Blockchain als mogelijke upgrade voor de btw

Blockchain als mogelijke upgrade voor de btw
Door:
W.A.G. van Berkel MSc.
Post-Master Indirecte Belastingen
Jaargang 2016/2017
1
Inhoudsopgave
INHOUDSOPGAVE
2
LIJST VAN GEBRUIKTE AFKORTINGEN
3
1. INLEIDING
4
2. DE TECHNOLOGIE VAN BLOCKCHAIN
6
2.1 INLEIDING
2.2 WERKING BLOCKCHAIN
2.3 TOTSTANDKOMING TRANSACTIES
2.4 SMART CONTRACTS
2.5 KANTTEKENINGEN BIJ BLOCKCHAIN
6
6
7
7
8
3. HET STELSEL VAN DE BTW IN DE EU
10
3.1 INLEIDING
3.2 RECHTSKARAKTER
3.3 KENMERKEN OMZETBELASTING
3.4 KANTTEKENINGEN BIJ DE REGELGEVING VAN HET BTW-STELSEL
3.5 SAMENVATTING RELEVANTE ASPECTEN VAN DE BTW
10
10
10
11
12
4. INTEGRATIE BLOCKCHAIN IN DE EU BTW
13
4.1 INLEIDING
4.2 TYPE BLOCKCHAIN
4.3 PUBLIC KEY EN PRIVATE KEY
4.3.1 REGISTRATIE LEVERING VAN GOEDEREN EN DIENSTEN
4.3.2 RELEVANTE DOCUMENTEN ONLINE
4.4 DE WALLET
4.4.1 SOFTWARE VOOR AFWIKKELEN TRANSACTIES
4.4.2 FRAUDE BESTRIJDING VIA SPLIT PAYMENTS
4.4.3 BTW -COMPLIANCE
4.5 AANPASSINGEN OM BTW-STELSEL EENDUIDIGER EN EENVOUDIGER TE MAKEN
4.5.1 BTW -LOGICA IN EEN SMART CONTRACT
13
13
13
13
14
14
14
15
15
16
16
5. CONCLUSIE
19
2
Lijst van gebruikte afkortingen
bbp
btw
Btw-richtlijn
bruto binnenlands product
belasting over de toegevoegde waarde
Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006
betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over
de toegevoegde waarde, PbEU 2006 L 347/1
c.q.
e-commerce
etc.
EU
HvJ EG
HvJ EU
MOSS
nr.
p.
par.
PbEU
r.o.
casu quo
electronic commerce
etcetera
Europese Unie
Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen
Hof van Justitie van de Europese Unie
Mini One-Stop Shop
nummer
pagina
paragraaf
Publicatieblad van de Europese Unie
rechtsoverweging
3
1. Inleiding
Begin jaren negentig van de vorige eeuw vond een tweetal gebeurtenissen plaats welke
vandaag de dag nog altijd van invloed zijn op de economie en de btw in het bijzonder. Op
1 januari 1993 werd de interne markt ingesteld waardoor een ruimte zonder binnengrenzen
ontstond. In deze interne markt is sprake van een vrij verkeer van goederen, personen,
diensten en kapitaal.1 Daarnaast werd in het begin van de jaren negentig het internet
beschikbaar voor particulieren en commerciële partijen. Tot dan toe was het gebruik met
name voorbehouden aan de Amerikaanse overheid.2
Sindsdien hebben zowel het internet als de interne markt een enorme ontwikkeling
doorgemaakt waardoor ze (bijna) niet meer weg te denken zijn uit ons dagelijks leven.
Binnen de interne markt is een gemeenschappelijk btw-stelsel van toepassing dat
concurrentieverstoringen en belemmeringen van het vrije verkeer van goederen wegneemt.
Dit heeft ertoe geleid dat in 2014 ongeveer 7% van het bbp van de EU bestond uit
opbrengsten van de btw-heffing.3
Echter, een punt van aandacht bij de interne markt vormt de “tijdelijke” regeling voor het
intracommunautair goederenverkeer. Dit systeem met enerzijds een aan 0% btw
onderworpen intracommunautaire levering van de leverancier en anderzijds een
intracommunautaire verwerving door de koper welke belast is tegen het lokaal geldende
btw-tarief, is fraudegevoelig4 en leidt tot een toename in de administratieve lasten van
ondernemers.5
Tegelijkertijd worden bestaande business modellen verstoord als gevolg van diverse
innovaties die met de opkomst van het internet te maken hebben. Hierbij valt te denken aan
zaken als e-commerce, 3d printing, de opkomst van bedrijven als Uber en Airbnb, etc. Dit
kan tevens tot moeilijkheden leiden om de activiteiten in deze nieuwe business modellen in
de btw-heffing te betrekken.6
De Europese Commissie heeft in haar VAT action plan de noodklok geluid. Het huidige btwstelsel kan de uitdagingen van de mondiale, digitale en mobiele economie niet aan. Het btwstelsel is versnipperd, ingewikkeld en fraudegevoelig. Het VAT action plan moet dan ook de
opmaat vormen voor een aantal hervormingen van het btw-stelsel.7
In haar voorstellen voor een hervorming van het btw-stelsel betrekt de Europese Commissie
niet de zogenoemde distributed ledger technology welke beter bekend staat als blockchain.
Aangezien deze technologie nog niet (althans voor zover mij bekend) in de wereld wordt
toegepast bij de heffing van btw, is dit misschien niet zo heel vreemd te noemen.
1
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 28-29.
https://en.wikipedia.org/wiki/History_of_the_Internet
3
COM(2016) 148 final, p. 3.
4
Denk hierbij aan bijvoorbeeld carrouselfraude, zie ook: Wolf 2010; Report VAT gap 2016.
5
COM(2016) 148 final, p. 3.
6
Dit speelt overigens niet alleen bij de heffing van btw, zie ook het rapport van de OESO: BEPS - Action 1
Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy.
7
COM(2016) 148 final, p. 3.
2
4
Toch komt het mij voor dat deze technologie nuttige eigenschappen heeft die gebruikt
kunnen worden voor een hervorming van het btw-stelsel.8 In deze verhandeling zal ik nader
onderzoek doen naar blockchain en in hoeverre dit het btw-stelsel naar de eenentwintigste
eeuw kan brengen. De probleemstelling bij mijn onderzoek luidt hierbij als volgt:
In hoeverre kan de technologie van blockchain worden gebruikt bij een hervorming van het
btw-stelsel van de EU zodanig dat de door de Europese Commissie gesignaleerde
problemen van het huidige stelsel (COM(148) final) worden ondervangen?
Na een beschrijving van de kenmerken van blockchain, zal ik kort de eigenschappen van het
huidige btw-stelsel in de EU aanstippen. Daarna vervolg ik met een beschouwing in
hoeverre btw-relevante transacties op de blockchain geadministreerd kunnen worden.
Hierbij zal ik ook aandacht hebben voor een aantal keuzes die hierbij gemaakt moeten
worden die mogelijk tot een aanpassing van de btw-richtlijn moeten leiden. Ik sluit af met
een conclusie over de combinatie btw en blockchain.
8
Zie ook: Ainsworth & Shact 2016; Flynn 2016.
5
2. De technologie van blockchain
2.1 inleiding
Blockchain is wellicht nog het meest bekend als de technologie achter de digitale munt
Bitcoin. De bedenker daarvan beschreef in een online paper onder het pseudoniem Satoshi
Nakamoto de werking van Bitcoin.9 Bitcoin is echter slechts één mogelijke toepassing voor
blockchain. Hieronder ga ik eerst in op de algemene werking van de blockchain waarna ik
afzonderlijk enkele specifieke aspecten daarvan zal belichten.
2.2 Werking blockchain
Normaal gesproken neemt een onderneming zijn transacties op in zijn eigen administratie
welke niet door derden ingezien kan worden. Als een onderneming een transactie wil
aangaan met een andere onderneming, wordt in de regel een derde partij bij de transactie
betrokken. Deze derde geniet van de contractspartijen het vertrouwen om de transactie te
valideren (bijvoorbeeld door te bevestigen dat de contractspartij wel voldoende saldo heeft
om de goederen te betalen). Banken acteren vaak als dergelijke tussenpersonen.10
Blockchain is te vergelijken met een digitaal grootboek waarin transacties worden
geregistreerd. Alleen betreft dit een openbaar grootboek waarin alle transacties van alle
aangesloten partijen worden opgenomen. Tevens worden kopieën van het grootboek
verspreid door het complete netwerk van computers. 11 De hiervoor genoemde
tussenpersoon wordt bij blockchain vervangen door het netwerk van computers (ook wel
aangeduid als nodes) om tot validatie van de transactie te komen.12
Aangezien er bij blockchain geen onafhankelijke derde partij is die controles uitvoert en
transacties valideert, kan er bij het ontwerp van de blockchain voor worden gekozen om
alleen bepaalde partijen tot het netwerk toe te laten en de validatie van transacties over te
laten aan vertrouwde, van te voren vastgestelde partijen. In een dergelijk geval noemen we
de blockchain ook wel een permissioned ledger. Daar staat de zogenoemde permissionless
ledger tegenover waar iedereen in beginsel bij kan toetreden (bijvoorbeeld Bitcoin).13
Omdat elke computer uit het netwerk een exemplaar van het grootboek heeft opgeslagen,
wordt ook wel gesproken over distributed ledger technology.14 Elke transactie wordt
gecommuniceerd met het netwerk waarna het netwerk de transactie in beginsel zal valideren
door te streven naar consensus op basis van algoritmes.15 Het netwerk wordt op een
continue basis vrijwel real time van updates voorzien.16
Dit betreft ook meteen een groot voordeel van blockchain. De transacties worden niet
centraal gevalideerd en opgeslagen, maar decentraal in het netwerk. Als een kwaadwillende
partij een transactie wil hacken om de gegevens daarvan aan te passen dan zal deze alle
computers op het netwerk tegelijkertijd moeten hacken en vervolgens moet de hacker ook
9
Nakamoto 2008.
Lee 2016, p. 91-92; Malinova & Park 2016, p. 2.
11
Lee 2016, p. 91; Morini 2016; Pilkington 2016, p. 4.
12
Pilkington 2016,p. 6; Lee 2016, p. 92
13
Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 17
14
Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 17-18, p. 36; Malinova & Park 2016, p. 1.
15
Nakamoto 2008; Lee 2016, p. 94-102; Vukolic 2015,p. 1-14.
16
Lee 2016, p. 96
10
6
nog crypto grafische encryptie ontcijferen. Zelfs als dit al lukt dan kunnen gebruikers van het
netwerk zien dat de data gecompromitteerd is.17
Na validatie wordt de transactie in een blok vastgelegd. Het blok verwijst via een hash
(hierover meer in par. 2.3) naar het vorige blok. Hierdoor worden blokken als het ware aan
elkaar vastgeketend op volgorde van het tijdstip waarop de transacties zijn geregistreerd.
Vandaar de naam blockchain.
2.3 Totstandkoming transacties
Een transactie valt in principe uiteen in een aantal stappen welke plaatsvinden in een
afzonderlijk softwareprogramma buiten de blockchain. Bij Bitcoin worden dit wallets
genoemd.18 Allereerst verzendt de leverende partij een bericht met de informatie over deze
transactie tezamen met zijn private key (een soort persoonlijk wachtwoord of pincode). Met
de private key en het bericht over de transactie, wordt een unieke digitale handtekening
gegenereerd.19 Deze handtekening dient om de hash te tekenen die aan het blok met data
wordt gehangen. De hash betreft in de basis een output die gegenereerd wordt middels een
cryptografische hashfunctie.
De hashfunctie zet een ingevoerd bericht om in versleutelde gegevens zodat het onmogelijk
is om de achtergrond te achterhalen van de originele input met alleen de hash. Dit wordt ook
wel pseudonimiseren genoemd.20
Hierna zal de afnemende partij zijn public key (te vergelijken met een adres om een pakket
naartoe te verzenden) met het transactiebericht naar het netwerk sturen. Hiermee wordt de
gegenereerde digitale handtekening gecontroleerd. Als ergens de gegevens van een
transactie bericht zijn aangepast dan zal de digitale handtekening ongeldig worden
verklaard. Als alle gegevens juist zijn bevonden, kan de transactie naar netwerk worden
gestuurd met het verzoek om deze te valideren.21
Aangezien ook de public key wordt gegenereerd middels een hashfunctie, kan de public key
nooit aan een identiteit van een persoon in de wereld worden gekoppeld. Ook al zijn
transacties wel traceerbaar, het is dus niet mogelijk om de identiteit van de daarbij
behorende contractspartijen te achterhalen met behulp van de public key.22
2.4 Smart contracts
Waar blockchain de database vormt van transacties, zijn zogenoemde smart contracts
softwareprogramma’s die op een bepaalde manier uitvoering kunnen geven aan de
transacties.23
Ik zou ze willen kenschetsen als voorgeprogrammeerde algoritmen welke aan de hand van
de beschikbare data een actie initiëren. Zo kan er automatisch uitvoering worden gegeven
aan bepaalde contractueel overeengekomen zaken.24
17
Ainsworth & Shact 2016, p. 1173-1174; Lee 2016, p. 106-107.
Lee 2016, p. 132.
19
Pilkington p. 4-5;Lee 2016, p. 96-98; Nakamoto 2008, p. 2.
20
Zie https://nl.wikipedia.org/wiki/Hashfunctie; https://nl.wikipedia.org/wiki/Pseudonimiseren.
21
Lee 2016, p. 98; Pilkington p. 15-16; Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 47-48.
22
Pilkington p5; Morini 2016; Malinova & Park 2016, p. 3; Anders: Malinova & Park 2016, p. 4.
23
Morini 2016; Pilkington 2016,p.22; Lee 2016, p. 113-115.
24
Lee 2016, p. 113-115; Pilkington 2016, p. 22; Morini 2016;
18
7
Tevens zou hiermee een soort van automatische conflictbemiddeling in het systeem
ingebouwd kunnen worden.25 Echter, de mogelijke toepassingen van smart contracts lijken
veel breder te zijn. Het zou kunnen bijdragen aan het volgen van producten in een supply
chain en het tegen gaan van namaak artikelen en fraude in meerdere sectoren van de
economie.26
2.5 Kanttekeningen bij blockchain
Naast de mogelijkheden die blockchain op dit moment te bieden heeft, zijn er ook enkele
kanttekeningen te plaatsen bij deze technologie. Dit heeft mijns inziens met name te maken
met het feit dat dit nog een relatief nieuw middel betreft dat nog verder uit ontwikkeld moet
worden. Hieronder noem ik de belangrijkste.
De technologie is naar alle waarschijnlijkheid nog niet op grote schaal toepasbaar. De
oorzaak hiervan ligt in de wijze waarop consensus in het netwerk moet worden bereikt
zonder onafhankelijke derde partij.
Bij Bitcoin is dit opgelost door het zogenoemde proof-of-work concept toe te passen. Deze
methode maakt gebruik van de rekenkracht van computers uit het netwerk. Deze
zogenoemde miners lossen met hun computer cryptografische puzzels op waarmee
tegelijkertijd transacties gevalideerd worden.27 Hoe groter het netwerk is hoe meer miners er
zijn en ook hoe meer rekenkracht benodigd zal zijn om de puzzels op te lossen. Hiervoor is
een groeiende hoeveelheid stroom benodigd. Op dit moment wordt geschat dat er continue
ongeveer 173 megawatt hiervoor benodigd is ofwel 20% van de capaciteit van een
gemiddelde kerncentrale.28
Naast de enorme kosten en energieverbruik, bestaat er nog altijd de mogelijkheid dat er een
hack plaatsvindt van de blockchain. Als een partij 51% van de rekenkracht van het netwerk
heeft dan is hij instaat om de historie van de blockchain te herschrijven. Hierbij moet wel
opgemerkt worden dat naarmate een blockchain langer operationeel is en meer computers
in het netwerk krijgt, het steeds moeilijker zal worden om die 51% rekenkracht te bereiken.29.
Verder zou deze methode ook leiden tot een trage verwerking van transacties doordat elk
blok in de keten gecontroleerd moet worden.30
Alternatieven voor de proof-of-work methode lijken nog niet ver genoeg ontwikkeld of niet op
voldoende schaal toepasbaar. Wel wordt hier op dit moment in ruime mate mee
geëxperimenteerd waardoor ik verwacht dat er een adequaat alternatief gaat komen.31
Wel dient hierbij opgemerkt te worden dat het probleem van het bereiken van consensus in
het netwerk met name speelt bij de permissionless ledgers. Hierbij kan immers elke
willekeurige partij tot het netwerk toe treden waardoor er een verhoogd risico is dat de
transacties gemanipuleerd worden. Bij permissioned ledgers zal dit risico kleiner zijn
aangezien daar alleen bepaalde vertrouwde c.q. van te voren goedgekeurde partijen tot het
25
Lee 2016, p. 113.
Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 24.
27
Pilkington 2016, p. 6-7; Nakamoto 2008, p. 3; Moroni 2016.
28
Lee 2016, p.105.
29
Lee 2016, p.105-106; Pilkington 2016, p. 18.
30
Pilkington 2016, p. 17.
31
Zie voor diverse alternatieven: Vukolic 2015; Kwon 2014; Lee 2016, p. 108-111.
26
8
netwerk worden toegelaten. Tevens leidt het gelimiteerde validatieproces ertoe dat deze
variant sneller is en minder energie nodig heeft.32
32
Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 17; Buterin 2015.
9
3. Het stelsel van de btw in de EU
3.1 inleiding
In dit hoofdstuk zal een korte beschouwing worden opgenomen om de meest fundamentele
kenmerken van het stelsel van de btw in de EU weer te geven. Een eventuele hervorming
van het btw-stelsel zal hier voldoende rekening mee dienen te houden.
3.2 Rechtskarakter
Het rechtskarakter van de omzetbelasting in de EU betreft een verbruiksbelasting.33 Dit volgt
reeds uit art. 1 lid 2 van de Btw-richtlijn, waar staat vermeld:
„Het gemeenschappelijke BTW-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten
een algemene verbruiksbelasting wordt geheven die strikt evenredig is aan de prijs van de
goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal handelingen dat tijdens het productie- en
distributieproces vóór de fase van heffing plaatsvond. […]‟
Een verbruiksbelasting beoogt te heffen over het consumptieve gebruik van goederen en
diensten door de bestedingen als maatstaf van de consumptie te hanteren.34 Het feit
consumptie is an sich minder geschikt om in de heffing te betrekken, want het betreft het
eindverbruik dat niet in een geldbedrag wordt uitgedrukt.35 Meestal vindt echter gelijktijdig
met of voorafgaand aan de consumptie de besteding plaats.36 De in euro’s uitgedrukte
besteding kan wel als maatstaf van heffing worden gebruikt.
3.3 Kenmerken omzetbelasting
De omzetbelasting is een verbruiksbelasting. Dit houdt in dat in beginsel de heffing plaats
vindt in het land waar het goed of de dienst verbruikt wordt. Daarom zou in principe het
bestemmingslandbeginsel bij de btw-heffing leidend dienen te zijn.37
Het huidige systeem voor intracommunautaire transacties maakt hierop een inbreuk. Door
zowel de intracommunautaire levering als de intracommunautaire verwerving in de heffing te
betrekken hebben grensoverschrijdende transacties in de EU een wat hybride karakter
gekregen.38
Verder is de omzetbelasting een algemene verbruiksbelasting waardoor er btw wordt
geheven in elke schakel van de productie- en distributieketen. Om te voorkomen dat
ondernemers btw in hun prijzen gaan verdisconteren, hebben zij in beginsel een recht op
aftrek van voorbelasting. Het maakt dan ook niet uit hoe lang de productie- en
distributieketen is. Als de goederen en diensten de eindverbruiker bereiken, blijft de btw
strikt evenredig aan de prijs. Tevens is vanwege het recht op aftrek van voorbelasting in elke
schakel de belastingdruk vast te stellen.39
33
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 8.
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 8.
35
HvJ EG 1 april 1982, nr. C-89/81 (Hong Kong), BNB 1982/311, r.o. 9 en HvJ EG 3 oktober 2006, nr. C-475/03
(Banca Popolare di Cremona), V-N 2006/52.20, r.o. 28.
36
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 8.
37
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 10.
38
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 429-430.
39
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 19, p. 24.
34
10
Daarnaast volgt uit de preambule bij de Btw-richtlijn dat de heffing zo eenvoudig en neutraal
mogelijk dient plaats te vinden.40 We onderscheiden de juridische neutraliteit (een
rechtvaardige verdeling van de belastingheffing), de economische neutraliteit (of
mededingingsneutraliteit, welke uitdrukt dat de heffing niet tot concurrentieverstoringen moet
leiden) en de externe neutraliteit (goederen en diensten van buiten de EU moeten gelijk
belast worden in de EU als goederen en diensten van EU gevestigde ondernemers vice
versa).41
3.4 Kanttekeningen bij de regelgeving van het btw-stelsel
Hoewel het btw-stelsel lange tijd als innovatief gold en goed leek te werken,42 maakt het
inmiddels moeilijkere tijden door. Eerder gaf ik aan dat de Europese Commissie in het VAT
action plan signaleert dat het huidige btw-stelsel niet meer voldoet. Het stelsel is
versnipperd, ingewikkeld, fraudegevoelig en niet klaar voor de digitale economie. In de
inleiding zijn al de fraudegevoeligheid van het btw-stelsel en de het feit dat het stelsel niet
echt grip krijgt op nieuwe business modellen aangestipt, maar de regelgeving zoals die er nu
ligt voor de Europese btw draagt mijns inziens ook bij aan de zaken die de Europese
Commissie opsomt.
Het intracommunautaire goederenverkeer is al aangestipt. Los van de fraudegevoeligheid
brengt dit stelsel allerlei moeilijkheden met zich mee voor ondernemers. Zo komen in een
keten van transacties waarbij de goederen rechtstreeks van de eerste verkoper naar de
uiteindelijke afnemer in een andere EU Lidstaat worden vervoerd, vaak diverse basale
vragen aan de orde zoals:43




Welke contractspartij verricht de intracommunautaire levering?
Welke contractspartij verricht de intracommunautaire verwerving?
Welke contractspartijen verrichten binnenlandse leveringen?
Heeft de contractspartij die het 0% tarief toepast voldoende bewijsmiddelen om
aannemelijk te maken dat hij de intracommunautaire levering verricht?
Ook bij diensten wordt de regelgeving steeds complexer. Allereerst is er een onderscheid
tussen B2B en B2C dienstverrichtingen. Daarnaast moet gekeken worden of niet één van de
uitzonderingen op de hoofdregels voor de plaats van dienst van toepassing is. Verder zal
een dienstverrichter allerlei gegevens moeten verzamelen over zijn afnemer om bijvoorbeeld
vast te stellen waar een particuliere consument zijn woon- of vestigingsplaats heeft.44
Hier komt nog bij dat de bepalingen uit de btw-richtlijn, de btw-uitvoeringsverordening en
zelfs de rechtspraak van het HvJ EU door de lidstaten verschillend uitgelegd worden.45 Tel
40
Overweging 5 preambule bij Btw-richtlijn.
Van Hilten & Van Kesteren 2014, p. 53-59.
42
Nieuwenhuizen noemt het de belastinguitvinding van het millennium, zie Nieuwenhuizen 2007.
43
Dit komt tot uiting in een groot aantal zaken bij het HvJ EU, zie bijvoorbeeld: HvJ EG 6 april 2006, nr. C245/04 (EMAG), V-N 2006/21.18, HvJ EU 16 december 2010, nr. C-430/09 (Euro Tyre), V-N 2010/66.18 en
HvJ EU 27 september 2012, nr. C-587/10 (VSTR), V-N 2012/53.17.
44
Zie bijvoorbeeld Merkx 2013.
45
Bijvoorbeeld de btw-behandeling van leasing, zie HvJ EU 22 december 2010, nr. C-277/09 (RBS Deutschland
Holdings), BNB 2011/213.
41
11
daarbij op de verschillende kan-bepalingen in de Btw-richtlijn46 en het hoeft geen verder
betoog dat het btw-stelsel niet meer zo eenvoudig is als ten tijde van de invoer ervan.
Een vereenvoudiging van het btw-stelsel zou dan ook wat mij betreft welkom zijn. Toch ga ik
er vanuit dat er altijd een zekere complexiteit in het btw-stelsel niet te ontkomen is.
3.5 Samenvatting relevante aspecten van de btw
Uit voorgaande paragrafen volgt dat het btw-stelsel een rechtskarakter en een aantal
wezenlijke kenmerken heeft. Hiermee zal rekening gehouden moeten worden wanneer
blockchain gehanteerd gaat worden ander zou de btw-heffing wellicht in zijn wezen
aangetast kunnen worden.
De btw is een algemene verbruiksbelasting die consumptief verbruik van goederen en
diensten in de gehele productie- en distributieketen in de heffing beoogt te betrekken. Dit
doet de btw door de bestedingen als maatstaf van heffing te hanteren.
Om verdiscontering van btw in de kostprijs te voorkomen, hebben ondernemers een recht op
aftrek van voorbelasting. Aldus blijft de btw strikt evenredig aan de prijs van de goederen en
diensten.
De btw-heffing dient verder zo neutraal mogelijk plaats te vinden. Hierbij wordt onderscheid
gemaakt in economische, juridische en externe neutraliteit.
Toch zijn er ook aspecten in het huidige btw-stelsel die aanpassing behoeven. Naast de
fraudegevoeligheid en veranderende economische omstandigheden, verdient de
regelgeving ook aandacht. Deze laatste is complex, niet altijd doelmatig, roept vragen op en
leidt tot onzekerheid bij ondernemers. Een vereenvoudiging is noodzakelijk, maar een
bepaalde mate van complexiteit zal niet te vermijden zijn.
46
Denk bijvoorbeeld aan de mogelijkheid om een fiscale eenheid voor de btw te vormen, zie art. 11 Btwrichtlijn.
12
4. Integratie blockchain in de EU btw
4.1 inleiding
De Europese Commissie kondigt een aantal maatregelen aan in het VAT action plan om het
huidige btw-stelsel te hervormen. Blockchain wordt nog niet beschreven als mogelijk
alternatief. Hieronder zet ik uiteen in hoeverre met blockchain een gerichte hervorming is
aan te brengen in het btw-stelsel. In een aantal gevallen zullen de maatregelen
overeenkomen c.q. een aanvulling zijn op maatregelen die de Commissie in het VAT action
plan opneemt.
4.2 Type blockchain
Allereerst zal een keuze gemaakt moeten worden aangaande het type blockchain waarvoor
gekozen zal worden.
Bij een permissionless ledger kan elke willekeurige partij toetreden tot het netwerk van
computers. Dit lijkt op voorhand niet haalbaar. Bij een permissionless ledger is een methode
ter validatie van transacties nodig om te voorkomen dat transacties c.q. de registratie
daarvan gemanipuleerd worden. Het daarvoor veel gehanteerde proof-of work concept lijkt
langzaam en kostbaar. Alternatieven zijn nog niet echt uitontwikkeld. Daarnaast brengt het
ook risico’s met zich mee als iedereen wordt toegelaten, bijvoorbeeld het risico van een hack
doordat 51% van het netwerk in handen is gekomen van één persoon. Tevens worden
nationale overheden in beginsel niet betrokken bij de transacties die op de blockchain
worden geadministreerd.
Wel zou een permissioned ledger uitkomst kunnen bieden. Hierbij worden alleen bepaalde
personen toegelaten tot het netwerk die worden vertrouwd. Dit zouden in mijn optiek alle
voor de btw geregistreerde ondernemers moeten zijn. Per lidstaat wordt deze database toch
al bijgehouden. De lokale Belastingdiensten zouden in dit scenario wellicht wat additionele
activiteiten moeten verrichten om alleen echte ondernemers voor de btw te registreren.
Daarnaast zouden zij een rol krijgen in het daadwerkelijk valideren en vast leggen van
transacties op de blockchain. Hiermee zouden bepaalde transacties van de blockchain
geweerd moeten kunnen worden, bijvoorbeeld in het geval van manipulatie van gegevens.
Ook kan in deze vorm van blockchain geregeld worden dat de nationale Belastingdiensten
aanvullende leesrechten hebben, waardoor zij eenvoudig gegevens van een btw-relevante
prestatie kunnen inzien. De data en documentatie van de blockchain zouden inspecteurs
moeten kunnen inzien ten behoeve van een onderzoek net zoals ze dat bij de huidige
administratie van een onderneming kunnen. In de volgende paragraaf ga ik hier verder op in.
4.3 Public key en private key
4.3.1 registratie levering van goederen en diensten
In beginsel is het mogelijk om alle leveringen van goederen en diensten op de blockchain te
administreren. Zoals in hoofdstuk 2 besproken kunnen partijen middels hun public key en
private key transacties tot stand brengen. Aangezien dit via het internet plaats zal gaan
vinden, is dit voor alle ondernemers in de EU met een internetverbinding een reële
mogelijkheid met een relatief lage drempel. Dit zal voor een groot aantal ondernemers
gelden vanwege het feit dat steeds meer vormen van betalen de facto via een
internetverbinding gaan (bijvoorbeeld pinnen of betalen met creditcard).
13
Het btw-identificatienummer van een ondernemer zou in mijn optiek als public key moeten
kunnen gelden. Bij een inkoop vormt de public key dan in eerste aanleg de bestemming voor
de goederen en diensten. Het zou vanuit de gedachte van het bestemmingslandbeginsel
nuttig zijn om aan de public key een landcode te verbinden c.q. toe te voegen zodat duidelijk
volgt in welk land de ondernemer is gevestigd voor de btw.
De levering van goederen en diensten begint dan nog altijd door de private key van de
leverende partij te combineren met een transactiebericht. Hierdoor ontstaat er de unieke
digitale handtekening.
De private key kan in dezen een gegenereerd wachtwoord zijn gelijk aan wat bijvoorbeeld
voor het indienen van de elektronische btw-aangifte wordt gebruikt. In het transactiebericht
staan verder de relevante gegevens omtrent de te leveren prestatie, bijvoorbeeld
hoeveelheid, type goederen, bestemming goederen, etc.
Wanneer de digitale handtekening is geverifieerd door de public key en het transactiebericht
middels een hashfunctie, dan komt de levering van de goederen of de diensten tot stand. De
transactie is nu gevangen in een blok dat aan de blockchain bevestigd kan worden.
4.3.2 Relevante documenten online
Op de blockchain kunnen allerhande documenten worden geadministreerd zodat deze bij
kunnen dragen aan het voldoen aan diverse compliance verplichtingen.47 Hierbij valt te
denken aan een digitale kopie van de factuur, transportbescheiden, betalingsgegevens, etc.
Hierbij komt de database functie van een blockchain om de hoek kijken. Partijen bij een
levering van goederen of diensten dienen zelf deze documenten te uploaden. Als er
bepaalde leesrechten worden toegekend aan de lokale Belastingdiensten dan kunnen zij
onder vooraf in geven condities alle relevante documenten zeer snel verzamelen voor
bijvoorbeeld een controle. Dit kan op vrijwel elk moment plaatsvinden. Immers, de
documenten zijn (bijna) real-time in te zien door iedereen met een kopie van de ledger en
leesrechten.
Vanuit privacy overwegingen lijkt het me het overwegen waard om de informatie versleuteld
op te slaan. Bijvoorbeeld door gebruik te maken van de hashfunctie. De Belastingdienst zou
in die gedachtegang alleen toegang verkrijgen tot de gegevens nadat de ondernemer een
bericht via de software verstuurd samen met zijn private key. Die staat alleen aan de
ondernemer ter beschikking.
4.4 De wallet
4.4.1 Software voor afwikkelen transacties
Alle leveringen van goederen en diensten die op de blockchain geregistreerd moeten
worden, kunnen via software verwerkt worden. Dit zou een programma moeten zijn dat via
een beveiligde persoonlijke pagina op de website van de Belastingdienst, ondernemers in
staat stelt de public en private keys te gebruiken. Voor de herkenbaarheid hanteer ik
hiervoor de term wallet net als die bij Bitcoin gebruikt wordt.
Daarnaast zou de wallet een link moeten hebben met de bankrekening van de ondernemer.
Zodra immers een transactie door hem gevalideerd wordt met behulp van de public key en
het transactiebericht dan komt deze in beginsel tot stand. Het ligt in de rede dat via een
47
Zie bijvoorbeeld wat nu al geadministreerd wordt bij de verkoop van diamanten: http://www.everledger.io/
14
smart contract gekeken wordt of er voldoende saldo op de rekening staat en zo ja dat dan
overgegaan wordt tot verzenden van een betalingsopdracht voor het verschuldigde bedrag.
Mocht een betaling automatisch via een smart contract niet haalbaar zijn of wenselijk
worden geacht dan zou een functie als iDEAL of een creditcard als betaalmogelijkheid
moeten worden geïntegreerd in de webpagina. Als dit bij elke willekeurige webshop kan dan
is dit zeker hiervoor mogelijk. De ondernemer kan dan alsnog de betaling verrichten voor zijn
aangekochte goederen en/of diensten.
4.4.2 Fraude bestrijding via split payments
In de literatuur is al geopperd dat via blockchain sneller op fraude ingespeeld kan worden
doordat de patronen van de fraude sneller duidelijk worden voor de autoriteiten.48
Ik zou verder willen gaan. Wellicht zou blockchain het einde kunnen betekenen voor
carrouselfraude.
Naast de afwikkeling en administratie van transacties via blockchain kan in aanvulling
daarop eveneens een smart contract worden toegevoegd aan de blockchain. Een smart
contract kan een veelvoud aan functies krijgen. In wezen betreft het een softwareprogramma
waarin precies geprogrammeerd wordt volgens welk algoritme bepaalde handelingen
uitgevoerd moeten worden.
Wat tot de mogelijkheden behoort voor een smart contract in deze fase is het opknippen van
de betaling in een bedrag exclusief btw en het btw bedrag. Via een dergelijke split payment
zou de btw rechtstreeks naar de Belastingdienst worden overgemaakt in plaats van naar de
ondernemer zelf. Tevens kan de toekenning van een btw-teruggaaf worden geblokkeerd
totdat de verschuldigde btw door de leverancier is betaald. 49 Hierdoor is in deze gevallen het
gevaar voor het verlies van btw door fraude geweken. Elke (girale) betaling zou automatisch
leiden tot een afdracht van btw.
Het zou verder raadzaam zijn om de btw-bedragen eerst te storten op een geblokkeerde
bankrekening van de individuele ondernemer bij de Belastingdienst.50 Dan zou na het
indienen van de btw-aangifte overgegaan kunnen worden tot een verrekening met de terug
te vragen voorbelasting. Na deze settlement kan, afhankelijk van de vraag of de ondernemer
in een betaal- of teruggaaf positie verkeerd, uitbetaling plaatsvinden aan hetzij de
Belastingdienst of hetzij de ondernemer. Op aanvullende toepassingen van een smart
contract kom ik nog separaat terug.
4.4.3 Btw-compliance
In het stuk software staan alle mutaties die in een kalenderjaar plaatsvinden voor zover ze
op de blockchain worden (online) geregistreerd. Ondernemers zouden deze digitale
informatie kunnen gebruiken voor de uiteindelijke btw-rapportage. Echter, ik zou dat als
startpunt nemen, omdat er wellicht altijd nog zaken zijn die niet op de blockchain zijn
geadministreerd zoals cash geld betalingen of correcties privégebruik, etc.
De btw-aangifte blijft op die manier ook een separate exercitie waarbij er gelegenheid is voor
de ondernemer om een bepaald standpunt in te nemen. Bijvoorbeeld het claimen van een
48
Ainsworth & Shact 2016; Rapport UK Government Chief Scientific Adviser, p. 71.
Wolf 2010, p.193; Rapport PwC 2010, p. 144-177.
50
Rapport PwC 2010, p. 144.
49
15
volledig aftrekrecht in plaats van een pro rata aftrek recht. Wel zal een groot gedeelte reeds
automatisch ingevuld kunnen worden voor zover de transacties wel op blockchain worden
geregistreerd.
Een uittreksel van de gegevens zou aan de Belastingdienst verstrekt kunnen worden als
onderdeel van audit files. Ook geeft het een ondernemer een snel inzicht een (deel) van zijn
btw-positie. Aldus zou dit een ondersteuning kunnen bieden bij het uitvoeren van een btwcontrole.
4.5 Aanpassingen om btw-stelsel eenduidiger en eenvoudiger te maken
Om de maatregelen die besproken zijn in paragrafen 4.2 - 4.4 uit te voeren, zijn er nog niet
veel wetstechnische wijzigingen nodig. Aan de Btw-richtlijn zullen artikelen moeten worden
toegevoegd die de mogelijkheid bieden om transacties via blockchain af te wikkelen en te
administreren. Daarnaast moet een artikel worden opgenomen om de split payments en de
schorsing van de btw-teruggaaf totdat de andere partij de btw heeft voldaan te regelen.
Zeker dit laatste punt lijkt niet in overeenstemming met art. 167 Btw-richtlijn waarin aftrek
wordt toegekend op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt.
Verder leiden deze maatregelen niet tot een echte vereenvoudiging van de btw-regelgeving.
4.5.1 Btw-logica in een smart contract
Vanuit het oogpunt van de eenvoud, maar ook vanuit compliance oogpunt zou er btw-logica
in een smart contract aangebracht kunnen worden. Het smart contract zou een (deel) van de
handelingen die volgen uit de btw-behandeling van de transacties automatisch kunnen
volbrengen. Ook het opmaken en uitreiken van een correcte factuur of het betalen van de
vergoeding inclusief het juiste btw-bedrag zou tot de mogelijkheden moeten kunnen
behoren.
Wel dienen hierbij nog twee opmerkingen te worden geplaatst. Allereerst zal een dergelijk
programma lastig zijn om te ontwikkelen als alle btw-regels erin verwerkt moeten worden.
Het is de vraag of dat wel mogelijk is vanwege de ingewikkelde wetgeving om het algoritme
voor alle bepalingen c.q. handelingen te bouwen. Verder is er een groot aantal zogenoemde
kan-bepalingen opgenomen in de Btw-richtlijn. Deze bepalingen leiden ertoe dat een smart
contract hier naar alle waarschijnlijkheid geen of de verkeerde handelingen verricht.
Naar aanleiding van vorenstaande opmerkingen, zal ik hierna per deelonderwerp (voor de
btw) een aantal maatregelen uitwerken die ertoe moeten leiden dat de Btw-richtlijn
vereenvoudigt.
4.5.1.1 Ondernemerschap
Via de blockchain kan één Europese btw-registratie mogelijk worden gemaakt. De audit trail
met documentatie kan zoals eerder aangegeven op de blockchain worden geadministreerd.
De Belastingdienst heeft inzage in de documentatie en verrichte transacties. In de praktijk
zouden dan alleen nog lokale btw-registraties overblijven in het geval van een vaste
inrichting voor de btw.
4.5.1.2 Goederen en diensten
De gegevens omtrent de locatie waar de goederen zich bevinden en waar zij naartoe gaan
kunnen in de blockchain worden geadministreerd. Tevens zou ik als
vereenvoudigingsmaatregel willen toevoegen dat partijen verplicht aan dienen te geven in
grensoverschrijdende situaties welke partij het vervoer regelt. Dit zou de lastige situaties met
16
meerdere partijen in de transactieketen kunnen oplossen. Dit zou wat mij betreft een
laagdrempelige afvink oefening moeten zijn. Het smart contract zou de transactie kunnen
tegen houden indien geen van de partijen een keuze maakt.
Het overgangssysteem van de intracommunautaire transacties zal worden afgeschaft. Deze
leveringen van goederen worden behandeld als één levering van goederen welke belastbaar
is in het land waar het goed verbruikt wordt (zie ook de volgende paragraaf). Bij fictie zal er
van uit worden gegaan dat de goederen verbruikt zullen worden in de lidstaat van aankomst.
Aldus is lokale btw verschuldigd. In beginsel kan deze direct voldaan worden aan de lokale
Belastingdienst doordat het smart contract de split payment regelt. Het algoritme dient dan
wel uit te worden gebreid met de tarieven van de andere lidstaten. Op basis van de
opgegeven aankomst locatie zal het smart contract de lokale btw berekenen en afdragen
aan de lokale autoriteiten.
Verder is het niet noodzakelijk om de verschuldigdheid van de btw te verleggen naar de
afnemer. Het btw nummer betreft onder dit systeem een Europese registratie, waardoor een
lokale registratie niet langer nodig is. Verder komt daar nog bij dat het smart contract de
verschuldigde btw vaststelt en naar de desbetreffende autoriteiten overmaakt. De
ondernemer hoeft enkel te zorgen dat zijn saldo voldoende is.
Ten aanzien van alle diensten zal eveneens de dienst belastbaar zijn daar waar de afnemer
is gevestigd (zie ook de volgende paragraaf) waardoor lokale btw in rekening zal worden
gebracht. Via dezelfde mechanismen als voor de leveringen van goederen zal de
verschuldigde btw rechtstreeks overgemaakt worden naar de lokale Belastingdienst.
Daarnaast is het niet langer nodig om de leveringen van goederen en diensten te listen. De
btw is reeds gestort op een rekening van de lokale Belastingdienst en er is geen gevaar
meer dat de goederen ineens verdwijnen. Tenminste niet anders dan gebruikelijke risico op
diefstal van goederen.
Vorenstaande houdt ook in dat geen MOSS-registratie of iets dergelijks nodig is voor de
afdracht van btw over leveringen van goederen en diensten.
4.5.1.3 Plaats van de prestatie
Geheel getrouw aan de principes van een verbruiksbelasting pleit ik voor het overstappen
naar een heffing volgens het bestemmingslandbeginsel. Immers, daar wordt geconsumeerd
dus dan dient ook aldaar de heffing plaats te vinden.
Voor de levering van goederen volg ik hierin nog de transportbeweging van de goederen.
Als deze naar Duitsland worden vervoerd in het kader van een levering dan is Duitse btw
van toepassing.
Voor dienstverrichtingen zal in dit systeem gekeken moeten worden waar de afnemer is
gevestigd. De bestaande uitzonderingen zullen worden afgeschaft voor zo ver mogelijk. Om
te kunnen bepalen wat de zetel van de bedrijfsuitoefening, vestigingsplaats of woonplaats
van de afnemer is, kan in de public key een landcode worden opgenomen. Door de
cryptografische codering zal deze niet direct zichtbaar zijn.
Bij afwikkeling van de transactie kan het smart contract een onderscheid maken tussen een
levering van een goed of een dienst en vervolgens de bestemming (hetzij van de goederen,
hetzij van de diensten). Daarna kan het smart contract lokale btw in rekening brengen.
17
4.5.1.4 Tarief
Op basis van een algoritme kan het smart contract het toepasbare btw-tarief selecteren en in
rekening brengen. Om het te vereenvoudigen zodat dit ook te programmeren is, wil ik
voorstellen om het standaardtarief op minimaal 15% te houden. Verder dient er één nieuwe
uniforme lijst te komen met alle goederen en alle diensten die onder een verlaagd tarief
moeten vallen.
De intracommunautaire transacties dienen als een normale levering van goederen te worden
beschouwd. Hiervoor geldt het tarief van het bestemmingsland.
Alle andere prestaties (die dus niet zijn opgenomen in de lijst) zijn onderworpen aan het
standaardtarief of in voorkomende gevallen het 0% tarief.
4.5.1.5 Verschuldigdheid van btw
Geen keuzemogelijkheden meer wat betreft verlegging. Er dient één lijst te komen waarin
alle gevallen staan opgenomen waarin een verlegging van de heffing gerechtvaardigd is. In
beginsel zal door het split payment concept geen verlegging in normale omstandigheden
van toepassing zijn. Het smart contract kan deze btw-regels dan toepassen op de
transacties die via de blockchain worden afgewikkeld.
4.5.1.6 Aftrek van voorbelasting
Uit voorgaande paragrafen volgt dat de aanpassingen daar besproken veelal tot lokale
inkoop btw leiden vanwege het bestemmingslandbeginsel). Dit betekent dat deze lokale
inkoop btw ook lokaal in de eigen btw-aangifte kan worden terug geclaimd. Dit zal op een
maandelijkse basis verrekenen met de btw-bedragen die op de geblokkeerde rekening is
gestort.
Slechts in de gevallen waar goederen de grens overgaan in het kader van een transactie en
dit niet het vestigingsland betreft van degene voor wie die goederen bestemd zijn dan zou er
“vreemde” btw in rekening gebracht worden. Ook in dergelijke gevallen liggen de transacties
vast in de blockchain. Aldus zijn alle relevante gegevens omtrent de leveringen toegankelijk
voor elke Europese Belastingdienst. Hierdoor zou het mogelijk moeten kunnen zijn om
maandelijks een sterk vereenvoudigde aangifte in te dienen zodat om een teruggaaf wordt
verzocht van de terug te claimen voorbelasting.
18
5. Conclusie
In deze verhandeling heb ik de technologie van blockchain besproken. Middels deze
techniek is het mogelijk om transacties digitaal af te wikkelen en te administreren. Hoewel de
techniek nog in de kinderschoenen staat, is er wel een aantal veelbelovende ontwikkelingen
gaande op dit gebied.
Verder heb ik een aantal concrete aanbevelingen gedaan om het btw-stelsel te
vereenvoudigen en het tegelijkertijd klaar te stomen voor de ontwikkeling van een blockchain
met een bijbehorend smart contract dat de heffing eenvoudiger en doelmatiger moet maken.
Hierbij is gekozen voor een permissioned ledger met aanvullende leesrechten voor de lokale
Belastingdienst. De relevante gegevens van elke levering van goederen of diensten
(facturen en allerhande documentatie) worden eveneens in de blockchain geadministreerd.
Door een split payment systeem in te voeren gecombineerd met geblokkeerde
bankrekeningen, kan een einde gemaakt worden aan carrouselfraude. De btw die
verschuldigd is, wordt automatisch en direct door het smart contract overgemaakt naar de
geblokkeerde rekening, terwijl de aftrek van voorbelasting pas gehonoreerd wordt als de btw
over de transactie is voldaan.
De aangiften zouden ook eenvoudiger moeten worden. Immers, de meeste informatie van
de leveringen van goederen en/of dienstverrichtingen is al beschikbaar en kan dus op het
digitale aangifte formulier voor ingevuld worden.
Tevens is aandacht besteed aan een verdergaande vereenvoudiging van het btw-stelsel. Dit
betreft een keuze voor het bestemmingslandbeginsel. Deze is theoretisch een betere keuze,
daar aangesloten wordt bij de locatie waar wordt geconsumeerd.
Dit laat tevens de ruimte om het “overgangssysteem” voor de intracommunautaire
transacties vaarwel te zeggen. Dit houdt ook in dat er geen listing meer nodig is.
Daarnaast zijn de wijzigingen erop geënt dat met behulp van het smart contract het
merendeel van de transacties en de daar bijbehorende formaliteiten kan vervullen. Dit moet
weer leiden tot een lastenverlichting
19
Literatuuroverzicht
Ainsworth &
Shact 2016
R.T. Ainsworth en A. Shact, 'Blockchain Technology Might Solve VAT
Fraud', Tax Notes International, nr. 13, p. 1164-1174
Buterin 2015
V. Buterin, 'Crypto renaissance salon. On Public and Private
Blockchains', beschikbaar via:
<https://blog.ethereum.org/2015/08/07/on-public-and-privateblockchains/>
COM(2016) 148 Mededeling van de Commissie aan het Europees Parlement, de Raad
final
en het Europees Economisch en Sociaal Comité over een actieplan
betreffende de btw. Naar een gemeenschappelijke btw-ruimte in de EU Tijd om knopen door te hakken, beschikbaar via:
<http://ec.europa.eu/transparency/regdoc/rep/1/2016/NL/1-2016-148NL-F1-1.PDF>
Flynn 2016.
Kwon 2014
Lee 2016
C. Flynn, 'Preparing for Digital Taxation in a Blockchain World', Tax
Planning International, p. 18-20
J. Kwon, 'Tendermint: Consensus without Mining', beschikbaar via:
<http://www.theblockchain.com/docs/Tendermint%20Consensus%20without%20Mining.
pdf>
L. Lee, 'New Kids on the Blockchain: How Bitcoin's Technology Could
Reinvent the Stock Market', beschikbar via <https://www.ssrn.com/en/>
Malinova & Park K. Malinova en A. Park, 'Market Design with Blockchain Technology',
2016
beschikbaar via: <https://www.ssrn.com/en/>
Merkx 2013
Morini 2016
M.M.W.D. Merkx, Plaats van dienst 2015: nieuwe regels, nieuwe
uitdagingen, Btw-bulletin 2013/119
M. Morini, 'From "Blockchain hype" to real business case for Financial
Markets', beschikbaar via <https://www.ssrn.com/en/>
Nakamoto 2008
S. Nakamoto, 'Bitcoin: A Peer-to-Peer Electronic Cash System',
beschikbaar via: <https://bitcoin.org/bitcoin.pdf>
Nieuwenhuizen
2007.
OESO: BEPS Action 1
Addressing the
Tax Challenges
of the Digital
Economy.
W.A.P. Nieuwenhuizen, 'Don Quichot de la TVA en de strijd tegen de
btw-molens', btw-brief nr. 12, 2007
OESO: BEPS - Action 1 Addressing the Tax Challenges of the Digital
Economy, beschikbaar via: <http://www.oecd.org/tax/addressing-the-taxchallenges-of-the-digital-economy-action-1-2015-final-report9789264241046-en.htm>
20
Pilkington 2016
M. Pilkington, 'Blockchain Technology: Principles and Applications',
beschikbaar via <https://www.ssrn.com/en/>
Rapport PwC
2010
PricewaterhouseCoopers, Study on the feasibility of alternative methods
for improving and simplifying the collection of VAT through the means of
modern technologies and/or financial intermediaries - final report 2010,
beschikbaar via:
http://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/resources/docu
ments/common/consultations/tax/future_vat/vat-study_en.pdf
Rapport UK
Government
Chief Scientific
Adviser
UK Government Chief Scientific Adviser, Distributed Ledger Technology:
beyond block chain, beschikbaar via:
<https://www.gov.uk/government/uploads/system/uploads/attachment_d
ata/file/492972/gs-16-1-distributed-ledger-technology.pdf>
Report VAT gap Study and Reports on the VAT Gap in the EU-28 Member States: 2016
2016.
Final Report, beschikbaar via:
<https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/2016-09_vatgap-report_final.pdf>
Van Hilten &
Van Kesteren
2014
Vukolic 2015
M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Deventer:
Kluwer 2014.
Wolf 2010
R.A. Wolf, Carrouselfraude, Den Haag 2010.
M. Vukolic, 'The Quest For Scalable Blockchain Fabric: Proof-of-Work
vs. BFT Replication', beschikbaar via:
<http://www.vukolic.com/iNetSec_2015.pdf>
Geraadpleegde websites
<https://en.wikipedia.org/wiki/History_of_the_Internet>
<https://nl.wikipedia.org/wiki/Hashfunctie>
<https://nl.wikipedia.org/wiki/Pseudonimiseren>
<http://www.everledger.io/>
Jurisprudentieregister
HvJ EG 1 april 1982, nr. C-89/81 (Hong Kong), BNB 1982/311
HvJ EG 6 april 2006, nr. C-245/04 (EMAG), V-N 2006/21.18
HvJ EG 3 oktober 2006, nr. C-475/03 (Banca Popolare di Cremona), V-N 2006/52.20
21
HvJ EU 16 december 2010, nr. C-430/09 (Euro Tyre), V-N 2010/66.18
HvJ EU 22 december 2010, nr. C-277/09 (RBS Deutschland Holdings), BNB 2011/213
HvJ EU 27 september 2012, nr. C-587/10 (VSTR), V-N 2012/53.17
22