Hervorming van de Waalse schenkings

Hervorming van de Waalse schenkings- en successierechten
Een heilzame verjongingskuur!
Roger Lassaux
0 %! Geef toe: voordeliger tarieven voor schenkingen en erfopvolgingen van ondernemingen
zijn onmogelijk... Voegen we daaraan toe dat het Waalse decreet van 15 december 2005 op
twee andere pijlers steunt, namelijk een drastische vermindering van de schenkingsrechten
op roerende goederen en een preferentieel tarief voor de overdracht bij wege van schenking
of erfoverdracht van de gezinswoning, dan zal iedereen ermee instemmen dat, tussen
pragmatisme en ambities, het Waalse Gewest zijn achterstand op de twee andere Gewesten
van het Rijk ruim heeft goed gemaakt. Een slimme dynamiek die, zoals uit de uitstekende
cijfers van de tot dusver door de nieuwe maatregelen opgeleverde fiscale inkomsten blijkt, nu
al loont.
De pedagogie achter de feiten
30 %, dat is het percentage van de ondernemingsoverdrachten die op een mislukking
uitdraaien, veelal niet omdat de onderneming op zich niet leefbaar is, maar wegens
problemen tijdens de fase van de overdracht. Deze onthutsende vaststelling kan een recente
mededeling van de Commissie1 alleen maar bevestigen. Volgens de Commissie zouden
binnen de 10 jaar tussen de 25 en 40 % van de Europese kmo’s van eigenaar wisselen en
volgens sommige schattingen2 zouden 690 000 kmo’s en 2,8 miljoen werknemers hierbij
worden betrokken. Er bestaat geen twijfel over dat de Belgische situatie bij deze
vooruitzichten aansluit. Het aantal zelfstandigen tussen 45 en 65 jaar in ons land is tussen
1996 en 2000 immers met 13 % gestegen. En tijdens dezelfde periode is het aantal
ondernemers van onder de 30 jaar met 28 % gedaald, terwijl 45 % van de kmobedrijfsleiders meer dan 50 jaar is. Deze cijfers zijn alarmerend in de huidige context, vooral
als we zien dat 96 % van de overgedragen ondernemingen vijf jaar later nog actief zijn en vijf
tot zeven jobs hebben gecreëerd. Ter vergelijking: het overlevingspercentage na vijf jaar van
nieuw opgerichte ondernemingen, die minder jobs creëren, is slechts 50 %. Waarneming
toont ook aan dat een groot deel van de bedrijfssluitingen te wijten is aan een slechte, zelfs
onbestaande voorbereiding van de overdracht. Bovendien toont een studie uit 1996 aan dat
54,10 % van de kmo-bedrijfsleiders van 55 jaar en ouder de kwestie van de overdracht van
hun onderneming nog niet hebben aangeroerd. Slechts 14 % van de bedrijfsleiders geeft toe
eraan gedacht te hebben en maatregelen te hebben genomen terwijl 68 % van de
ondernemingen hun opvolging gewoon niet voorbereidt.
Deze cijfers onderstrepen om ter hardst het belang van de problematiek en de noodzaak om
de verrichting efficiënt, coherent en voordelig te omkaderen, wil men de continuïteit van de
activiteiten en de werkgelegenheid verzekeren. En dat geldt vooral voor de kleine
ondernemingen en/of voor deze waarin de eigenaar een overheersende rol speelt, omdat
geweten is dat de overdracht daarvan het moeilijkst verloopt. De laatste jaren hebben niet
alleen de federale regering, maar ook en vooral de gewestregeringen dat goed ingezien.
Deze laatste maken gebruik van de gewestelijke bevoegdheden waarover ze beschikken,
zowel op het gebied van de successierechten en de rechten bij overgang door overlijden
(Bijzondere wet van 11 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en
de Gewesten) als de schenkingsrechten (Bijzondere wet van 13 juli 2001 tot herfinanciering
1
Com (2006) 117 final. Mededeling van de Commissie aan de Raad, het Europees Parlement, het
Economisch en Sociaal Comité en het Comité van de Regio’s – Uitvoering van het gemeenschappelijk
programma van Lissabon voor de toename van de tewerkstelling – De overdracht van ondernemingen
– Continuïteit door een nieuwe start.
2 Rapport BEST over de overdrachten van kleine en middelgrote ondernemingen.
van de Gemeenschappen) om de successie- en schenkingsrechten zo sterk mogelijk te
verlagen. We kunnen ons daarover alleen maar verheugen, vooral voor wat de overdracht
van familiale ondernemingen betreft.
Het laatste in de rij
Wat ons nu interesseert is het laatste in de rij: het Waalse decreet van 15 december 2005
(B.S. 23 december 2005 – erratum B.S. 30 januari 2006). Hoewel het in de voetsporen treedt
van het vorige – het Kmo-decreet van 3 februari 2005 (B.S. 1 maart 2005) dat begin dit jaar
in werking is getreden, moeten we toch vaststellen dat deze nieuwe tekst duidelijk een stap
vooruit betekent
bij het opzetten van
Waalse
Vlaamse
Brusselse
een
attractief
en
Gewest
Gewest
Hoofdstedelijk
coherent kader voor
Gewest
de
geregistreerde Schenking
0%
2%
3%
overdrachten
van Successie
0%
0%
3%
ondernemingen in het
Waalse Gewest. En om twee redenen! Vooreerst de tarieven! De artikelen 21 tot 27 en 28
van het decreet huldigen het principe van een eenvormig vastgesteld tarief van 0 %, in de
plaats van “3 % kmo”, dat zowel van toepassing is op de kmo’s als op de grote, al dan niet
beursgenoteerde ondernemingen, ongeacht de hoedanigheid van de schenker of de
begiftigde, maar mits de activiteit vijf jaar wordt voortgezet en de werkgelegenheid ten
belope van 75 % wordt behouden. Vervolgens omdat het nieuwe wettelijk kader van de
ondernemingsoverdracht dezelfde terminologische structuur en dezelfde modaliteiten
vertoont, naargelang het een schenking (art. 140bis tot 140octies W.Reg.) of een
erfoverdracht van een onderneming (art. 60bis W.Succ.) betreft, met als enige uitzondering,
voor wat de schenking betreft, het behoud van de zetel binnen de Europese Unie.
Twee andere afdelingen
Goede redenen, zeg zelf, om deze volledige hervorming van de regeling ingesteld door de
artikelen 140bis tot 140octies W.Reg. en artikel 60bis W.Succ., die zo fundamenteel is voor
de economische activiteit in Wallonië, van naderbij te beschouwen. Qua aantrekkelijkheid
zijn het nochtans niet de enige argumenten van het nieuwe Waalse decreet. Alvorens het
belangrijk punt “Schenking en erfoverdracht van familiale ondernemingen” te behandelen,
kunnen we niet voorbijgaan aan het feit dat de schenking en de erfoverdracht van de
gezinswoning wordt aangemoedigd door de invoering van een verlaagd tarief dat, in beide
gevallen, van toepassing is op de eerste schijf van 250 000 EUR (art. 131ter W.Reg. en art.
60ter W.Succ.). En vooral, omdat ze zo lang werd verwacht, de substantiële verlaging van de
registratierechten op schenkingen van roerende goederen (art. 131bis W.Reg.) die gepaard
gaat met de in aanmerking neming van twee vaak problematische aspecten: enerzijds de
nieuw samengestelde gezinnen, omdat het de kinderen uit hersamengestelde gezinnen,
maar ook kinderen opgevangen in een opvanggezin op voet van gelijkheid plaatst, en
anderzijds de invoering van een verlaagd tarief voor schenkingen en legaten aan private
stichtingen (met een sociaal oogmerk), die door de administratie als vreemd aan hun
stichter(s) worden beschouwd...
Met het oog op meer parallellisme met de
successierechten, wordt de nieuwe regeling
van de Waalse schenkingsrechten thans in
een tariefstructuur ingedeeld met: een
Van 0,01 tot 12 500 EUR
30 %
gewone regeling die zowel geldt voor
12 500 tot 25 000 EUR
35 %
onroerende als voor roerende goederen (art.
131 W.Reg), opgenomen in de tabel
25 000 tot 75 000 EUR
60 %
hiernaast, en drie preferentiële tarieven: 1)
75 000 tot 175 000 EUR
schenking van roerende goederen (geld –
80 %
bankrekeningen,
bankbiljetten
–,
Boven de 175 000 EUR
80 %
kunstwerken, autovoertuigen ..., en voortaan
deelbewijzen van beveks en bevaks); onroerende goederen (gronden, huizen,
appartementen, enz. blijven dus onderworpen aan de vorige progressieve tarieven); 2)
schenking in de rechte lijn van de gezinswoning; 3) schenkingen van familiale
ondernemingen.
Schijf
Tussen alle andere
personen
Met als gevolg dat, in voorkomend geval, de voorheen enige heffingsgrondslag (roerende en
onroerende goederen samen) per begiftigde en per akte onderworpen aan de registratie,
moet opgesplitst worden in twee afzonderlijke heffingsgrondslagen per begiftigde en per
akte, bovendien met een veel lagere verschuldigde belasting dan vroeger, wanneer iemand
een deel van zijn roerend vermogen aan een ander schenkt. Onthoud, voor een goed begrip
van het stelsel, nu al dat, wanneer wegens de niet-vervulling van de gestelde voorwaarden,
geen van de drie preferentiële tarieven kan worden toegepast, automatisch de gewone
regeling3 geldt. Zelfs wanneer een preferentieel tarief van toepassing is, dan nog zal men
soms moeten terugkoppelen naar het gewone stelsel om de juiste draagwijdte van het
preferentieel tarief te bepalen. Voor het begrip “wettelijk samenwonende” in het kader van de
schenking van roerende goederen, moet men bijvoorbeeld refereren aan art. 131 W.Reg.
Deze vaststelling geldt ook voor de successierechten waar de preferentiële tarieven onder
analoge voorwaarden van toepassing zijn op erfoverdrachten in de rechte lijn van de
gezinswoning en van de familiale onderneming, zonder dat enige band van verwantschap
tussen de partijen is vereist.
Wie komt ervoor in aanmerking?
Vanaf wanneer?
Wanneer de fiscale woonplaats
van de overledene in de vijf
laatste jaren voor zijn overlijden
in meer dan één Gewest was
gevestigd, moet het Gewest
waar zijn fiscale woonplaats het
langst was gevestigd het Waals
Gewest zijn, om voor deze tariefverlaging in aanmerking te komen (art. 38 W.Succ. van
toepassing op alle overlijdens sinds 1 januari 2002). Voor schenkingen geldt de Waalse
regelgeving uiteraard alleen voor schenkingen gedaan in het Waalse Gewest, zoals
aangegeven in bovenstaande tabel. Wanneer een rijksinwoner een schenking onder
levenden van roerende en onroerende goederen doet, is de wetgeving van toepassing van
Waals Gewest?
- Provincies: Luik – Henegouwen – Luxemburg – Namen –
Waals-Brabant
Gemeenten: Duitstalig Gewest en gemeenten met faciliteiten
voor de Nederlandstaligen (Komen – Warneton, Moeskroen,
Vloesberg en Edingen) en voor de Duitstaligen (Malmedy en
Waismes)
3
Onder het enig voorbehoud dat het ontradingstarief van 90 % dat boven de 175 000 EUR van
toepassing was op nalatenschappen tussen niet-verwante personen, vernietigd bij arrest nr. 107/2005
van 22 juni 2005 van het Arbitragehof, op initiatief van de Waalse Regering, ook werd afgeschaft op
het stuk van het schenkingsrecht.
de plaats waar de schenker op het ogenblik van de schenking zijn fiscale woonplaats heeft.4
Hij moet zijn woonplaats dus in het Waalse gewest hebben.5 Wanneer een niet-rijksinwoner
een schenking onder levenden van onroerende goederen doet, is het daarentegen de plaats
waar het onroerende goed is gelegen die de toepasselijke wetgeving bepaalt.
Soort schenking
Schenking verleden voor
een
- Belgische notaris
- buitenlandse notaris
Schenking bij onderhandse
akte
Handgift naderhand
vastgesteld door:
- een Belgische notariële
akte
- een onderhandse akte
- een akte verleden voor
een buitenlandse notaris
Tijdstip van het belastbaar
feit
Datum van de notariële akte
Datum van aanbieding ter
registratie
Datum van aanbieding ter
registratie
Datum van de Belgische
notariële akte
Datum van aanbieding ter
registratie
Idem
Wat de timing betreft, zijn de
wijzigingen aangebracht aan de
schenkings- en successierechten op
schenkingen en erfoverdrachten van
ondernemingen van toepassing sinds
1 januari 2006. De andere bepalingen
van het Waalse decreet inzake
schenkingen (roerende goederen en
gezinswoning)
zijn
in
werking
getreden op 23 december 2005, de
dag van de bekendmaking ervan in
het Belgisch Staatsblad. Daaruit volgt
dat het belastbaar feit van het
registratierecht
moet
hebben
plaatsgevonden vanaf deze datum,
die, zoals de tabel hiernaast
aangeeft, kan verschillen naargelang
de aard van de schenking.
Schenkingen6 van roerende goederen
Schenkingen van roerende goederen ondergaan in de drie Gewesten van het rijk een lineair
tarief. In het Brusselse Gewest bedraagt dit tarief, sinds maart 2005, en in het Vlaamse
Gewest, sinds begin 2004 3% voor de schenking in rechte lijn, tussen echtgenoten en tussen
samenwonenden en 7% voor de schenking aan andere personen.
In grote lijnen verschilt de nieuwe Waalse regelgeving van de andere Gewesten op twee
punten: de tarieven en het toepassingsgebied van de toegekende verlagingen. Schenkingen
met betrekking tot aandelen, obligaties en andere financiële instrumenten komen tegen veel
strengere voorwaarden in aanmerking voor het verlaagd tarief. Aangezien de administratie
reeds een zeer volledige circulaire (nr. 2/2006 van 8 februari 2006 – AFZ/6/2006 – Dos.
E.E.L. 149) heeft gepubliceerd, beperken we onze analyse tot de essentiële punten van de
Waalse regeling voor schenkingen van roerende goederen. We weten immers dat, wanneer
dergelijke schenking in het Waalse Gewest is gelokaliseerd, de nieuwe tarieven die we hier
gaan onderzoeken van toepassing zijn, ongeacht de plaats waar de begiftigde(n)
verblijft(ven) of de plaats waar de roerende goederen zich bevinden.
Voor een analyse van de lokalisatiecritaria, zie circulaire nr. 12/2005 (AFZ 16/2005 – Dos. E.E./L.
151) d.d. 20/10/2005 – Registratierechten – en artikel 5 § 2, 8° van de Bijzondere wet van 16 januari
1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten (te downloaden op
Fisconet).
5 Wanneer de schenker zijn fiscale woonplaats in de periode van vijf jaar vóór de schenking in
verschillende gewesten in België had, wordt de toepasselijke wetgeving, net zoals voor de toepassing
van de successierechten, bepaald door de plaats waar zijn fiscale woonplaats het langst gevestigd is
geweest gedurende die periode.
6 Art. 131bis W.Reg., ingelast bij art. 2 van het Waalse decreet van 15 december 2005.
4
We onderzoeken eerst de nieuwe tarieven! In navolging van de andere Gewesten, vervangt
het Waalse decreet het progressief tarief, dat schommelde tussen 3 % en 90 %, door twee
vaste tarieven, naargelang de graad van verwantschap tussen de schenker en de begiftigde:
3 % voor schenkingen in de rechte lijn (ascendenten en descendenten, zonder beperking
van graad), tussen gehuwden en tussen wettelijk samenwonenden (vroeger van 3 % tot
30 %), en 7 % aan andere personen, aangevuld – en dit is een Waalse bijzonderheid – met
een tussentarief van 5 % voor schenkingen tussen broers en zusters7 (vroeger 20 % tot
65 %) of tussen oom of tante en neven of nichten (vroeger van 25 % tot 70 %), geheven over
het bruto-aandeel van iedere begiftigde.
Potentiële schenkers aanmoedigen om, bij leven, een deel van hun vermogen door zuivere
en eenvoudige schenkingen aan hun omgeving over te dragen en daardoor de financiële
bewegingen tussen verschillende personen of tussen de generaties te versnellen, is
uiteraard positief voor de Waalse economie. Dat is het idee achter de opstelling van het
nieuwe artikel 131bis W.Reg. Zodra het in rechte om een schenking gaat (hetgeen de
actuele en onherroepelijke overdracht door de schenker veronderstelt, desgevallend onder
een opschortende voorwaarde of tijdsbepaling, van een bepaalde of bepaalbare in de handel
aanwezige zaak die hem op datum van de schenking toebehoort) zijn deze verlaagde
tarieven immers algemeen van toepassing op schenkingen van roerende goederen, zonder
dat een onderscheid moet worden gemaakt tussen lichamelijke roerende goederen
(huisraad, schilderijen,...) of onlichamelijke roerende goederen (renten, effecten, aandelen
op naam,...), van zodra het om tegenwoordige goederen (vermogenswaarden) gaat. Naast
deze drastische verlagingen onderscheidt het Waalse Gewest zich door een gunstiger
regeling voor hersamengestelde gezinnen. Geadopteerde en opgevangen kinderen en de
kinderen van de echtgenoot of de wettelijk samenwonende komen in aanmerking voor het
tarief van 3 %8 (art. 132/2, lid 2, 3° W.Reg.).
Schenkingen van alle roerende, zowel lichamelijke als onlichamelijke, goederen komen in
aanmerking voor deze verlaagde, forfaitaire en evenredige9 tarieven die afwijken van de
normale regeling van artikel 131 W.Reg., die steeds van toepassing blijft, met inbegrip van
het progressiviteitsmechanisme voor schenkingen onder levenden van roerende en
onroerende goederen. Een zeer ruim begrip, aangezien naast de klassieke schilderijen,
juwelen, kunstwerken, huisraad en liggend geld, auto’s en effecten van met
7
De beoogde banden van verwantschap zijn de juridische banden en niet de familiale of sociale.
Onder wettelijk samenwonende wordt – veel minder ruim dan in Vlaanderen – de persoon verstaan
die op het ogenblik van de schenking samen met de schenker gedomicilieerd was en met
laatstgenoemde een verklaring van wettelijk samenwonen had overeenkomstig de bepalingen van
Boek III, titel Vbis B.W., twee personen uitgezonderd die broers en/of zussen, oom en neef of nicht, en
tante en neef of nicht zijn, voorzover de verklaring van wettelijk samenwonen meer dan één jaar vóór
de schenking ontvangen is (art. 131 W.Reg.).
8 Om rekening te houden met de realiteit van de wedersamengestelde of opvanggezinnen, heeft de
Waalse wetgever willen gelijkstellen met de eigen kinderen van de schenker het kind dat vóór de
leeftijd van éénentwintig jaar bereikt te hebben en gedurende zes onafgebroken jaren, uitsluitend of
hoofdzakelijk van de adoptant of eventueel van hem en zijn echtgenoot of van zijn wettelijk
samenwonende tesamen, de hulp en de verzorging heeft gekregen welke kinderen normaal van hun
ouders krijgen. Worden eveneens gelijkgesteld met schenkingen in rechte lijn, middels bewijzen die
door betrokkene verstrekt dienen te worden: de schenkingen tussen een persoon en 1) een kind van
de echtgenoot/echtgenote of de wettelijk samenwonende van die persoon; die gelijkstelling geldt
eveneens indien de schenking plaatsvindt na het overlijden van die echtgenoot/echtgenote of die
wettelijk samenwonende; 2) het kind dat door die persoon als opvangouder, voogd, toeziende voogd
of pleegvoogd vóór de leeftijd van eenentwintig jaar te hebben bereikt en tijdens zes ononderbroken
jaren is opgevoed (art. 132/3 W.Reg.).
9 In tegestelling tot het stelsel van de gezinswoning dat we hierna zullen bespreken, is het
mechanisme van het progessievoorbehoud op roerende schenkingen niet meer van toepassing.
rechtspersoonlijkheid bekleden vennootschappen, met inbegrip van beveks en bevaks10,
onmiskenbaar door artikel 131bis W.Reg. beoogde roerende goederen zijn.
Omdat ze veeleer restrictief zijn, mogen drie bijzonderheden van de Waalse regeling niet uit
het oog worden verloren. Immers, één enkel van de gevallen beoogd in punt a) of één van
de omstandigheden beoogd in punt b) volstaan om de registratie van de schenking te
onderwerpen aan het normaal tarief van artikel 131 W.Reg.
a)
Financiële instrumenten
(artikel 131bis, § 2, 1°, 2° of 3° W.Reg.)
Hoewel, net zoals in het Brusselse en het Vlaamse Gewest, alle roerende goederen in de zin
van het Burgerlijk wetboek worden beoogd, moet in het Waalse Gewest worden vastgesteld
dat, wanneer een schenking betrekking heeft op financiële instrumenten (of op aanverwante
financiële instrumenten)11 van een vennootschap met rechtspersoonlijkheid in de zin van
artikel 2, 1° en 2° van de wet van 2 augustus 2002 betreffende het toezicht op de financiële
sector en de financiële diensten12, het verlaagd tarief van 3, 5 en 7 % slechts van toepassing
is onder de dubbele voorwaarde dat: a) de effecten uitgaan van een vennootschap waarvan
de effectieve directiezetel gevestigd is in een lidstaat van de Europese Unie; b) deze
vennootschap zelf of zelf en haar dochtervennootschappen in hoofdberoep13 een industriële,
handels-, ambachts-, landbouw- of bosbouwonderneming uitbaat of een vrij beroep, een
ambt of een post uitoefent op geconsolideerde basis voor de vennootschap en de
dochtervennootschappen – in de zin van de artikelen 108 tot 121 W. Venn. – voor het
lopende boekjaar van de vennootschap en voor elk van beide laatste op het ogenblik van de
akte afgesloten boekjaren van de vennootschap14.
Schenkers die de toepassing van deze bepaling aanvragen moeten in de akte op erewoord
verklaren dat de voorwaarden zijn vervuld en op enig verzoek van de bevoegde
administratie, zonder verplaatsing, bepaalde gegevens meedelen: het maatschappelijk doel
van de vennootschap of van haar dochterondernemingen, de uitsplitsing van de omzet,
volgens het geval, over industriële, handels-, ambachts-, landbouw- of bosbouwactiviteiten,
haar vrij beroep, ambt of post en haar andere activiteiten voor het lopende boekjaar en voor
elk van beide laatste op het ogenblik van de akte afgesloten boekjaren15. In geval van
onjuiste aangifte, is het normale tarief van artikel 131 W. Reg. opeisbaar, met daarbovenop
een fiscale boete gelijk aan de ontdoken rechten, verminderd met het reeds betaalde recht
(artikel 202, lid 2 W.Reg.).
10
Minister Daerden heeft verklaard dat schenkingen van deelbewijzen van beveks (vast, veranderlijke
of vastgoed – het doet er niet toe) kunnen genieten van het verlaagd tarief in het kader van art.
131bis W.Reg. (Parl.St., Waals Parlement 2005-2006, zitting 25 januari 2006, beknopt verslag nr. 14,
p. 23).
11 Tijdens de opstelling van het decreet werd het begrip aanverwante financiële instrumenten
afgeschaft bij het koninklijk besluit van 24 augustus 2005 (B.S. 09/09/2005), zodat moet worden
aangenomen dat de aanverwante financiële instrumenten niet meer worden beoogd bij art. 131bis § 2
W.Reg.
12 Sinds 1 mei 2006 vloeit de definitie van de beoogde financiële instrumenten voort uit de tekst van
richtlijn 2004/39/EG.
13 De overwegende en werkelijk door de vennootschap uitgeoefende activiteit kan o.m. blijken uit de
omzet, maar mag niet beperkt zijn tot eenvoudig vermogensbeheer. De ontvangers hebben een
ciculaire ontvangen om dit aspect van de Waalse hervorming van de schenkingsrechten op te
helderen.
14 Deze voorwaarde moet vervuld zijn voor het lopende boekjaar van de vennootschap en voor elk
van beide laatste op het ogenblik van de akte afgesloten boekjaren.
15 Als ze zijn vervuld staat het feit dat het een schenking van naakte eigendom of vruchtgebruik betreft
de toepassing van het verlaagd tarief niet in de weg (zie de circulaire nr. 2/2006 van 8 februari 2006,
nr. 17, en punt b) «vruchtgebruik en naakte eigendom»).
Om te vermijden dat de belastingplichtige zijn onroerend goed in een vennootschap brengt,
en vervolgens de effecten aan zijn descendenten schenkt, zijn effecten van een
patrimonium- of vastgoedvennootschap alleszins uitgesloten.
Naast deze voorwaardelijke aanvaarding van effecten van Europese vennootschappen die
een welbepaalde economische activiteit uitoefenen, geldt het verlaagd tarief ook – ongeacht
de door de vennootschap uitgeoefende activiteit – voor financiële instrumenten of
aanverwante financiële instrumenten die toegelaten zijn tot de verhandeling op een
Belgische gereglementeerde markt (artikel 131bis, § 2, 1° en 2° W.Reg.).
Artikel 131bis, § 2, 3° W.Reg., ten slotte, geeft recht op het verlaagd tarief van de
schenkingsrechten, namelijk 3, 5 en 7 %, en, net zoals in de twee vorige gevallen, de
mogelijkheid om een naakte eigendom of een vruchtgebruik op de geschonken goederen te
schenken, voor financiële instrumenten en aanverwante financiële instrumenten die kunnen
worden beschouwd als openbare effecten in de zin van artikel 21, III W.Succ. In casu: alle
effecten bedoeld in de wet van 2 augustus 2002, die niet reeds onder de toepassing van de
twee eerste hypothesen vallen maar die het voorwerp uitmaken of hebben uitgemaakt van
een openbaar aanbod (in de zin van artikel 3, § 1 van de wet van 22 april 2003 betreffende
de openbare aanbiedingen van effecten), hetzij effecten
genoteerd op een nietgereglementeerde markt, de deelbewijzen van beveks en bevaks.
A contrario slaat de uitsluiting uit het verlaagd tarief dus enkel op de financiële instrumenten
en aanverwante financiële instrumenten, beoogd bij de wet van 2 augustus 2002, die geen
betrekking hebben op Europese vennootschappen die, met hun dochterondernemingen,
sinds drie boekjaren een economische activiteit uitoefenen, die niet genoteerd zijn op een
gereglementeerde markt in de Europese zin van het begrip of op een gelijkaardige extraEuropese markt en die geen openbare effecten zijn.
b) Volle eigendom/vruchtgebruik
(artikel 131bis, § 3, 1°W.Reg.)
In tegenstelling tot Vlaanderen en het Brusselse Gewest komen schenkingen die alleen
betrekking hebben op de naakte eigendom (met voorbehoud van het vruchtgebruik ten
gunste van de schenker of een derde) of het vruchtgebruik van een roerende goed, niet in
aanmerking voor het verlaagd tarief16. Op één uitzondering na: als het betrekking heeft op
financiële instrumenten of aanverwante financiële instrumenten in de zin van de wet van 2
augustus 2002, beoogd bij artikel 131bis, § 2 W.Reg., waarvan we de draagwijdte hierboven
onderzochten. Maar het zou kunnen veranderen. In antwoord op een vraag van
volksvertegenwoordiger Thissen, aanvaardde Minister Michel Daerden, de vader van de
Waalse hervorming, dat zijn reflectie niet helemaal vast stond17. Wanneer het momenteel om
geld, juwelen, kunstwerken, meubilair, alsook om andere onlichamelijke roerende goederen
dan openbare effecten en andere financiële instrumenten gaat, en de voorwaarde inzake de
industriële en commerciële activiteit op geconsolideerde basis is vervuld, is de toekenning
van het verlaagd tarief dus duidelijk afhankelijk van de schenking in volle eigendom.
16
Deze uitsluiting beoogt niet de schenkingen met lasten die aanspraak hebben op het verlaagd tarief
op grond van art. 131bis § 1 W.Reg.
17 Waals Parlement, Zitting 2005-2006, Beknopt Verslag: Openbare zitting van de commissie voor de
begroting, de financiën, de uitrusting en het patrimonium – Maandag 27 maart 2006: Mondelinge
vraag van dhr. Thissen over «de inkomsten van de schenkingsrechten en de schenking met
voorbehoud van vruchtgebruik», en antwoord van dhr. Daerden, Minister van Begroting, Financiën,
Uitrusting en Patrimonium.
c)
Schenkingen onder opschortende voorwaarde
(artikel 131bis, § 3, 2°W.Reg.)
Schenkingen onder levenden van roerende goederen die gedaan zijn onder een
opschortende voorwaarde, andere dan die waarvan sprake in artikel 17 W.Reg.18 of onder
een opschortende tijdsbepaling – tenzij de voorwaarde is vervuld of de termijn is verstreken
op het ogenblik van de aanbieding ter registratie – vallen onder het gewone tarief van artikel
131 W.Reg.19
Voor wat de berekening van de heffingsgrondslag betreft, dient de verkoopwaarde van de
geschonken goederen, zonder aftrek van de lasten, als referentie, ongeacht het bedrag van
de geschonken sommen. Eén waarderingsprincipe dat geldt voor de drie Gewesten van het
land, en zowel voor onroerende als voor roerende schenkingen, overeenkomstig de criteria
opgesomd in artikel 133 W.Reg. en, in voorkomend geval, onder controle van de fiscale
administratie overeenkomstig de artikelen 185 en 202 W.Reg. Geen moeilijkheid dus voor
geldsommen en schuldvorderingen, en zelfs niet voor schilderijen, waarbij de verzekerde
waarde als referentie kan dienen. Problemen zijn er evenmin als de schenking
beursgenoteerde openbare effecten betreft. We beschikken immers over de koers
gepubliceerd in de laatste Prijscourant van het Belgisch Staatsblad vóór de datum waarop
het evenredig recht opeisbaar is geworden. Als het daarentegen niet-genoteerde effecten
betreft, moet de waarde worden bepaald onder het toezicht van de administratie, zoals op
het gebied van de successierechten.
Als de schenking het vruchtgebruik van roerende goederen, gevestigd op het hoofd van de
begiftigde of een derde betreft, wordt de heffingsgrondslag bekomen door de jaarlijkse
opbrengst van de betrokken goederen te vermenigvuldigen met het getal dat in artikel 47, lid
1 W.Reg. vermeld wordt tegenover de leeftijdsklasse waartoe, op datum van de schenking,
diegene behoort op wiens leven het vruchtgebruik is gevestigd. De jaarlijkse opbrengst van
de goederen wordt op zijn beurt forfaitair vastgesteld op 4 % van de verkoopwaarde van de
volle eigendom van de betrokken goederen. Voor onroerende goederen dient te worden
gehandeld zoals bij een verkoop en wordt het werkelijk jaarlijks inkomen, of bij gebrek
daaraan, de huurwaarde als eerste referentiewaarde van de formule genomen (art. 47 tot 50
W.Reg.). Bij opeenvolgende schenkingen moet geen rekening worden gehouden met de
vorige aan het verlaagd tarief onderworpen schenkingen van roerende goederen.
Dan resten ons de praktische formaliteiten! Eerste vaststelling: om voor het verlaagd
schenkingsrecht in aanmerking te komen, moet de schenking uiteraard worden
geregistreerd. Zowel een schenking verleden voor een Belgische notaris20 als de vrijwillige
aanbieding ter registratie (akte verleden voor een buitenlandse notaris, een onderhandse
akte, handgift21 of onrechtstreekse schenking) geven aanleiding tot de heffing van het lineair
18
De opschortende voorwaarde bestaat in de de machtiging, de goedkeuring of de bekrachtiging door
de hogere overheid.
19 Ook deze voorwaarde vloeit rechtstreeks voort uit de ratio legis van het decreet. Gedurende de
periode die voorafgaat aan het verstrijken van de termijn of aan de vervulling van de voorwaarde blijft
de schenker volledig eigenaar van de geschonken goederen. Dat is onverenigbaar met het doel dat
de Waalse decreetgever zich heeft gesteld: de effectieve en onmiddellijke buitenbezitstelling van de
schenker ten voordele van de begiftigde op het moment van de aanbieding ter registratie, in de hoop
dat de begiftigde zijn emolument herinvesteert in de Waalse economie.
20
De notariële schenking wordt ten stelligste aanbevolen door de Waalse wetgever die er een
waarborg voor de rechtszekerheid in ziet om te voldoen aan het voorschrift van art. 931 B.W.
21 Een handgift kan alleen worden gedaan voor zaken die ter hand kunnen worden gesteld. In dat
kader moet de begiftigde geen schenkingsrechten noch notariskosten betalen, noch de schenking aan
de administratie meedelen door een registratie. Het overgedragen goed moet wel materieel kunnen
worden afgegeven (effecten aan toonder, bankbiljetten, kunstwerken, enz., maar geen effecten op
tarief van 3, 5 of 7%. Net zoals in het Vlaamse en het Brusselse Gewest kan iemand die
vroeger een handgift heeft gedaan, deze voortaan, zonder tussenkomst van een notaris, op
het registratiekantoor laten registreren tegen het vast tarief van 3, 5 of 7 %. Tweede
bemerking: eenmaal betaald zijn de verlaagde rechten bevrijdend, zodat de schenker over
de zekerheid beschikt dat hij noch de begiftigde nog een belasting moeten betalen, zelfs niet
bij overlijden binnen de drie jaar. De registratie van de schenking van roerende goederen
brengt niet enkel mee dat die goederen ontsnappen aan het successierecht ingeval deze
werden geschonken binnen drie jaar vóór het overlijden (art. 7 W.Succ.) maar die registratie
neutraliseert tevens voor de roerende goederen onderworpen aan het verlaagd recht van
artikel 131bis W.Reg. ieder effect van die schenking onder de levenden op de binnen de drie
jaar van die schenking opengevallen nalatenschap van de schenker, zelfs wat betreft de
progressiviteit van het tarief van de successierechten art. 66bis W.Succ.).
Zoals in het Vlaamse en het Brusselse Gewest bevat het Waalse decreet een
antimisbruikbepaling om zich te wapenen tegen het feit dat de schenkingsrechten tegen het
normaal tarief zouden kunnen worden ontweken via de techniek van de “schenking met last”
(zie art. 134, § 1 W.Reg.).
Schenkingen en legaten aan bepaalde rechtspersonen of openbare instellingen22
Zoals in Vlaanderen, waar schenkingen aan Vlaamse openbare instellingen het verlaagd
tarief genieten, geeft het nieuwe artikel 140, lid 2 W.Reg. (maar ook de artikelen 59 en 60
W.Succ.) de inspanningen van de Waalse executieve voor het verenigingswezen weer, door
de invoering van een rechtenvermindering ten gunste van bepaalde, in het Waalse Gewest
gelokaliseerde, openbare instellingen, het instellen van een aanslagvoet van 0 % voor
bepaalde schenkingen en van een bijzonder tarief van 7 % voor schenkingen en inbrengen
om niet aan bepaalde openbare en private stichtingen onder identieke voorwaarden als deze
die van toepassing zijn op de vzw’s (zie art. 140, lid 2, a, b en c, W.Reg.), die moeten
worden nageleefd op straffe van de toepassing van de tarieven van 30 tot 60 %.
Ziehier, grosso modo, in stijgende orde de nieuwe tariefstructuur:
a) 0 % voor schenkingen aan het Waalse Gewest of aan politieke collectiviteiten die met
het Waalse grondgebied verbonden zijn of bindingen hebben met de Franse taal,
alsook aan publiekrechtelijke rechtspersonen opgericht bij decreet van het Gewest of
van de Franse of Duitstalige Gemeenschap;
b) 1,1 % voor schenkingen (met inbegrip van inbrengen om niet) gedaan door de
gemeenten aan de pensioenfondsen/vzw’s opgericht in uitvoering van een door de
toezichthoudende overheid goedgekeurd financieel saneringsplan;
c) 5,5 % in de plaats van 6,6 % voor schenkingen aan: 1) de provincies, de gemeenten,
de provinciale en gemeentelijke openbare instellingen, de intercommunales, de
autonome gemeentebedrijven, gelegen in het Waalse Gewest; 2) de maatschappijen
erkend door de "Société wallonne du Logement" (Waalse Huisvestingsmaatschappij);
3) het "Fonds du Logement des Familles nombreuses de Wallonie" (Woningsfonds
van de Kroostrijke Gezinnen van Wallonië); 4) de instellingen met een sociaal doel;
d) 7 % in de plaats van 8,80 % voor de schenkingen, met inbegrip van de inbrengen om
niet, gedaan aan de vzw’s, de ziekenfondsen en de landsbonden van ziekenfondsen,
de beroepsverenigingen en de internationale verenigingen zonder winstoogmerk, de
privéstichtingen23 en de stichtingen van openbaar nut.
naam, bankrekeningen noch uiteraad onroerende goederen). Alleen wanneer de schenker binnen drie
jaar na de handgift overlijdt, wordt het bedrag ervan toegevoegd aan het actief van de nalatenschap.
Art. 140, lid 2, W.Reg. – art. 60ter W.Succ.
Het doel van de stichting moet van maatschappelijke aard zijn, zonder dat men exact weet wat dat
betekent, en dat ze het op de datum van de schenking of van het openvallen van de nalatenschap
22
23
Een vast recht van 100 EUR, ten slotte, is van toepassing op inbrengen om niet en
schenkingen gedaan aan de bedoelde rechtspersonen, als de schenker zelf één dezer
stichtingen of rechtspersonen (vzw’s, ziekenfondsen, beroepsverenigingen, enz.) is.
Overdracht van de gezinswoning24
Nu het Waals Gewest het decreet van 15 december 2005 heeft goedgekeurd, bestaat in de
drie Gewesten van het Rijk een splitsing tussen de schenkingsrechten inzake roerende
goederen en de schenkingsrechten inzake onroerende goederen, en beschikken alle
Gewesten over een preferentieel tarief voor bepaalde onroerende schenkingen. Hierna
onderzoeken we de schenking in de wetenschap dat de Waalse wetgever de begiftigde en
de erfgenaam op voet van gelijkheid heeft willen plaatsen. Dat wordt bewerkstelligd door het
feit dat voortaan dezelfde verlaagde tarieven van toepassing zijn op de overgang bij
overlijden van de onroerende goederen die tot gezinswoning dienen. Ongeacht of de
gezinswoning door schenking of door erfopvolging op een nabestaande overgaat, ze komt
onder gelijkaardige voorwaarden voor het verlaagd tarief in aanmerking, mits bepaalde
voorwaarden worden nageleefd. Het ultieme doel is immers de woning binnen het gezin te
houden.
Volgens artikel 131ter W.Reg. is immers een preferentieel progressief tarief van toepassing
op schenkingen in de rechte lijn25 (zowel ascendenten als descendenten), tussen
echtgenoten en wettelijk samenwonenden26 van het aandeel in volle eigendom27 van de
schenker – ongeacht de grootte van het aandeel – van het in het Waalse Gewest gelegen
onroerend goed dat geheel of gedeeltelijk voor bewoning is bestemd – wat, in tegenstelling
tot het Vlaamse Gewest, in de praktijk, bouwgronden uitsluit, maar waaruit kan worden
afgeleid dat gedeeltelijke bestemming volstaat – waarin de schenker zijn hoofdverblijfplaats
heeft sinds minstens vijf jaar op de datum van de schenking. Dit bewijs juris tantum kan,
behoudens tegenbewijs, worden geleverd door een uittreksel uit het bevolkingsregister of het
vreemdelingenregister. De wijze waarop de begiftigde de woning wenst te gebruiken is niet
relevant, in die zin dat hij, op zijn beurt, niet verplicht is er zijn hoofdverblijfplaats te vestigen:
het goed kan nadien onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen.
Logischerwijze zal de toepassing van het verlaagd tarief zich beperken tot het overgedragen
aandeel in volle eigendom, wanneer de schenking naast het aandeel van de eigenaar in
volle eigendom ook nog zijn parten in andere zakelijke rechten omvat. Op die overige parten
zal het gewone schenkingsrecht verschuldigd zijn.
nastreeft. Als voorbeeld geeft de memorie van toelichting een private stichting opgericht om te
voorzien in de behoeften van een gehandicapte (Memorie van toelichting, Parl.St., Waals Parlement,
2005-2006, nr. 279/1, p. 10). Hoewel grote twijfel heerst i.v.m. private stichtingen die een andere doel
nastreven, is de toepassing van het verlaagd tarief alleszins afhankelijk van een attest, uitgereikt door
de Minister van Financiën van het Waalse Gewest.
24 Art. 131ter W.Reg., ingelast bij art. 3 van het Waalse decreet van 15 december 2005 – art. 60ter
W.Succ., ingelast bij art. 18 van het Waalse decreet van 15 december 2005.
25 Een schenking van de gezinswoning tussen broer en zuster en/of oom en neven komt nooit voor
het verlaagd tarief in aanmerking, zelfs al zijn ze wettelijk samenwonenden.
26 Uit de definitie van "Waals wettelijk samenwonende" wordt afgeleid dat er een termijn van een jaar
moet bestaan tussen de verklaring van wettelijke samenwoning en het ogenblik van de schenking van
de gezinswoning en dat de schenker en de begiftigde dezelfde hoofdverblijfplaats hebben op het
adres van de gezinswoning.
27 Uitgesloten zijn dus schenkingen van het vruchtgebruik en de naakte eigendom en, meer algemeen,
schenkingen met voorbehoud van enig zakelijk recht ten gunste van de schenker. Het principe is dat
de schenker in één keer alles schenkt wat hij in volle eigendom bezit in het goed waarin hij zijn
hoofdverblijfplaats heeft. Als dat het geval is, belet niets dat de schenking van de gezinswoning
gedaan wordt ten voordele van meerdere begiftigden.
Zowel op het stuk van het schenkingsrecht als het successierecht gaat het voordeel van het
verlaagd tarief niet verloren wanneer de verandering van hoofdverblijfplaats in de vijf jaar die
voorafgaan aan de schenking voortvloeit uit een geval van overmacht of wanneer zij het
gevolg is van een dwingende reden van medische, familiale, beroeps- of maatschappelijke
aard28.
Wanneer de voorwaarden in verband met het goed, de schenker en de aard van de
schenking vervuld zijn en de begiftigde uitdrukkelijk toepassing van de verlaagde tarieven –
die momenteel dicht in de buurt
komen van de Brusselse (art.
1% (3, 4%)
van 0,01 EUR tot 25 000,00 EUR
131bis W.Succ.) en Vlaamse
tarieven
(art.
140nonies
tot
140duodecies
W.Reg.)
–
gebeurt
2% (5%)
van 25 000,01 EUR tot 50 000,00 EUR
de
berekening
van
de
verschuldigde schenkingsrechten,
tot het bedrag van 250 000 EUR,
5% (7, 10, 14%)
van 50 000,01 EUR tot 175 000,00 EUR
volgens
de
nieuwe
vaste
percentages per schijf (de schuine
12% (14 en 18%)
van 175 000,01 EUR tot 250 000,00 EUR
cijfers zijn de oude percentages).
Boven de 250 000 EUR neigen de verlaagde tarieven naar deze van de gewone regeling:
24 % van 250 000,01 EUR tot 500 000,00 EUR en 30 % op het saldo. Hoewel de Waalse
Regering ook de overdracht in rechte lijn van de gezinswoning heeft willen bevorderen door
de daarop toepasselijke schenkingsrechten te verlagen, is het vooral voor de lagere schijven
– gaande van 0 tot 250 000 EUR – dat het verschil opmerkelijk is. De op deze schijven
toepasselijke heffingsvoeten schommelen voortaan tussen 1 % en 12 %, tegen 3 % en 18 %
voorheen. Concreet wordt het recht geheven op het bruto-emolument van de begiftigde,
zonder aftrek van andere lasten dan beoogd bij artikel 134 W.Reg., maar rekening houdend,
zoals artikel 131ter, § 3 W.Reg. vermeldt, met dezelfde vrijgestelde bedragen als voorzien in
artikel 54 W.Succ.29 (12 500 EUR automatisch + 12 500 EUR indien het bruto-aandeel van
die begiftigde in de gezinswoning dat onderworpen is aan het verlaagd recht 125 000 EUR
niet te boven gaat), hetzij 25 000 EUR in het beste geval, waarbij het vrijgestelde
totaalbedrag moet worden aangerekend op de opeenvolgende schijven van het brutoaandeel, te beginnen met de laagste. De Waalse wetgever houdt voor de toepassing van de
verlaagde tarieven bij deze berekening daarentegen wel rekening met de problematiek van
de hersamengestelde gezinnen en de opvanggezinnen: kinderen van de echtgenoot of de
wettelijk samenwonende van de schenker worden gelijkgesteld met de eigen kinderen van
de schenker en hetzelfde geldt voor de kinderen die vóór de leeftijd van éénentwintig jaar
bereikt te hebben gedurende zes onafgebroken jaren door de schenker zijn opgevoed (art.
132/2 en 3 W.Reg.). De verlaging van de rechten voor de begiftigde die ten minste drie
kinderen in leven onder de 21 jaar heeft, is evenwel niet toepasselijk (art. 135 W.Reg.),
aangezien het al een preferentieel tarief betreft. Afgezien van het feit dat aan de
administratie die bevoegd is voor de registratierechten het bewijs moet worden geleverd dat
de schenker wel degelijk zijn hoofdverblijfplaats in het betrokken goed had, hetgeen,
behoudens tegenbewijs, blijkt uit het bevolkingsregister of het vreemdelingenregister, is voor
28
Uiteraard een weinig nauwkeurig begrip waarvan de concrete draagwijdte door de administratieve
praktijk zal moeten worden bepaald. Onder dwingende reden van medische aard wordt volgens de
memorie van toelichting, meer bepaald verstaan een toestand van behoefte aan verzorging voor de
schenker, diens echtgenoot/echtgenote, wettelijk samenwonende, kinderen of kinderen van zijn
echtgenote/haar echtgenoot of wettelijk samenwonende, die opgetreden is na aankoop van de woning
en waardoor de schenker in de onmogelijkheid verkeert om de woning te blijven betrekken, zelfs
bijgestaan door zijn gezin of een gezinshulporganisatie.
29 In tegenstelling tot schenkingen van roerende goederen, die we hiervoor hebben onderzocht, bevat
art. 66bis W.Succ. geen afwijking voor dergelijk geval. Als de schenker binnen drie jaar na deze
schenking overlijdt, zal daar rekening mee worden gehouden bij de bepaling van de heffingsgrondslag
van de erfgenamen.
het verlaagd tarief van de schenkingsrechten op schenkingen van de gezinswoning geen
andere administratieve formaliteit vereist. Het voorafgaande geldt eveneens wanneer de
gezinswoning wordt overgedragen bij erfopvolging (art. 60 W.Succ.), en dat zowel voor wat
de tarievenstructuur als de vrijstelling van de eerste schijf en de verhoging van de
vrijgestelde bedragen voor kinderlast betreft. Om de heffingsgrondslag te bepalen moet
desgevallend rekening worden gehouden met het aandeel in de gezinswoning dat het
verlaagd tarief geniet, wanneer de erfgenaam, naast dit aandeel, nog andere goederen
verkrijgt die aan het normaal tarief zijn onderworpen (progressievoorbehoud – art. 66ter
W.Succ.).
Schenking30 en erfoverdracht31 van familiale ondernemingen
0 % is in alle talen 0 %. Dat het tarief van de schenkings- en successierechten derwijze
wordt verlaagd, is alleszins uniek en zuiver cijfermatig beter dan in Vlaanderen en in Brussel,
waar de schenkingsrechten, onder gedeeltelijk verschillende voorwaarden, respectievelijk
2 % en 3 % bedragen. En wanneer de schenker binnen drie jaar na de schenking overlijdt,
moeten de tegen het verlaagd tarief van 0 % overdragen onderneming of effecten niet in het
actief van de nalatenschap (art. 7 W.Succ.) worden opgenomen en moeten ze niet meer in
aanmerking worden genomen bij de berekening van de progressiviteit (art. 66bis, lid 2, 2°
W.Succ.) zoals schenkingen van roerende goederen. Voeg daar nog aan toe dat, door een
bijna complete harmonisatie van de regels die van toepassing zijn op de
ondernemingsoverdrachten bij schenking en bij erfopvolging, een duidelijke inspanning werd
gedaan met het oog op meer coherentie en een betere leesbaarheid van de teksten. Nu er
nog weinig onderscheid is tussen een begiftigde, een erfgenaam en een legataris, is de
nieuwe Waalse regeling stellig een handig instrument. De problematiek wordt in concreto
veelal belicht vanuit het oogpunt van een schenking. Erfoverdracht wordt enkel beschouwd
als de overledene bij overlijden nog eigenaar is van zijn onderneming, wat in de praktijk
weinig voorkomt.
Na deze eerste gunstige indruk rest ons de draagwijdte ervan af te wegen. Uiteraard mogen
we niet voorbijgaan aan de voorwaarden voor de toekenning en het behouden van het
verlaagd tarief van 0 %. Die zullen we hierna bespreken.
Toepassingsvoorwaarden
De bij authentieke akte vastgestelde schenking van een familiale onderneming of van
aandelen van familiale vennootschappen en de erfopvolging bij het overlijden van een
ondernemer of een eigenaar van familiale aandelen, komt slechts voor het verlaagd tarief
(0 %) in aanmerking als de twee hiernavolgende voorwaarden ten name van de
ondernemingen of betrokken vennootschappen op datum van het verlijden van de
authentieke akte door de notaris zijn vervuld (art. 140bis, § 2 W.Reg. – art. 60bis, § 1
W.Succ.).
a) Doel
- Persoonlijke uitbating Als er, onder meer, sprake is van een onderneming uitgebaat als
natuurlijke persoon, moet de overdracht een zakelijk recht op goederen die een
algemeenheid van goederen, een bedrijfstak of een handelsfonds (voortaan uitdrukkelijk
30
Artikel 140bis tot 140octies W.Reg. grondig gewijzigd bij de artikelen 21 tot 27 van het Waalse
decreet van 15 december 2005.
31 Artikel 60bis W.Succ. grondig gewijzigd bij artikel 28 van het Waalse decreet van 15 december
2005.
beoogd) uitmaken waarmee de schenker (of de de cujus) alleen of samen met andere
personen tot de dag van de schenking of de dag van zijn overlijden een industriële, handels, ambachts-, landbouw- of bosbouwonderneming uitbaatte of een vrij beroep of een ambt of
post uitoefende. Het is weinig relevant of hetgeen geschonken of nagelaten wordt een
vruchtgebruik, een naakte eigendom of de volle eigendom van een goed betreft. Een
nieuwigheid op het gebied van het successierecht is dat het tarief van 0 % niet van
toepassing is op goederen die op het tijdstip van de schenkingsakte of bij het overlijden
volledig voor bewoning worden gebruikt. Bij een goed met gemengd gebruik (beroeps en
privé) zal het privégedeelte dus aan het normaal tarief van de schenkingsrechten worden
onderworpen. Het beroepsgedeelte, zijnde de totale verkoopwaarde van het goed, onder
aftrek van de verkoopwaarde van het voor bewoning aangewende deel van het goed, zal
dan, samen met de andere bestanddelen van het handelsfonds of de activiteitstak, met
toepassing van het verlaagd tarief kunnen worden overgedragen.
- Effecten van een vennootschap Als het een vennootschap betreft moet de overdracht
betrekking hebben op de effecten van een vennootschap en de schuldvorderingen op een
vennootschap waarvan de effectieve directiezetel gevestigd is in een lidstaat van de
Europese Unie en die zelf (desgevallend via haar dochterondernemingen(en)) op
geconsolideerde basis voor de vennootschap en de dochtervennootschap(pen) in
hoofdberoep, voor het lopende boekjaar van de vennootschap en voor elk van beide laatste
op het ogenblik van de authentiek schenkingsakte of het overlijden, één van voorvermelde
activiteiten uitoefent. Deze begrippen worden op dezelfde wijze uitgelegd als met betrekking
tot de schenkingen van roerende goederen, zodat patrimoniumvennootschappen en
vastgoedvennootschappen niet in aanmerking komen voor een overdracht om niet met
toepassing van het verlaagd tarief. Om voor het voordeel in aanmerking te komen, moeten
de onderneming of de effecten niet noodzakelijk in volle eigendom worden geschonken.
Onder aandelen moet worden verstaan: a) de aandelen, winstaandelen, intekeningsrechten
en winstbewijzen van een vennootschap; b) de certificaten m.b.t. de in a) bedoelde effecten:
1) wanneer ze worden uitgegeven door rechtspersonen die gevestigd zijn in één van de
lidstaten van de Europese Economische Ruimte en die houder zijn van de effecten waarop
de certificaten betrekking hebben; 2) wanneer de uitgever van de certificaten alle rechten
verbonden aan de effecten waarop ze betrekking hebben, met inbegrip van het stemrecht,
uitoefent; 3) wanneer dit certificaat bepaalt dat de houder ervan elke opbrengst of inkomen
verbonden aan de effecten onderworpen aan de certificering van de uitgever van de effecten
kan eisen (art. 140bis, § 3 W.Reg.). Opgelet: Het geheel van de geschonken of
overgedragen effecten moet ten minste 10 % van de stemrechten in de algemene
vergadering bedragen, hetzij op de datum van de schenking, hetzij op de datum van
overlijden. Als de overgedragen effecten minder bedragen dan 50 % van de stemrechten in
de
algemene
vergadering
moet
bovendien,
zoals
voorheen,
een
aandeelhouderschapsovereenkomst worden gesloten voor een periode van ten minste vijf
jaar en voor ten minste 50 % van de stemrechten. In deze overeenkomst moeten de partijen
zich ertoe verbinden om alle voorwaarden van het decreet na te leven. Als bij de aanbieding
ter registratie van de akte aan één van de voorwaarden niet is voldaan, moet het normaal
tarief van de schenkingsrechten worden toegepast. Als de schenking betrekking heeft op
aandelen van een vastgoedvennootschap, blijft ze aan het normaal tarief van de
schenkingsrechten onderworpen.
Behalve de aandelen van deze vennootschap, kan de schenker, onder het stelsel van het
verlaagd recht, de al dan niet door effecten vertegenwoordigde geldleningen overdragen die
hij aan zijn vennootschap heeft toegestaan, wanneer deze leningen een rechtstreekse band
hebben met de behoeften van de door de vennootschap zelf uitgeoefende activiteit. De
schuldvorderingen zijn evenwel uitgesloten wanneer hun totaal nominaal bedrag meer
bedraagt dan het gedeelte van het maatschappelijk kapitaal dat werkelijk gestort is en niet
het voorwerp uitmaakt van een vermindering noch een terugbetaling ten name van de
schenker (op de datum van de authentieke schenkingsakte) of ten name van de overledene
(op de datum van zijn overlijden).
b) Tewerkstelling in het Waalse Gewest
Om het verlaagd tarief te kunnen toepassen moet de onderneming op de datum van de
authentieke schenkingsakte of van het overlijden in Wallonië bij de RSZ (minimum een jaar)
ingeschreven personeel – desgevallend deeltijds – tewerkstellen. Zo niet kan de schenking
niettemin voor het 0 %-tarief in aanmerking komen als de enige in Wallonië in de
onderneming tewerkgestelde personen zijn: de uitbater, de echtgenoot, de wettelijk
samenwonende, de bloed- en aanverwanten in de eerste graad die aangesloten zijn bij een
Sociale Verzekeringskas voor Zelfstandigen en in regel zijn met de sociale bijdragen. Voor
de overdracht van een vennootschap is geen dergelijke vereiste gesteld.
Welke voorwaarden om het verlaagd tarief te behouden?
Volgens artikel 140quinquies, § 1 W.Reg. (art. 60bis, § 3 W.Succ.) wordt het 0 %-tarief enkel
behouden als tijdens een proeftijd van vijf jaar vanaf de datum van de authentieke akte of het
overlijden van de schenker aan de vijf volgende voorwaarden is voldaan. Als dat niet het
geval is, zal de administratie het recht hebben de schenkingsrechten tegen het normaal tarief
(art. 131 W.Reg.) te vorderen, verhoogd met de nalatigheidsinterest.
1. De onderneming of de vennootschap moet gedurende minstens vijf jaar na de datum van
de schenking of na het overlijden een “activiteit” voortzetten, zonder dat vereist is dat het
dezelfde activiteit betreft;
2. De tewerkstelling – zijnde het totaal van het aantal bezoldigde werknemers in de
onderneming of de vennootschap in Wallonië en van het aantal zelfstandigen die
bijdragen betalen in het kader van het sociaal statuut der zelfstandigen en in hoofdberoep
aan de onderneming verbonden zijn – moet, uitgedrukt in voltijdse eenheden, tijdens de
eerste vijf jaar na de datum van de authentieke schenkingsakte of het overlijden in
Wallonië gelijk blijven aan ten minste 75 % van het jaarlijkse gemiddelde voltijds
tewerkgestelden;
3. Gedurende dezelfde periode van vijf jaar mag de effectieve directiezetel van de
vennootschap waarvan de effecten werden geschonken, niet naar een staat die geen lid
is van de Europese Unie worden overgedragen;
4. De onroerende goederen die met toepassing van het verlaagde recht werden
overgedragen, mogen niet gedeeltelijk of geheel tot bewoning worden aangewend
gedurende een ononderbroken periode van vijf jaar vanaf de datum van de authentieke
schenkingsakte of – nieuwigheid – nalatenschap. Inbreuk hierop brengt verlies van het
0 %-tarief voor het betrokken gebouw teweeg.
5. Het vermogen belegd in één van de bedoelde activiteiten (industriële, handels-, ambachts, landbouw- of bosbouwonderneming, vrij beroep, ambt of post) of het maatschappelijk
kapitaal van een vennootschap waarvan de effecten werden geschonken, mogen niet
worden verminderd door opnemingen of uitkeringen in de loop van de eerste vijf jaar
vanaf de schenking of het overlijden.
Voor wat de formaliteiten betreft, moet de begiftigde die toepassing van het verlaagd tarief
van 0 % aanvraagt, in de akte of onderaan de akte die door een Belgische of buitenlandse
notaris moet worden opgesteld, verklaren dat de voorwaarden van artikel 140, § 2 W.Reg.
inzake de tewerkstelling van bezoldigd personeel of familiale zelfstandigen en, voor de
vennootschappen, inzake de minimumdeelneming van 10 % en de vereiste van een
aandeelhouderschapsovereenkomst in geval van een deelneming van minder dan 50 %, zijn
vervuld en bij de akte een ondertekende verklaring voegen waarvan het model nog door het
Waalse Gewest moet worden vastgesteld. Als er meerdere opvolgers zijn, kan,
desgevallend, een gemeenschappelijke door iedere opvolger ondertekende verklaring
woeden opgesteld (art. 140bis, § 2, 3° W.Reg.). Als blijkt dat de schenking in werkelijkheid
niet aan het verlaagd recht kon worden onderworpen, geeft de onjuistheid van de bij de akte
gevoegde verklaring aanleiding tot een geldboete gelijk aan het ontdoken recht (art. 205
W.Reg.), verminderd evenwel tot 1/5 als de overtreding werd begaan zonder het opzet de
belasting te ontduiken.
In het algemeen zal de opvolger, bij het verstrijken van de periode van vijf jaar vanaf de
authentieke schenkingsakte bij de ontvanger van het kantoor waar de akte werd
geregistreerd, een verklaring moeten afleveren (waarvan het model nog niet is vastgesteld)
waaruit blijkt dat de voorwaarden van artikel 140quinquies, § 1 W.Reg. (voornamelijk het in
stand houden van de activiteit, van de tewerkstelling van 75% en van het belegd kapitaal)
gedurende vijf jaar vervuld zijn gebleven (art. 140quinquies, § 1, 5° W.Reg.). Het staat hem
nochtans vrij om deze voorwaarden niet na te leven, in welk geval twee mogelijkheden in
beschouwing moeten worden genomen:
– Indien hij, vóór het verstrijken van de termijn van vijf jaar en vóór het tijdstip waarop deze
voorwaarden niet meer zijn vervuld (art. 140sexies W.Reg.), aanbiedt het overeenkomstig
het normaal tarief verschuldigd recht te betalen, zal dat recht worden vermeerderd met de
wettelijke interest tegen de rentevoet bepaald in burgerlijke zaken, opeisbaar te rekenen
van de datum van registratie van de schenking. In dat geval moet de opvolger die het
verlaagd recht heeft genoten op het betrokken registratiekantoor een aangifte indienen
met vermelding van de opgave en de waarde van de goederen waarvoor hij het recht
tegen het normaal tarief wenst te betalen.
– De voorwaarden van artikel 140quinquies, § 1, 5° W.Reg zijn niet meer vervuld: het recht
verschuldigd tegen het normaal tarief, vermeerderd met de wettelijke interest tegen de
rentevoet bepaald in burgerlijke zaken, wordt opeisbaar ten laste van de schenker,
behalve in geval van overmacht of wanneer hij gebruik maakt van de in het vorige punt
vermelde spontane aangifte. Indien toepasselijk, worden de interesten vereffend op een
verklaring die ter registratie moet worden aangeboden op het kantoor waar het verlaagde
recht werd geheven, binnen de eerste vier maanden na het verstrijken van het jaar tijdens
hetwelk één van de oorzaken van opeisbaarheid van het recht zich heeft voorgedaan en
dit op straf van een boete gelijk aan dit recht.
Tal van gevolgen
Als we meteen een verdienste aan het decreet moeten toekennen, is het wel dat het bestaat!
Als we de vooruitzichten van de Europese Commissie op Wallonië toepassen, zouden de
eerstvolgende vijftien jaar zowat 18 000 ondernemingen kunnen verdwijnen, gewoon omdat
de noodzakelijke bepalingen voor hun overdracht niet werden genomen. Het probleem
moest grondig worden aangepakt. Maar deze adequatie is niet de enige verdienste ervan.
Verre van! Tijdens de analyse van deze drie afdelingen hebben we kunnen vaststellen dat
de hervorming van de schenkings- en successierechten die de Waalse Executieve begin dit
jaar boven de doopvont heeft gehouden, cohesie noch ambitie mist. Meer parallellisme
tussen de schenkings- en successierechten op het stuk van de structuren, voorwaarden en
begrippen, drastische verlaging van de tarieven inzake de roerende schenkingen en de
onroerende schenkingen van de gezinswoning, aangevuld met de afschaffing van de
wederopneming in het actief van de nalatenschap mocht de schenker binnen de drie jaar
overlijden, en vooral, de invoering van een nultarief inzake de rechten bij de overdracht door
schenking of door erfopvolging van de familiale onderneming – weliswaar onder
toekennings- en handhavingsvoorwaarden die minder soepel zijn dan in het Vlaams Gewest
– zijn onmiskenbaar argumenten die in het voordeel ervan pleiten.
Hoewel we deze nieuwe dynamiek, in het verlengde van het Waalse Marshallplan, uiteraard
moeten toejuichen, moeten we evenzeer, zoniet nog meer, alle dimensies, en dan vooral de
verplichtingen ervan ontleden, zoals bijvoorbeeld in verband met de schenkingen en
erfoverdrachten van familiale ondernemingen. Hoewel de Waalse wetgever niet eist dat de
schenker en de begiftigde verwant zijn om voor het 0 %-tarief in aanmerking te komen, noch
dat de onderneming of de aandelen van de vennootschap in volle eigendom moeten worden
geschonken, zodat de schenker zich het vruchtgebruik kan voorbehouden, veronderstelt het
nultarief dat bij de akte bepaalde specifieke voorwaarden zijn vervuld, en vooral vijf jaar
blijven gehandhaafd32. Bij gebrek daaraan wordt de normale regeling opnieuw toepasselijk
met als gevolg dat het recht verschuldigd tegen het normaal tarief, vermeerderd met de
wettelijke interest tegen de rentevoet bepaald in burgerlijke zaken te rekenen vanaf de datum
van registratie van de schenking opeisbaar33 wordt ten laste van de schenker. Maar, zelfs als
in het licht van de Waalse economische heropleving, de reden ervan perfect wordt ingezien,
is de verplichting – die alleen in het Waalse Gewest bestaat – om tijdens een proefperiode
van vijf jaar een activiteit en 75 % van de tewerkstelling van de geschonken of overgedragen
onderneming te behouden op zich niet zo onschuldig. In verband met aandelen van of
schuldvorderingen op een vennootschap, weten we nog dat de Waalse wetgever de
toepassing van het verlaagd tarief afhankelijk stelt van de overdracht van een
minimumdeelneming: de overgedragen effecten moeten, op de datum van het overlijden,
minstens 10 % van de stemrechten in de algemene vergadering vertegenwoordigen; als de
overgedragen effecten minder dan 50 % van de stemrechten in de algemene vergadering
vertegenwoordigen, moet voor een periode van vijf jaar vanaf de datum van het overlijden
een aandeelhouderschapsovereenkomst worden gesloten die betrekking heeft op ten minste
50 % van de stemrechten in de algemene vergadering. Deze laatste vereiste kan aanleiding
geven tot problemen aangezien de meerderheid van de aandeelhouders deze voorwaarden
moeten aanvaarden zonder er noodzakelijk voordeel bij te hebben. Er valt ook moeilijk naast
te kijken dat schenkingen van aandelen van patrimonium- of vastgoedvennootschappen, die
frequent worden gebruikt met het oog op de successieplanning van vastgoed en
familieholdings, niet voor het verlaagd tarief in aanmerking komen. Het is ook niet mogelijk
met toepassing van het verlaagd tarief te schenken maar het vruchtgebruik van liggend geld,
huisraad of een collectie te behouden. Het behoud van het vruchtgebruik wordt alleen
toegestaan in verband met door het decreet aanvaarde effecten (financiële instrumenten
beoogd bij de wet van 22 augustus 2002).
Voor wat de berekening betreft, blijft het progressievoorbehoud bestaan voor onroerende
schenkingen, terwijl het voor schenkingen van roerende goederen waarop het evenredig vast
recht van artikel 131bis werd toegepast en schenkingen van ondernemingen – waarop het
verlaagd vast recht van artikel 140bis W.Reg. werd toegepast – werd opgeheven. Hoewel
onmiskenbaar inspanningen werden geleverd met het oog op meer leesbaarheid en
samenhang, blijft het een uiterst complexe en meedogenloos technische wetgeving waarvan
32
Wanneer ze vrezen deze voorwaarden niet te kunnen naleven, staat het de ondernemers en
aandeelhouders vrij bij leven schenkingen van roerende goederen te doen, en te profiteren van de
tarieven van 3, 5 en 7 %, in de plaats van het 0 %-tarief.
33 Op twee uitzonderingen na: in geval van overmacht en wanneer de opvolger gebruik heeft gemaakt
van de mogelijkheid om vóór dit tijdstip betaling van het normaal recht aan te bieden (art.
140quinquies, § 2 W.Reg.). Indien dit niet het geval is moeten het recht en de interesten worden
vereffend op een verklaring die ter registratie moet worden aangeboden op het kantoor waar het
verlaagde recht werd geheven, binnen de eerste vier maanden na het verstrijken van het jaar tijdens
hetwelk één van de oorzaken van opeisbaarheid van het recht zich heeft voorgedaan en dit op straf
van een boete gelijk aan dit recht. Deze verklaring moet de akte, het nieuw feit dat de
verschuldigdheid van het recht tegen het normaal tarief doet ontstaan, evenals alle gegevens die
noodzakelijk zijn voor de vereffening van de belasting bevatten.
de accountants/belastingconsulenten, professionals van de begeleiding van de verschillende
levensfasen, uiteraard in de drie Gewesten de knepen moeten kennen. Terwijl we de
aandacht vestigen op het laatste van de drie, het Waalse decreet van 15 december 2005,
een echo van de twee studienamiddagen van het Waals Verbond van Ondernemingen
waarmee we ons hebben verbonden om informatie te verstrekken, hebben we niet de
ambitie om alle twijfel uit de weg te ruimen en alle kwesties op te lossen, maar wel om het
geheel van de hervorming gestructureerd, en met de nodige nadruk op de moeilijkheden,
voor te stellen. Onder deze omstandigheden is de grondige analyse van de begrippen in de
circulaire nr. 2/2006 van 8 februari 2006, die de Waalse administratie nu al aan de nieuwe
regels op het gebied van de schenking, met uitzondering van de regeling inzake
ondernemingsoverdrachten, heeft gewijd, geen overbodige luxe, inzonderheid om, in
verband met effecten, uit te maken tot welke categorie ze behoren om voor het verlaagd
tarief in aanmerking te komen.
Zoals de heer Pierre Henfling suggereerde op de studiedagen van het Waals Verbond van
Ondernemingen, waarvan de uiteenzettingen mede aan de basis liggen van dit artikel, zou
dienaangaande een ruling kunnen worden aangevraagd: “In de beperkte gevallen waarin
vragen kunnen rijzen in verband met de toepassing van het verlaagd tarief, is een
voorafgaande beslissing aangewezen, vooral omdat, als de beslissing negatief is, de
belastingplichtigen nog altijd een beroep kunnen doen op een andere klassieke wijze van
schenking, zoals een handgift, een schenking voor een buitenlandse notaris, een
rechtstreekse schenking waarvan het gevaar beperkt is tot een overlijden binnen de drie
jaar”.
Hoewel dit aspect essentieel informatief is, geeft de problematiek van de overdracht van
ondernemingen binnen het Instituut aanleiding tot een ruimere reflectie over de
betrokkenheid van de accountant/belastingconsulent, wegens zijn competenties en zijn
deontologie, bij het proces van de ondernemingsoverdracht, dat niet alleen juridische
financiële en fiscale, maar ook sociale en relationele aspecten vertoont, waarmee zeker
rekening moet worden gehouden om het voortbestaan van de onderneming te verzekeren.
Een proces geconcretiseerd door een weloverwogen overleg met de Gewestelijke en
Federale Overheden, naar het voorbeeld van de recente studiedag, georganiseerd met
Minister Laruelle. Op maat ook van een daadkrachtige politiek van contacten met de
Gewestministers Marcourt en Cerexhe, en de verantwoordelijken van het Brussels
Agentschap voor de Onderneming, over de problematiek, in termen van directe
betrokkenheid op het terrein, van de ontwikkeling van instrumenten die kandidaat-kopers en
verkopers de kans geven elkaar onder optimale omstandigheden te ontmoeten, naar het
voorbeeld van de opportuniteitenbeurs die door onze Franse confraters binnen de Hoge
Raad van de Orde werd ontwikkeld. Uit onderzoek is immers gebleken dat een opmerkelijk
aantal kandidaat-overdragers van een kmo moeilijkheden ondervinden om overnemers te
vinden, vooral in de prijsklasse tot 5 miljoen EUR. Twee elementen verklaren deze
moeilijkheden: gebrek aan informatie over de vraag naar acquisities en gebrek aan
sensibilisatie voor de problematiek van de overdracht. De beurs voor de uitwisseling van
ondernemingen, die onder de vorm van een platform (website) deel uitmaakt van de
structuur van SOWALFIN, is vanaf juni eerstkomend toegankelijk voor tussenpersonen,
zaakaanbrengers en individuele verkoop- en aankoopaanbiedingen. Een dossier dat we met
belangstelling volgen, zeker nu de verschillende economische actoren met het project zullen
worden geassocieerd door hun aanwezigheid in een strategisch comité dat binnen de
uitwisselingsbeurs zal worden opgericht. Ook het opstarten van een nieuw
tutoraatsmechanisme door het Brusselse Gewest is een functioneel initiatief waarmee we
nauw zijn verbonden. Een zaak die zeker wordt vervolgd!