Alert portrait Masthead small Engels

Onvoorziene
effecten van de
WUL treffen
grensganger en
expat?!
E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers
De inwerkingtreding van de Wet Uniformering Loonbegrip (hierna: WUL) per 1 januari 2013
betekent volgens velen een vereenvoudiging binnen de Nederlandse loonheffingen. Er zijn echter
ook kritische noten te horen. Zo werd onlangs in Over de Grens gesteld dat het nieuwe
Nederlandse loonstrookje zou leiden tot debilisering van werknemers1. Wij stellen in dit artikel een
ander - onvoorzien - effect van de WUL aan de kaak: Blijven de effecten van de WUL beperkt tot het
Nederlandse grondgebied of strekken ze zich uit over de landsgrenzen heen? Wijzigt de fiscale
positie van de grensganger of expat die in het buitenland sociaal verzekerd is?
Inwerkingtreding van de WUL
De WUL introduceert één uniform loonbegrip. Dezelfde grondslag geldt voor de berekening van het
loon voor de:
•
•
•
loonbelasting en de premies volksverzekeringen;
premies werknemersverzekeringen; en
de Zorgverzekeringswet (hierna Zvw).
De WUL voert daarnaast een voor de werknemer belangrijke wijziging door met betrekking tot de
bijdrage voor de Zvw. Tot 2013 betaalde de werknemer een inkomensafhankelijke bijdrage die
verplicht vergoed werd door zijn werkgever (max. 3 3.554 op jaarbasis in 2012). Deze gang van
zaken werd als een onlogisch kasrondje ervaren: de bijdrage Zvw die de werknemer verschuldigd
was, werd volledig door zijn werkgever vergoed. De vergoeding vormde voor de werknemer
belastbaar loon, zodat de werknemer loonbelasting/premie volksverzekeringen over de
inkomensafhankelijke vergoeding Zvw betaalde. Volgens de wetgever zou dit eenvoudiger moeten
kunnen. Per 1 januari 2013 is de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw een 100% werkgeversbijdrage
geworden die geen fiscaal loon meer vormt. Het nieuwe artikel 11d, Wet op de Loonbelasting 1964
stelt in dat kader: "Bij de bepaling van de omvang van het loon wordt geen rekening gehouden met
de ter zake van het loon verschuldigde inkomensafhankelijke bijdrage, bedoeld in de
Zorgverzekeringswet". De inkomensafhankelijke bijdrage Zvw is dus van de loonstrook van de
werknemer verdwenen. De werknemer betaalt voortaan uitsluitend de nominale premie aan zijn
zorgverzekeraar. Het netto voordeel voor de werknemer wordt echter geneutraliseerd door
verhoging van de belastingtarieven in de inkomstenbelasting.
Nederlandse fiscale kwalificatie van Belgische en Duitse sociale zekerheidspremies
De WUL heeft niet alleen invloed op nationaal vlak maar beïnvloedt eveneens de positie van de
buiten Nederland sociaal verzekerde grensganger of expat. In dit artikel gaan we dieper in op de
Nederlandse fiscale behandeling van Duitse en Belgische sociale zekerheidspremies. Hierbij denken
we aan de volgende situaties:
•
•
De grensganger die in Nederland werkt en in zijn woonland België of Duitsland sociaal
verzekerd is. Zijn Nederlandse werkgever zal de buitenlandse sociale zekerheidsbijdragen op
juiste wijze (belast/aftrekbaar/enz.) in de salarisadministratie dienen te verwerken.
De naar Nederland uitgezonden expat die sociaal verzekerd blijft in het land van herkomst.
Wanneer hij in Nederland belastingplichtig over zijn arbeidsinkomen is, is van belang hoe de
buitenlandse sociale zekerheidsbijdragen kwalificeren voor Nederlandse fiscale doeleinden.
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
•
De grensganger die in Nederland woont, in België of Duitsland werkt en aldaar verplicht
sociaal verzekerd is. Hij dient zijn buitenlandse loon (inclusief sociale zekerheidsbijdragen)
naar Nederlandse fiscale maatstaven te 'vertalen' wanneer hij zijn Nederlandse aangifte
Inkomstenbelasting in dient. In relatie tot België (en met inwerkingtreding van het nieuwe
Duits-Nederlandse belastingverdrag eveneens Duitsland) tevens van invloed op de
berekening van de compensatie op grond van het Belastingverdrag.
Het Besluit van 7 april 2009, nr CPP2009/93M, Stcrt. Nr. 76 en de Mededeling van 26 oktober
2011 inzake de fiscale kwalificatie van buitenlandse sociale verzekeringen bieden houvast bij
bovenvermelde omreken exercities. Als hoofd-regel geldt dat het werkgeversdeel van de
buitenlandse sociale zekerheidspremie tot het Nederlands fiscaal loon behoort indien de
verzekering naar aard en strekking overeenkomt met de Nederlandse volksverzekeringen. De door
de werknemer betaalde premie is niet af-trekbaar. Het werkgeversdeel van de buitenlandse sociale
zekerheidspremie behoort daarentegen niet tot het loon indien de verzekering naar aard en
strekking overeenkomt met de Nederlandse werknemersverzekeringen (vgl. artikel 11, lid 1 onder f
jo. j sub 2° Wet LB 1964). De door de werknemer betaalde premie is af-trekbaar. De
werkgeversbijdrage aan de buitenlandse wettelijke ziektekostenverzekering vormt een belast
loonbestanddeel indien deze verzekering vergelijkbaar is met de Nederlandse Zvw. De
werknemersbijdragen zijn niet aftrekbaar.
Nederlandse fiscale behandeling van de Belgische sociale zekerheidspremies
Welke impact heeft de inwerkingtreding van de WUL voor in België sociaal verzekerde
werknemers?
Situatie vóór 1 januari 2013
Om deze vraag te kunnen beantwoorden, beschrijven we eerst de fiscale behandeling van de
Belgische sociale zekerheidsbijdragen (RSZ) op basis van het Besluit van 7 april 2009.
Belgische wettelijke
sociale
verzekering tegen
Werkloosheid
Ziekte en invaliditeit
Rust- en Overleving
Geneeskundige
verzorging
Kinderbijslag
Arbeidsongevallen
Beroepsziekten
Komt naar aard en
strekking
overeen met de
Nederlandse
Werkloosheidsuitkering
(WW)
Ziektewet (ZW)
Primair aanvullende
pensioenvoorziening en
secundair AOW/Anw
Zorgverzekering (Zvw)
Kinderbijslag (AKW)
Niet vermeld in het besluit
Niet vermeld in het besluit
Kwalificatie
Werkgeversdeel
Kwalificatie
Werknemersdeel
(13,07%)
Vrijgesteld
(1,46%)
Vrijgesteld
(2,35%)
Vrijgesteld
(8,86%)
Aftrekbaar (0,87%)
Belast (3,8%)
Niet aftrekbaar (3,55%)
Aftrekbaar (1,15%)
Aftrekbaar (7,5%)
Vrijgesteld (7%)
N.v.t.
Onbekend (0,3%) N.v.t.
Onbekend (1%)
Aftrekbaar N.v.t.
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
Totaal belast/aftrekbaar
3,8%
9,52%
Naast de RSZ-premie is de Belgisch verzekerde ook een bijzondere bijdrage voor de sociale
zekerheid (hierna: BBSZ) verschuldigd. De BBSZ is een algemene sociale zekerheidsheffing en niet
toerekenbaar aan een bepaalde sociale zekerheidsvoorziening. Bij de omrekening naar Nederlands
fiscaal loon wordt een beroep gedaan op dezelfde systematiek als voor de gewone RSZ-premie.
Berekening bijtelling geneeskundige verzorging
De Belgische verzekering voor geneeskundige verzorging is vergelijkbaar met de Nederlandse Zvw.
Aangezien de inkomensafhankelijke werkgeversvergoeding Zvw tot het Nederlandse fiscaal loon
behoort, vormt de werkgeversbijdrage aan de Belgische geneeskundige verzorging eveneens
Nederlands fiscaal loon. De werknemersbijdrage aan de Belgische ziekteverzekering is (net als de
Nederlandse inkomensafhankelijke bijdrage Zvw en de nominale premie) niet aftrekbaar.
Een in België sociaal verzekerde werknemer is over zijn ongemaximeerde inkomen Belgische RSZ
bijdragen verschuldigd. Dit kan in de papieren lopen, met name voor de werkgever. In Nederland
geldt echter een maximum premie-inkomen waarover Nederlandse sociale zekerheidsbijdragen
verschuldigd zijn. In dat kader bepaalt artikel 3.12 lid 4 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting
2011 (hierna: URLB 2011) dat de waarde van een aanspraak ingevolge een wettelijke Belgische
ziektekostenverzekering eveneens gemaximeerd is. Deze waarde bedraagt in 2012 maximaal 3
4.979 indien er geen sprake is van een op grond van EU Verordening 883/2004 meeverzekerde
echtgenoot. Dit is het gezamenlijke bedrag van de voor dat jaar geldende nominale
standaardpremie en het voor dat jaar geldende maximumbedrag van de inkomensafhankelijke
bijdrage Zvw. De standaardpremie wordt tweemaal in aanmerking genomen indien er wel sprake is
van een op grond van EU verordening 883/2004 meeverzekerde echtgenoot.
De Nederlandse Belastingdienst heeft een handige rekenhulp ontworpen om de berekening van de
hoogte van de bijtelling toegankelijker te maken voor werknemers. Deze rekenhulp is te vinden in
de aanvullende toelichting bij de aangifte Inkomstenbelasting (wonen in Nederland, werken in
België). De in deze rekenhulp vermelde percentages zijn als volgt te herleiden; de bijtelling bestaat
uit het gedeelte van de RSZ-premie en de BBSZ dat betrekking heeft op de geneeskundige
verzorging. Het werknemersaandeel van de premie voor geneeskundige verzorging (3,55%)
bedraagt 27% van de som van de op het loon ingehouden totale RSZ-premie (13,07%) en 27% van
de totale BBSZ. Het werkgeversdeel voor de geneeskundige verzorging (3,8%) bedraagt 29% van
de op het loon ingehouden RSZ-premie (13,07%).
Om het Nederlandse belastbaar loon vast te stellen, wordt het volgens de rekenhulp bepaalde
maximum bedrag bij het loon geteld. Vervolgens wordt het volledige werknemersdeel van de RSZ
premie (13,07%) in mindering gebracht.
Situatie per 1 januari 2013 door onze bril bekeken
Zoals hiervoor beschreven, vormt de inkomensafhankelijke 100% werkgeversbijdrage Zvw sinds de
inwerkingtreding van de WUL (per 1 januari 2013) geen fiscaal loon voor de werknemer meer (vgl.
artikel 11d Wet LB 1964). Een gelijke behandeling dient te gelden voor de premies die betaald
worden aan een buitenlandse ziektekostenverzekering. Naar onze mening heeft de WUL derhalve
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
dezelfde impact op de fiscale kwalificatie van de Belgische premie voor de geneeskundige
verzorging. De Belgische werkgeversbijdrage maakt vanaf 1 januari 2013, net als de Zvw bijdrage,
geen onderdeel meer uit van het Nederlands fiscaal loon. Dit betekent dat de salarisadministrateur
die Belgische sociale zekerheidspremies dient te verwerken ten behoeve van in België verzekerde
grensgangers of expats geen bijtelling voor geneeskundige verzorging meer hoeft mee te nemen
en 9,52% van de werknemersbijdragen aan de RSZ in aftrek mag brengen. Hetzelfde geldt voor de
in België verzekerde expat en de in België werkende inwoner van Nederland die een Nederlandse
aangifte Inkomstenbelasting indient.
Nederlandse fiscale behandeling van de Duitse sociale zekerheidspremies
Ook voor in Duitsland sociaal verzekerde werknemers stellen we de vraag naar de impact van de
inwerkingtreding van de WUL.
Situatie vóór 1 januari 2013
Allereerst volgt een overzicht van de fiscale behandeling van de Duitse sociale zekerheidsbijdragen
op basis van het Besluit van 7 april 2009.
Duitse wettelijke sociale Komt naar aard en
verzekering tegen
strekking
overeen met de
Nederlandse
ArbeitslosenWerkloosheidsuitkering
versicherung
(WW)
Rentenversicherung
Primair aanvullende
pensioenvoorziening en
secundair AOW/Anw
Pflegeversicherung
Algemene Wet Bijzondere
Ziektekosten
Krankenversicherung
50% Wet Uitbreiding Loon
doorbetalingsplicht bij
Ziekte (WULBZ) en 50% Zvw
Unfallversicherung
Volgens het Besluit niet
vergelijkbaar
Kwalificatie
Kwalificatie
Werkgeversdeel Werknemersdeel
(13,07%)
Vrijgesteld
Aftrekbaar
Vrijgesteld
Aftrekbaar
Belast
Niet aftrekbaar
50% vrijgesteld, 50% vrijgesteld,
50% belast
50% belast
50% vrijgesteld, N.v.t.
50% belast
De premie voor de Krankenversicherung is opgebouwd uit bijdragen waarvan de helft vergelijkbaar
is met de Nederlandse Wet Uitbreiding Loondoorbetalingsplicht Bij Ziekte (hierna: WULBZ) en de
andere helft met de Zvw. De met de WULBZ vergelijkbare werkgeversbijdrage (50%) is vrijgesteld
en de met de Zvw vergelijkbare werkgeversbijdrage (50%) vormt Nederlands fiscaal loon. De met
de WULBZ vergelijkbare werknemersbijdrage (50%) is aftrekbaar en de met de Zvw vergelijkbare
werknemersbijdrage (50%) is niet aftrekbaar. Het belastbaar deel van de werkgeverspremie (50%)
kan gesaldeerd worden met het aftrekbare deel van de werknemerspremie (50%). Zodoende vindt
per saldo geen bijtelling plaats.
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
Een Duits verzekerde heeft de keuze om een private Krankenversicherung (vergelijkbaar met de
Nederlandse Zvw) en een Krankentagegeldversicherung (vergelijkbaar met de WULBZ) af te sluiten
indien zijn inkomen het Duitse premiemaximum overschrijdt. De werkgever betaalt dan zijn deel
(50%) aan de werknemer uit. De werknemer sluist dit bedrag, vermeerderd met zijn eigen bijdrage
(50%) vervolgens door naar zijn zorgverzekeraar. Het werkgeversdeel van de private
Krankenversicherung kwalificeert bij de omrekening naar Nederlands fiscaal loon als vrijgesteld en
de werknemerspremie als niet aftrekbaar. De werkgeverspremie voor de private
Krankentagegeldversicherung is vrijgesteld en de werknemerspremie aftrekbaar.
De Unfallversicherung voorziet in medische zorg en arbeidsongeschiktheidsuitkering indien sprake
is van een ongeval op de werkvloer of tijdens het reizen van of naar het werk. Deze Duitse
verzekering kent volgens het besluit geen Nederlandse tegenhanger. Er is derhalve voor gekozen
om de werkgeversbijdrage voor de Unfallversicherung voor 50% als belast loon te kwalificeren.
Situatie per 1 januari 2013 door onze bril bekeken
Net als voor de fiscale behandeling van de Belgische RSZ heeft de invoering van de WUL naar onze
mening invloed op de fiscale behandeling van de premies voor de Krankenversicherung en tevens
op de Unfallversicherung. De werkgeversbijdrage aan de Krankenversicherung is volledig
vrijgesteld van belastingheffing (zowel het WULBZ-deel als het Zvw-deel). De werknemersbijdrage
is voor 50% aftrekbaar (het WULBZ-deel). De werkgeversbijdrage aan de Unfallversicherung is
volgens ons volledig vrijgesteld, aangezien een deel ziet op de Zvw (medische zorg) en een deel op
de WIA (arbeidsongeschiktheidsuitkering).
Dit betekent dat de salarisadministrateur die Duitse sociale zekerheidspremies dient te verwerken
ten behoeve van in Duitsland verzekerde grensgangers of expats uitsluitend een bijtelling hoeft
mee te nemen voor de werkgeversbijdrage aan de Pflegeversicherung. De werknemerspremies
voor de Arbeitslosenversicherung en Renteversicherung mag hij volledig in aftrek brengen. De
werknemerspremie voor de Krankenversicherung voor 50% (het WULBZ-deel). Hetzelfde geldt voor
de in Duitsland verzekerde expat en de in Duitsland werkende inwoner van Nederland die een
Nederlandse aangifte inkomstenbelasting in dient.
Conclusie
Sinds de inwerkingtreding van de WUL en de wijziging van artikel 11d Wet LB 1964 is de
inkomensafhankelijke bijdrage Zvw een 100% werkgeversbijdrage die niet tot het Nederlands
fiscaal loon behoort. De wetgever heeft echter niet voorzien dat de WUL ook gevolgen heeft die
zich over de Nederlandse landsgrenzen heen uitstrekken. Het Besluit van 7 april 2009 en de
Mededeling van 26 oktober 2011 stellen namelijk nog steeds dat de werkgeversbijdrage aan de
buitenlandse wettelijke ziektekostenverzekering een belast loonbestanddeel vormt indien deze
verzekering vergelijkbaar is met de Nederlandse Zvw. De buiten Nederland sociaal verzekerde
grensganger of expat is echter wel onderworpen aan de Nederlandse belastingtariefsverhoging die
geïntroduceerd werd om te compenseren voor het feit dat de Nederlandse werkgeversbijdrage
geen fiscaal loon meer vormt.
Naar onze mening dienen het besluit en de mededeling op dit punt aangepast te worden om
strijdigheid met Europees recht te voorkomen. Daarnaast is artikel 3.12 lid 4 URLB 2011 inzake de
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
maximering van de bijtelling, naar onze mening, onverbindend. Inmiddels zijn over dit onderwerp
Kamervragen gesteld door Tweede Kamerlid Pieter Omtzigt. Voor de Nederlandse werkgevers van
buitenlands sociaal verzekerde werknemers zou het wenselijk zijn dat de staatssecretaris van
Financiën hierover spoedig duidelijkheid verschaft. Zij verkeren immers al sinds ruim 3 maanden in
het ongewisse over of zij een correcte Nederlandse salarisadministratie voeren.
Noten
1. Zie; Ger Essers, "Gluren bij de buren, Nederlandse loonstrookjes debiliseren de werknemers". In: Over de
Grens, nummer 1, Januari 2013
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4
Ernst & Young LLP
Accountancy | Belastingen |
Transacties | Advies
Over Ernst & Young
Ernst & Young is wereldwijd
toonaangevend op het gebied van
accountancy, belastingen, transacties
en advies. Onze 135.000 mensen
delen wereldwijd dezelfde waarden en
staan voor kwaliteit. Wij maken het
verschil door onze mensen, onze
cliënten en de samenleving te helpen
hun mogelijkheden optimaal te
benutten.
Evelien de Jong
Valérie Ramaekers
Zijn verbonden aan
Ernst & Young Belastingadviseurs LLP
Tel:
088-4074529
E-mail: [email protected]
Tel:
088-4074539
E-mail: [email protected]
Verschenen in:
Over de grens 2013 nr. 4
april 2013. - p. 8-12,
een uitgave van
Fiscaal up to Date te Eindhoven
Voor meer informatie: www.ey.nl
Disclaimer
Dit bericht is met grote
zorgvuldigheid samengesteld. Voor
mogelijke onjuistheid en/of
onvolledigheid van de hierin
verstrekte informatie aanvaardt Ernst
& Young geen aansprakelijkheid,
evenmin kunnen aan de inhoud van
dit bericht rechten worden ontleend.
© Ernst & Young 2013
Onvoorziene effecten van de WUL treffen grensganger en expat?! / E.A.C. de Jong ; V.C.H. Ramaekers. – Over de grens 2013 nr. 4