanslagjaren
• ten name van eenzelfde of verschillende belastingplichtigen
• wanneer de ene aanslag de andere wettelijk uitsluit.
Dat is in deze niét het geval. Het gaat om twee verschillende zaken. Enerzijds om het niet in
aanmerking nemen van een bedrag als beroepskosten. Anderzijds om het belasten van een
aangegeven omzet als inkomen. De ene aanslag sluit de andere dus niet uit.
Besluit :
Drijven mag , overdrijven niet.
Rb. Antwerpen, 22 juni 1999: bezoldiging als natuurlijk persoon en als vennootschap
Situatieschets :
Vennootschap H bezit 95 procent van de aandelen van haar dochtervennootschap L. H werd
opgericht om de aandelen van L over te nemen. Om de aandelen van L te kunnen betalen, ging H
belangrijke leningen aan bij een kredietinstelling. Naast het statuut van moedervennootschap zorgde
H ook nog voor het management van L.
Daarvoor liet het zich op jaarbasis een managementvergoeding uitbetalen van 3 miljoen frank. Die
managementvergoeding werd op 31 december 1992 gefactureerd door H aan dochter L. Op de
factuur werd als omschrijving enkel gepresteerde diensten vermeld.
Het scenario achter deze opzet ligt voor de hand. Holding H moest het krediet om de aandelen van L
te kopen, terugbetalen aan de bank. Het geld om dat te doen, diende opgehoest te worden door
dochter L zelf.
•
De meest klassieke wijze om dit te doen, is de uitkering van een dividend. Maar als dochter L
100 euro winst voor belastingen overheeft, moet zij daar eerst 40 euro belasting op betalen.
De resterende 60 euro kan L dan als dividend zo goed als volledig uitkeren aan haar moeder H.
Bij H wordt deze 60 euro niet meer belast, vermits zowel H als L Belgische vennootschappen zijn.
De belasting op dat bedrag werd immers al betaald door L. Voor H is dat een definitief belast
inkomen (D.B.I.; art. 202 W.I.B. 1992).
Juister is te stellen dat H maar op 5 procent belasting moet betalen (art. 204 W.I.B. 1992). Dus 40
procent op 5 procent. H betaalt dus op de ontvangen 60 euro een vennootschapsbelasting van 1,2
euro. Zo goed als te verwaarlozen. Mooie zaak.
43
www.vdvaccountants.be
•
Maar H zal daar niet gelukkig mee zijn. H maakt zo goed als zeker ook kosten die in principe
aftrekbare beroepskosten zijn. Denk maar aan de te betalen interest op het krediet om de
aandelen van L te kopen. Aangezien die een belastbare basis heeft beperkt tot 5 procent van de
ontvangen dividenden zal L op die manier het belastingvoordeel op die kosten voor een groot deel
verliezen.
Stel dat H voor 20 euro interest moet betalen. Dan zullen in dat geval voor 18,8 euro principieel
aftrekbare kosten verloren gaan.
H had vermoedelijk dat probleem en wou dat oplossen. In plaats van dividenden naar boven te
laten stromen, schreef H een verkoopfactuur uit voor 3 miljoen frank. Voor gepresteerde
diensten. L zou deze factuur fiscaal als beroepskosten kunnen in mindering brengen. H zou
van de omzet de kosten fiscaal in mindering kunnen brengen. Dus zou het belastingvoordeel op
de kosten behouden blijven.
Stel dat H voor 1 miljoen frank aan interesten heeft. De 3 miljoen frank betalen als dividend zou de
groep 1,2 miljoen frank belasting kosten (40 procent op 3 miljoen frank zonder rekening te houden
met de belasting van 2 procent bij H). Dat doen via een verkoopfactuur betekent in de kering
belasting betalen op 2 miljoen frank. Dus maar 0,8 miljoen frank. Een besparing van 0,4 miljoen
frank.
Standpunt fiscus : prestaties niet bewezen op basis van art. 49 W.I.B. 1992
De fiscus zag dat gebeuren en trok naar L. Die bracht immers de factuur van 3 miljoen frank in als
kosten. De administratie onderzocht de zaak en concludeerde dat nergens uit bleek dat werkelijk
prestaties werden geleverd door H aan L. Dus werd de 3 miljoen frank toegevoegd aan de belastbare
basis van L als liberaliteit.
Het bestuur was dus de mening toegedaan dat de voorwaarden van art. 49 W.I.B. 1992 niet waren
vervuld. Dat artikel stelt dat enkel de kosten die de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft
gedaan of gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden, fiscaal aftrekbare
beroepskosten zijn. De belastingplichtige moet de echtheid en het bedrag van die kosten
verantwoorden door middel van bewijsstukken of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle andere door
het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed.
Volgens de fiscus faalde de belastingplichtige meteen in het eerste bewijs. Hij kon niet aantonen dat H
echt prestaties had verstrekt aan L.
De belastingplichtige was het daar niet mee eens en diende een bezwaar oude stijl in. Maar de
gewestelijke directeur was dezelfde mening toegedaan als zijn controleur.
Standpunt belastingplichtige : prestaties voor “gepresteerde diensten”
Dus zat er voor vennootschap L niet anders op dan een voorziening voor het hof van beroep in te
dienen. Voor het hof geeft de advocaat van vennootschap L meer uitleg. Vennootschap H én L
worden bestuurd door hetzelfde paar, beide landbouwers. Mevrouw voerde het commercieel beleid
van vennootschap L. Tevens werd de administratie van L gevoerd op de zetel van vennootschap H.
Volgens de advocaat heeft het paar prestaties van marktonderzoek en management ten gunste van L
verricht. Het hof vindt die summiere uitleg onvoldoende.
Het stelt dat het niet duidelijk is hoe beide landbouwers als bestuurders van H dergelijke prestaties
hebben verricht. Bezwarend vindt het hof in deze dat vennootschap L gedurende het betrokken jaar
1992 een bedrag van 6,7 miljoen frank bezoldigingen aan haar bestuurders uitkeerde. Het paar
werd betaald voor de prestaties in L rechtstreeks als bestuurder van die vennootschap L. Welke
andere prestaties verstrekte het dus via H aan L? Het hof geeft dus de fiscus gelijk. Elke
verantwoording van enige tegenprestatie aan de hand van controleerbare gegevens voor de som van
44
www.vdvaccountants.be
3 miljoen frank ontbreekt (Antwerpen, 22 juni 1999, F.J.F., No. 99/253). Tegen dit arrest werd geen
Cassatieverzoek ingediend.
Terecht
Deze uitspraak is terecht. Het minste wat kan gezegd worden, is dat L volledig faalde in het te
leveren bewijs dat het als tegenprestatie voor de 3 miljoen frank echte diensten verkreeg. De
opmerking van het hof dat het paar al betaald werd via een bestuurdersvergoeding in
vennootschap L laat vermoeden dat de managementvergoeding iets te onberedeneerd werd
toegekend. Daarmee bevestigt het hof een eerdere uitspraak in dezelfde zin (Antwerpen, 18 mei
1999, F.J.F. 99/154).
Rb. Brussel, 9 april 2004 : Prestaties als manager werden niet gewezen
De pater familias van een nv gespecialiseerd in blusapparaten, laat zijn zoon mee het bedrijf
besturen. Dus wordt de zoon benoemd tot gedelegeerd bestuurder. Maar daarnaast richt de zoon
een ik-bvba op die werkt voor de nv. Enkel de ik-bvba wordt vergoed door de nv.
De rechtbank te Brussel vindt dat dit dubbel gebruik voor problemen kan zorgen.
Situatie
Tussen de nv en de ik-bvba wordt in 1996 een managementovereenkomst gesloten waarbij de ik-bvba
de operationele leiding van de nv op zich nam. In de overeenkomst wordt bepaald dat :
• de ik-bvba zich als manager verbindt ten dienste van de nv alle opdrachten uit te voeren die
overeenkomen met de doelstellingen vermeld in de oprichtingsakte van de nv.
• De ik-bvba zal voor rekening van de nv onbeperkt verbintenissen kunnen aangaan. Omtrent de
opdracht zal de ik-bvba zijn standpunten en beslissingen rapporteren aan de nv.
Voor deze activiteiten krijgt de ik-bvba jaarlijks een forfaitair bedrag van 110.000 EUR.
Standpunt fiscus: prestaties werden geleverd als bestuurder
De fiscus controleert de boekjaren 1997 en 1998 van de nv en verwerpt voor beide jaren de 110.000
EUR als liberaliteit. De belastinginspecteur stelt vast dat
• de zoon als natuurlijk persoon is benoemd binnen de nv als gedelegeerd bestuurder.
• Daarnaast is de ik-bvba, vertegenwoordigd door haar zaakvoerder, de manager van de nv. Die
zaakvoerder is opnieuw de zoon.
Dus is de vraag wie nu de nv heeft geleid. De zoon als natuurlijk persoon of de zoon als
zaakvoerder van de ik-bvba ?
Dus vraagt de fiscus aan de nv te bewijzen dat de ik-bvba effectief prestaties uitvoerde voor de nv
en dat dit dus niet gebeurde door de zoon als natuurlijk persoon. Alhoewel dat niet in het vonnis staat,
is tussen de lijnen te lezen dat de zoon als gedelegeerd bestuurder geen bezoldiging ontving. Enkel
de ik-bvba ontving blijkbaar een jaarlijkse vergoeding.
45
www.vdvaccountants.be
Standpunt rechtbank : geeft fiscus gelijk. Prestaties werden niet gewezen
Belastingplichtige en fiscus komen niet tot een akkoord. Dus stapt de nv naar de rechtbank van
eerste aanleg te Brussel (Rb. Brussel, 9 april 2004, T.F.R., 2004/73).
De nv bouwt haar verdediging op rond de stelling dat de taken van een manager te onderscheiden zijn
van die van een gedelegeerd bestuurder. Eén en dezelfde persoon kan beide functies waarnemen. De
rechtbank volgt de nv daarin. Wellicht kan in de praktijk de uitoefening van beide functies door elkaar
lopen. Dit belet niet dat zij juridisch van elkaar kunnen worden onderscheiden. Tevens gaat de
rechtbank mee in de redenering van de nv dat de fiscus zich niet in te laten heeft met het beleid dat zij
in haar zaken voert. Maar de rechtbank stelt duidelijk dat de nv de werkelijkheid van de prestaties
moet kunnen bewijzen. Dus moet de nv kunnen aantonen dat de ik-bvba effectief diensten heeft
geleverd en dat die niet werden verricht door de gedelegeerd bestuurder.
De rechtbank vindt dat de nv drie kansen heeft laten liggen om dat aan te tonen.
1. De rechtbank stelt dat de omschrijving van de taken in de managementovereenkomst te vaag
is. De verwijzing naar het doel in de statuten van de nv is te algemeen. Waren daar taken
zoals het bezoeken van klanten, het afsluiten van verkoopcontracten en het organiseren van
marketingacties in vermeld, dan had de ik-bvba een duidelijk onderscheiden taak gehad van
de afgevaardigd bestuurder.
2. Een tweede gemiste kans ligt volgens de rechtbank in het feit dat de
managementvergoeding forfaitair is bepaald en globaal per jaar is gefactureerd. Was die
bijvoorbeeld variabel op basis van een aantal afgesproken parameters maandelijks
gefactureerd, dan was het bewijs rond de werkelijkheid van de prestaties gemakkelijker
geweest.
3. Tot slot vindt de rechtbank het jammer dat de ik-bvba haar verrichte standpunten en
beslissingen enkel mondeling heeft meegedeeld aan de nv en niet schriftelijk.
De belastingplichtige legde nog een aantal documenten voor waaruit de werkelijkheid van de
prestaties geleverd door de ik-bvba zouden moeten blijken. De nv sloot een aantal
samenwerkingsovereenkomsten af en deze werden telkens ondertekend door de zoon met als functie
“Managing director”. De rechtbank stelt vast dat dit nu net de Engelse vertaling is voor “afgevaardigd
bestuurder”. Dus bewijst de nv daarmee niets. De zoon had moeten ondertekenen met de titulatuur
“ik-bvba, vertegenwoordigd door haar zaakvoerder”. Uit dit alles leidt de rechtbank af dat de
werkelijkheid van de prestaties geleverd door de ik-bvba niet zijn bewezen. Dus krijgt de fiscus gelijk.
Besluit : uitermate streng arrest
Al bij al een merkwaardig vonnis waarbij de rechtbank uitermate streng is. Dit vonnis staat in schril
contrast met een arrest van het Hof te Antwerpen die een volledig gelijkaardig geval behandelde
(Antwerpen, 9 september 2003, De Fiscale Koerier 2003/628).
Daar stelde het Hof dat een nv moet bestuurd en geleid worden. Daaraan zijn fiscaal aftrekbare
kosten verbonden. Het stond volgens het Hof vast dat het bestuur en het beleid werden uitgevoerd
door de natuurlijke persoon. Wie zou het anders gedaan hebben? Maar het Hof merkt op dat volgens
de belastingaangifte van de nv, de zaakvoerders van de bvba de nv hebben geleid. Dat bleek uit het
feit dat binnen de resultatenrekening een managementfee is geboekt ten voordele van de bvba. Dus
hebben partijen er voor gekozen de nv te laten leiden door de bvba. De rechter te Brussel wil deze
redenering niet maken en wil niet weten van een feitelijk vermoeden dat de ik-bvba de nv leidde. Les
uit het hele verhaal: ga nooit als natuurlijk persoon in de nv zitten, maar benoem de ik-bvba als
gedelegeerd bestuurder. Dan is het probleem meteen van de baan.
46
www.vdvaccountants.be
Positieve rechtspraak
Rb. Gent 26 feb 2002 : Bestuurdersvergoedingen sowieso aftrekbaar
Situatieschets
Een vennootschap M dient haar aangifte in de vennootschapsbelasting te laat in. Onder de kosten
komt een managementfee voor van 60.000 EUR die wordt gefactureerd en betaald aan vennootschap LI.
Standpunt fiscus : art. 49 WIB 92 niet voldaan
De fiscus stelt dat vast in de aangifte van vennootschap M. Hij besluit meteen een aanslag van
ambtswege te sturen aan vennootschap M. De inspecteur stelt in dat schrijven dat de in kosten
geboekte managementfee bij M zal beschouwd worden als een liberaliteit betaald aan LI.
•
Dus werd deze kost in de aangifte van M verworpen. De Administratie voegde daaraan toe dat in
strikte toepassing van de wet (art. 49 W.I.B. 1992) M het positieve bewijs diende te leveren van :
• het bestaan, het moment en de aard van de uitgaven en lasten.
• Tevens diende M aan te tonen dat deze uitgaven werden gedaan om beroepsinkomen te
verkrijgen en/of te behouden.
De fiscus wenste dus dat M aantoonde dat de geboekte managementfee voldeed aan de
voorwaarden van het centrale beroepskostenartikel binnen het wetboek. Dat stelt dat enkel die
kosten aftrekbaar zijn die “de belastingplichtige in het belastbare tijdperk heeft gedaan of
gedragen om de belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en waarvan hij de echtheid en
het bedrag verantwoordt door middel van bewijsstukken of, ingeval zulks niet mogelijk is, door alle
andere door het gemeen recht toegelaten bewijsmiddelen, met uitzondering van de eed” (art. 49,
eerste lid W.I.B. 1992).
•
Bijkomend stelde de fiscus dat M diende te bewijzen dat de managementfee een normale
vergoeding is op basis van een objectieve waardering van de geleverde prestaties. Pas dan zou
de fiscus aanvaarden dat het niet zou gaan om een schenking zonder voldoende compensatie.
Zoniet zou de managementfee als kost verworpen worden binnen M.
Standpunt belastingplichtige : wel tegenprestatie
M reageert op de aanslag van ambtswege en stelt dat de managementvergoedingen twee zaken
inhouden.
• Een vergoeding voor het bestuurdersmandaat van LI binnen M en
• een vergoeding die M aan LI betaalt voor de ontvangen commerciële en juridische ondersteuning.
M argumenteert ook dat deze kost voor M in de jaarrekening van LI als opbrengst werd geboekt zodat
de Belgische Schatkist niet het minste nadeel ondervond.
Zoals het al te vaak gaat in de praktijk, bleef de fiscus bij zijn eigen mening en gebruikte het ultieme
wapen : het inkohieren van de aanslag. Bij de behandeling van het bezwaarschrift hield ook de
gewestelijke directeur vol dat het verband tussen de kost en het verkrijgen of behouden van
beroepsinkomsten niet werd bewezen. Dus ook hier ving de belastingplichtige bot.
47
www.vdvaccountants.be
Standpunt rechtbank Gent 26 feb 2002 : Bestuurdersvergoedingen sowieso aftrekbaar
Dus stapte hij naar het Hof van Beroep te Gent (Gent, 26 februari 2002, F.J.F., No. 2003/46; zie ook
De Fiscale Koerier, 2002/305). In zijn verzoekschrift vroeg de advocaat van de belastingplichtige aan
het Hof de normale waarde van de door LI geleverde prestaties te ramen en dat bedrag als fiscaal
aftrekbare beroepskost te aanvaarden.
Het Hof behandelde deze vraag principieel. Mag de fiscus van vennootschap M eisen dat zij aantoont
dat de betaalde fee voldoet aan de voorwaarden van artikel 49 W.I.B. 1992? Het Hof argumenteert
door de dialectiek van het wetboek te gebruiken.
Personenbelasting (art. 32, eerste lid, 1° W.I.B. 1992).
Volgens het wetboek zijn bestuurdersvergoedingen alle beloningen verleend of toegekend voor een
opdracht als bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of gelijksoortige functies (art. 32, eerste lid, 1°
W.I.B. 1992).
Daar behoren niet enkel :
• de vaste of veranderlijke bezoldigingen toe maar ook
• vaste of veranderlijke tantièmes, zitpenningen, emolumenten en alle andere sommen toegekend
door vennootschappen, andere dan dividenden of terugbetalingen van eigen kosten van de
vennootschap.
Het geciteerde artikel geldt onverkort in de personenbelasting. Dus in principe enkel als de vergoeding
wordt uitbetaald aan een natuurlijk persoon.
Maar het Hof stelt dat uit dit artikel blijkt dat om het even welke vergoeding die aan een bestuurder
van een vennootschap wordt toegekend voor zijn prestaties of voor zijn deelname aan de raad van
bestuur, fiscaal als een bezoldiging van bestuurder moet worden aangezien.
De 60.000 EUR die M aan LI betaalde moet dan ook als bestuurdersvergoeding worden aangemerkt.
Vennootschapsbelasting : (art. 195, § 1, eerste lid W.I.B. 1992)
Vertrekkende van deze vaststelling verwijzen de magistraten naar een artikel uit de
vennootschapsbelasting: “Bedrijfsleiders worden voor de toepassing van de bepalingen inzake
beroepskosten met werknemers gelijkgesteld en hun bezoldigingen en de ermede verband houdende
sociale lasten worden als beroepskosten aangemerkt.” (art. 195, § 1, eerste lid W.I.B. 1992).
Het Hof besluit dan ook dat dit artikel zeer duidelijk is en geen interpretatie vergt. Bezoldigingen van
bestuurders zijn beroepskosten. Punt uit. Toch verwijst Het Hof even naar de stelling van de fiscus.
Vermits alle door een vennootschap verworven inkomsten belastbaar zijn is het aannemelijk dat
bezoldigingen worden gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden
zodat de vereiste van artikel 49 W.I.B. 1992 perfect wordt ingevuld. Maar ook deze passus stelt het
Hof blijkbaar principieel.
Daarmee huldigt het Hof te Gent de stelling dat bestuurdersvergoedingen aftrekbaar zijn vermits de
wet dat expliciet voorziet. Voorwaar een mooi arrest. Alhoewel de belastingplichtige aan het Hof vroeg
om de normale waarde van de door LI geleverde prestaties te ramen en die te aanvaarden als
beroepskost, gaat het Hof daar niet op in. Bestuurdersvergoedingen zijn sowieso aftrekbaar.
48
www.vdvaccountants.be
Rb. Antwerpen, 9 september 2003 : Bp gelijk . Prestaties wel bewezen
Een koppel is bestuurder van twee vennootschappen. De ene vennootschap rekent een
managementfee door aan de andere vennootschap.
Mag de fiscus dan zeggen dat de prestaties toch geleverd werden door het koppel zelf en niet door
de ene vennootschap? Het Hof te Antwerpen vindt van niet.
Situatie
Een koppel bezit een BVBA SUGUKI die het leeuwendeel van de aandelen aanhoudt van een
naamloze vennootschap met als doel de uitbating van een garage.
Beide partners zijn zowel zaakvoerder binnen de bvba als bestuurder van de nv.
Het koppel besluit zelf geen bezoldiging op te nemen als bestuurder van de nv, maar de bvba een
vergoeding te laten aanrekenen aan de garage voor het werk dat ze daar leveren. Voor het leiden van
de garage vraagt de bvba in 1992 een totale vergoeding van 65.000 EUR.
Standpunt fiscus : niet aftrekbare beroepskost
De fiscus ziet een en ander niet zitten en pakt de naamloze vennootschap aan. Na onderzoek besluit
de administratie dat de garage niet is geleid door de bvba, maar wel rechtstreeks door het koppel.
Dus is de managementfee die is betaald door de nv aan de bvba geen aftrekbare beroepskost.
De bvba leverde geen prestaties. Dus is niet voldaan aan de voorwaarden om die managementfee als
fiscale beroepskost te aanvaarden (art. 49 W.I.B. 1992). De managementfee werd belast als
liberaliteit. De vergoeding werd dubbel belast. De bvba betaalde sowieso al belasting op de geboekte
omzet. Maar door het verwerpen van de managementfee als beroepskost betaalde de garage nog
eens belasting op hetzelfde bedrag.
Een wel heel typisch geval. Niet weinig ondernemers werken in een structuur met een holding om een
vennootschap te kopen. Aandelen moeten betaald worden met geld na belasting. Deelbewijzen zijn in
de regel immers geen kost. Als men als privé persoon voor aandelen 100 moet betalen, kost dat aan
personenbelasting snel 100 belasting en sociale zekerheid. De ondernemer moet dan een wedde van
bruto 200 opnemen om na alle belastingen 100 over te houden. Aandelen kopen met een
vennootschap is 25 procent goedkoper.
Om binnen een vennootschap 100 netto over te houden, volstaat een bruto bedrag van 150. Het
maximale tarief binnen de vennootschapsbelasting is immers maar 33,99 procent. Toegepast op 150
bruto leidt dat tot iets meer dan 50. Vandaar dat het aangewezen is aandelen te verwerven via een
andere vennootschap. Het is fiscaal veel gunstiger. Zeker in het geval dat men voor de aankoop van
de aandelen een lening moet afsluiten en de gekochte vennootschap zelf het geld zal moeten
ophoesten om haar overname te betalen.
In dergelijke gevallen zullen vaak man en vrouw het bestuur uitmaken in de twee vennootschappen.
Daar maakt de fiscus soms handig gebruik van. Wie heeft nu de gekochte vennootschap geleid? Man
en vrouw als natuurlijk persoon, of de holding? Werkten man en vrouw nu voor de garage of voor de
holding? In het geval man en vrouw ook een vergoeding krijgen als bestuurder of zaakvoerder uit de
gekochte vennootschap (in ons geval de garage), wordt het moeilijk. Als én holding én man en
vrouw de garage een vergoeding vragen voor het bestuur kan de fiscus de vraag stellen wat de
holding dan nog gedaan heeft bovenop de prestaties die man en vrouw leverden.
Dergelijke casus kwam reeds eerder aan bod voor hetzelfde Hof (Antwerpen, 22 juni 1999, F.J.F.,
No. 99/253; krant 21.04.2000). Daar stelde het Hof dat het koppel niet kon aantonen welke
49
www.vdvaccountants.be
prestaties hun holding extra leverde voor de werkvennootschap. Dus werd de managementfee daar
terecht verworpen.
Standpunt hof : Bp krijgt gelijk .
Maar in onze casus is het Hof kort (Antwerpen, 9 september 2003, De Fiscale Koerier 2003/628). De
rechters stellen eerst een aantal zaken vast.
•
Een garagebedrijf moet bestuurd en geleid worden. Daaraan zijn fiscaal aftrekbare kosten
verbonden. Het betaalde bedrag voor het beleid wordt op zich niet betwist en is trouwens niet
kennelijk overdreven.
•
Verder staat het vast dat het bestuur en het beleid werden uitgevoerd door het koppel. Wie
zou het anders gedaan hebben? Het Hof merkt op dat volgens de belastingaangifte van de
garage, de zaakvoerders van de bvba de garage hebben geleid. Dat blijkt uit het feit dat
binnen de resultatenrekening een managementfee is geboekt ten voordele van de bvba. Dus
hebben partijen er voor gekozen de garage te laten leiden door de bvba. Daar deze
belastingaangifte regelmatig is naar vorm en termijn, berust de bewijslast van het tegendeel
op de administratie. De fiscus beweert wel dat man en vrouw ook kunnen gehandeld hebben
in hun hoedanigheid van bestuurder van de garage. Zelfs indien deze mogelijkheid bestaat,
moet het Hof vaststellen dat hiervan het bewijs niet wordt geleverd. Dus krijgt de garage gelijk
in dit dispuut.
Voorwaar een mooi arrest. Het valt op door zijn eenvoud. In weinig tekst oordeelt het Hof. Partijen
hebben de vrije keuze een structuur op te zetten. De fiscus moet de opgezette structuur aanvaarden,
tenzij hij feiten aanbrengt die het tegendeel bewijzen of wettelijke bepalingen inroept die dit verbieden.
Rb. Antwerpen, 07 maart 2006 : op basis van artikel 26 W.I.B wel aftrekbaar
Bron : arrest van het Hof van Beroep van Antwerpen dd. 07.03.2006
Opdat een kost fiscaal aftrekbaar zou zijn, moeten daar werkelijke prestaties tegenover staan.
Maar dankzij artikel 26 van het Wetboek Inkomstenbelastingen (W.I.B), mag de fiscus volgens het
Hof van Beroep in Antwerpen, de aftrek van een fictieve kostenfactuur niet weigeren.
In België bestaat de fiscale eenheid niet. Dat houdt in dat belastingplichtigen die financieel,
economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, als één enkele belastingplichtige
worden aangemerkt. Omdat de fiscale eenheid in ons land niet bestaat, kan een groep van
vennootschappen de winst in één vennootschap niet meteen compenseren door het verlies in een
andere vennootschap.
Voor groepen zit er niets anders op dan de winst van de ene naar de andere vennootschap door te
schuiven via facturatie. De verlieslatende vennootschap presteert dan diensten voor de
winstgevende. De winstgevende vennootschap die de kostenfactuur ontvangt, moet aantonen dat het
om een fiscaal aftrekbare beroepskost gaat. Dat zijn kosten gedaan om belastbare inkomsten te
verkrijgen of te behouden (artikel 49 W.I.B.) De vennootschap die de kosten inbrengt, moet de
echtheid en het bedrag van de kosten verantwoorden.
Situatie
Het Hof van Beroep in Antwerpen kreeg onlangs zo'n geval te behandelen. Een vennootschap was
benoemd tot gedelegeerd bestuurder in een andere vennootschap.
Voor dat mandaat ontving de bestuursvennootschap 5.000 euro per maand. De vennootschap die de
bestuursvennootschap betaalde, moest aantonen dat het om een fiscaal aftrekbare beroepskost ging.
50
www.vdvaccountants.be
Standpunt fiscus : niet aftrekbare kost
De vennootschap faalde in dat bewijs. Ze kon niet bewijzen dat er tegenover de vergoeding van 5.000
euro per maand werkelijke prestaties stonden. Dus weigerde de fiscus de aftrek en verhoogde ze de
belastbare basis met de aanvankelijk afgetrokken kost.
Door die handelwijze werd de vergoeding nu twee keer belast. Zowel de bestuursvennootschap als
de vennootschap die de factuur ontving, moesten er volgens de fiscus belasting op betalen.
Standpunt belastingplichtige : wel aftrekbare kost op basis van art. 26 W.I.B.
De gedupeerde vennootschap - zij die de maandelijkse kost van 5.000 euro had ingebracht - gooide
als deus ex machina artikel 26 W.I.B. in de ring. Dat artikel stelt dat wanneer :
• een in België gevestigde onderneming
• abnormale of goedgunstige voordelen verleent,
• die voordelen bij haar eigen winst worden gevoegd,
• tenzij die voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de
verkrijger, in casu de bestuursvennootschap.
De gedupeerde vennootschap vond dus dat zij een abnormaal of goedgunstig voordeel had
verleend aan de bestuursvennootschap. Ze betaalde een vergoeding in ruil waarvoor geen prestaties
werden geleverd. Dat is duidelijk abnormaal of goedgunstig. En volgens artikel 26 W.I.B. mogen
dergelijke voordelen niet belast worden bij de verstrekker als de fiscus ze gebruikt om er de
belastbare basis van de ontvanger van het voordeel mee te bepalen. De gedupeerde vennootschap
stelde dus dat de door haar betaalde vergoeding van 5.000 euro per maand bij haar niet mag belast
worden.
Standpunt Rechtbank : fiscus mag aftrek niet weigeren op basis van art. 26 W.I.B.
Het Hof van Beroep in Antwerpen volgde die redenering. De fiscus mag de kostenaftrek niet
weigeren bij de vennootschap die de bestuursvergoeding als beroepskost aftrok, precies omdat de
betaalde vergoeding belast wordt bij de bestuursvennootschap.
Opgemaakt te Gent,
Pieter Devloo
51
www.vdvaccountants.be
Erkend Accountant & Belastingconsulent
Zaakvoerder VDVACCOUNTANTS & BELASTINGCONSULENTEN
Website : www.vdvaccountants.be
Email : [email protected]
52
www.vdvaccountants.be
Btw-eenhied
Art 26 wib 92
Vruchtgebruik
Notionele intrestaftrek
Aansprakelijkheid
53