Responsabilisering van de economische beroepsbeoefenaar

BIBF | Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten
INHOUD
p. 1/ Responsabilisering van de
economische beroepsbeoefenaar voor
ondernemingen in moeilijkheden
p. 5/ De nieuwe wet op de fiscale
regularisatie toegelicht
Inleiding
Door de wet van 27 mei 2013 tot wijziging van verschillende wetgevingen inzake de continuïteit van de
ondernemingen (BS 22 juli 2013) worden een aantal
wijzigingen aangebracht aan de wet van 31 januari
2009 betreffende de continuïteit van de ondernemingen (WCO). De nieuwe wet is in werking getreden
op 1 augustus 2013 en heeft onmiddellijke werking.
Bepaalde aanpassingen zijn vooral van belang voor
de economische beroepsbeoefenaar. Hierna worden
de belangrijkste aanpassingen voor de economische
beroepsbeoefenaar weergegeven.
Artikel 10 wet continuïteit
ondernemingen
Informatieverplichting
Het nieuwe artikel 10 WCO stelt dat «de externe accountant, de externe belastingconsulent, de externe
erkend boekhouder, de externe erkend boekhouderfiscalist en de bedrijfsrevisor die in de uitoefening van
hun opdracht gewichtige en overeenstemmende feiten
vaststellen die de continuïteit van de onderneming
van de schuldenaar in het gedrang kunnen brengen,
lichten deze laatste hiervan op een omstandige wijze
in, in voorkomend geval via zijn bestuursorgaan».
Met deze bepaling wordt aan de economische beroepsbeoefenaar een informatieverplichting opgelegd ten
1
aanzien van alle klanten-ondernemingen waarvan
de continuïteit in het gedrang kán komen. Door de
wetgever worden evenwel geen duidelijke criteria
meegegeven over het moment waarop de informatieverplichting tot stand komt. De economische beroepsbeoefenaar zal zich met andere woorden niet
kunnen baseren op de objectieve vaststelling van een
voortdurend verlies van het boekjaar of een daling
van het netto-actief van de onderneming, maar zal
zelf dienen in te schatten wanneer de continuïteit van
de klant-onderneming in het gedrang kán komen.
Verder moet de economische beroepsbeoefenaar de
klant-onderneming op omstandige wijze inlichten.
Een eenvoudige mededeling dat de continuïteit
van de klant-onderneming in het gedrang dreigt
te komen volstaat niet. De economische beroepsbeoefenaar zal in die optiek de precieze gewichtige en
overeenstemmende feiten moeten weergeven die de
continuïteit van de klant-onderneming volgens hem
in het gedrang kunnen brengen.
Daarenboven kunnen de feiten waarover de klantonderneming moet worden ingelicht niet zonder
meer worden gereduceerd tot ongunstige bedrijfseconomische parameters. Ook bijvoorbeeld een inbreuk op het Wetboek van Vennootschappen vanwege het bestuursorgaan, zoals het niet naleven van de
vennootschapsrechtelijke alarmbelprocedure, kan
de continuïteit van de klant-onderneming in het gedrang brengen en dient desgevallend te worden medegedeeld aan de klant–onderneming.
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in de weken 30-35
Responsabilisering van de
economische beroepsbeoefenaar voor
ondernemingen in moeilijkheden
Artikel 10 WCO gaat evenwel niet zover dat de economische beroepsbeoefenaar ook herstelmaatregelen moet formuleren.
Eenmaal de economische beroepsbeoefenaar de
klant-onderneming op omstandige wijze heeft ingelicht in toepassing van artikel 10 WCO, kan worden
aangenomen dat niet elk nieuw feit dat de continuiteit van de onderneming van de schuldenaar verder
in het gedrang kan brengen, leidt tot een nieuwe informatieverplichting in hoofde van de economische
beroepsbeoefenaar.
wil verderzetten dient de onderneming over redelijke overlevingskansen te beschikken3. Zolang de
vennootschap werkelijke overlevingskansen heeft,
is het bestuursorgaan niet aansprakelijk voor het
voortzetten van een vennootschap met verlieslatende activiteit4. De overlevingskansen van een onderneming zullen in grote mate afhankelijk zijn van de
kwaliteit van de maatregelen dewelke het betrokken
bestuursorgaan wil nemen met het oog op herstel.
De bestuurder dient passende herstelmaatregelen te
nemen. Bij volledig gebrek aan herstelmaatregelen
lijkt de bestuurdersaansprakelijkheid in alle geval
in het gedrang te komen5.
Aansprakelijkheidsrisico
In alle geval zal de economische beroepsbeoefenaar
de informatieverplichting best ernstig nemen. De
wetgever hecht alvast belang aan de informatieverplichting en wijst op het nut ervan in het economisch verkeer. In de memorie van toelichting bij de
wet van 27 mei 2013 wordt gesteld : «de economische beroepsbeoefenaars verplichten om een initiatief
te nemen, is nodig voor een efficiënte preventie van de
discontinuïteit» (Parl. St. Kamer 2012-2013, DOC 53
2692/001, 11). De wetgever beschouwt de informatieverplichting als een instrument in de strijd tegen
de discontinuïteit van ondernemingen.
Ingevolge artikel 10 WCO draagt ook de economische
beroepsbeoefenaar een zekere verantwoordelijkheid
voor de continuïteit van de klant-onderneming. Hij
wordt geconfronteerd met een omstandige informatieplicht ten aanzien van (het bestuursorgaan)
van de klant-onderneming. In het licht van bovenstaande rechtspraak is het niet ondenkbaar dat de
economische beroepsbeoefenaar (mede) aansprakelijk wordt gehouden indien deze zijn omstandige informatieverplichting niet tijdig heeft nagekomen en
een klant-onderneming hierdoor een verlieslatende
onderneming heeft verder gezet zonder passende
herstelmaatregelen te (kunnen) formuleren.
Loopt de economische beroepsbeoefenaar nu enig
aansprakelijkheidsrisico bij het niet naleven van de
informatieverplichting? In de mate dat het niet naleven van de informatieverplichting door de economische beroepsbeoefenaar, mede de discontinuïteit
van een klant-onderneming veroorzaakt en hiermee
schade berokkent, is het risico reëel dat de economische beroepsbeoefenaar verantwoordelijk kan worden gehouden.
Het aansprakelijkheidsrisico van de economische
beroepsbeoefenaar lijkt tevens de wetgever niet te
zijn ontgaan. Uit de memorie van toelichting blijkt:
«zij zijn daarenboven aansprakelijk ook ten aanzien
van derden als zij de bestuursorganen niet formeel
wijzen op hun verplichtingen» (Parl. St. Kamer 20122013, nr. 53 2692/001, 12).
Uit rechtspraak blijkt alvast dat passiviteit ten aanzien van ondernemingen in moeilijkheden reeds in
het verleden als een fout werd beschouwd in hoofde
van de personen die verantwoordelijkheid dragen
voor de continuïteit van dergelijke ondernemingen1.
Zo werd het bestuursorgaan van een vennootschap
veroordeeld wegens schending van de zorgvuldigheidsplicht en aansprakelijk geacht ten belope van
de aangroei van het passief, wegens het verder laten
zetten van een verlieslatende activiteit zonder dat de
vennootschap over redelijke overlevingskansen beschikt2. Indien men een verlieslatende onderneming
Ten aanzien van zijn klant-onderneming is de economische beroepsbeoefenaar contractueel aansprakelijk voor schendingen van de informatieverplichting.
1
Brussel 4 december 2008, TBH 2009, 960.
2
Brussel 31 oktober 1991, JLMB 1992, 201; Luik 19 oktober 2004,
JDSC 2006, 122 en TBH 2006, 426, noot M. Coipel.
2
Contractuele aansprakelijkheid
Het zal niet steeds evident zijn voor de klant-onderneming om de schending van de informatieverplichting te bewijzen.
De informatieverplichting van de economische beroepsbeoefenaar houdt immers in dat deze eerst gewichtige en overeenstemmende feiten vaststelt, die de
3
Luik (7de k.) 28 mei 2002, JDSC 2004, 251, noot M. Delvaux.
4
Antwerpen 8 maart 1994, TBH 1995, 37; Zie M. Vandenbogaerde,
Aansprakelijkheid van vennootschapsbestuurders, Antwerpen, Intersentia, 2009, 76.
5
Bergen 3 maart 2008, RRD 2007, 294; Gent 29 juni 2009, TRV 2010,
430.
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
continuïteit van de onderneming van de schuldenaar in
het gedrang kunnen brengen, alvorens zijn klant-onderneming hierover in te lichten. Om de aansprakelijkheid te weerhouden zal dus eerst moeten worden
aangetoond dat de economische beroepsbeoefenaar
bepaalde gewichtige en overeenstemmende feiten die
de continuïteit van de onderneming van de schuldenaar
in het gedrang kunnen brengen had kunnen vaststellen en dat hij verzuimd heeft de klant-onderneming
tijdig in te lichten over de vast te stellen feiten.
Bij het oordelen over de vraag of de economische
beroepsbeoefenaar de gewichtige en overeenstemmende feiten had kunnen vaststellen, mag men niet
uit het oog verliezen dat voor professionelen zoals
economische beroepsbeoefenaars de lat hoger wordt
gelegd6 en hun gedragingen worden vergeleken
met deze van de normale vooruitziende zorgvuldige
economische beroepsbeoefenaar.
Quasi-delictuele aansprakelijkheid
De economische beroepsbeoefenaar kan ook buitencontractueel aansprakelijk worden gesteld voor
schendingen van de informatieverplichting.
De informatieverplichting werd door de wetgever
immers verankerd in de wet, meer bepaald in artikel 10 WCO. Zoals hoger gesteld beschouwt de wetgever de informatieverplichting opgelegd aan de
economische beroepsbeoefenaar als een instrument
in de strijd tegen de discontinuïteit van ondernemingen en heeft de naleving van de informatieverplichting een maatschappelijk belang. Het al dan niet naleven van de informatieverplichting kan inderdaad
een impact hebben op de positie van de schuldenaar
en de schuldeisers in het economisch verkeer.
In die optiek kan de schending van de informatieverplichting ook een onrechtmatige daad uitmaken
in de zin van artikel 1382 BW in hoofde van de economische beroepsbeoefenaar. Hoewel zij niet in een
contractuele relatie staan met de economische beroepsbeoefenaar, kunnen derden (zoals schuldeisers
of bestuurders van een failliete vennootschap) de economische beroepsbeoefenaar aansprakelijk stellen.
Het loutere feit dat de economische beroepsbeoefenaar zijn informatieverplichting niet heeft nageleefd
zal niet automatisch tot gevolg hebben dat hij ten
aanzien van derden aansprakelijk is voor een bedrag
6
Van Gerven W., Verbintenissenrecht Boekdeel 1, Acco, Leuven, 1998,
p. 111.
3
gelijk aan de contractuele schade door deze derden
geleden. Mogelijks had de klant-onderneming de
inlichtingen van de economische beroepsbeoefenaar
toch naast zich neergelegd indien deze inlichtingen
wel werden verstrekt, en was de contractuele schade
sowieso geleden door de derden. Derden zullen om
die reden eerder aanspraak kunnen maken op een
vergoeding voor het verlies van een kans.
Het onderzoek of een economische beroepsbeoefenaar zich schuldig heeft gemaakt aan een onrechtmatige daad zal op analoge wijze worden gevoerd
als het onderzoek aangaande de contractuele aansprakelijkheid van de economische beroepsbeoefenaar zoals hierboven weergegeven.
Preventieve maatregelen
Of de klant-onderneming dan wel derden de economische beroepsbeoefenaar aansprakelijk trachten
te stellen voor het niet naleven van de informatieverplichting zal de toekomstige rechtspraak moeten
uitwijzen.
De economische beroepsbeoefenaar die alvast geen
aansprakelijkheidsrisico wil lopen, laat de klantonderneming in moeilijkheden schriftelijk bevestigen omstandig te zijn ingelicht over de mogelijke
bedreiging van de continuïteit van de onderneming.
Interessant is vast te stellen dat in de memorie van
toelichting bij de wet van 27 mei 2013 wordt voorzien dat de economische beroepsbeoefenaar het naleven van zijn informatieverplichting ooit zal moeten
bewijzen. Bij de bespreking van de artikelen wordt
gesteld dat «de betrokken personen de organen van
de rechtspersoon hierover omstandig moeten inlichten en hiervan het bewijs zullen moeten leveren en
bewaren dat zij dit gedaan hebben als de schuldenaar
niet de vereiste maatregelen heeft genomen» (Parl. St.
Kamer 2012-2013, DOC 53 2692/001, 11).
De economische beroepsbeoefenaar die meent enige
aansprakelijkheid voor het niet naleven van de informatieverplichting te kunnen ontlopen door eenvoudigweg de contractuele relatie met de klant-onderneming te beëindigen, kan niet worden bijgetreden.
Eenmaal de economische beroepsbeoefenaar gewichtige en overeenstemmende feiten die de continuiteit van de onderneming van de schuldenaar in het
gedrang kunnen brengen had kunnen vaststellen
tijdens de uitoefening van zijn opdracht, is de informatieverplichting tot stand gekomen. De economische beroepsbeoefenaar kan zich vervolgens niet
eenzijdig bevrijden van zijn informatieverplichting
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
door de contractuele relatie met de klant-onderneming te beëindigen.
Tot slot weze nog opgemerkt dat indien de economische beroepsbeoefenaar enkel wordt geëngageerd
voor een beperkte en/of specifieke opdracht, deze opdracht best wordt omschreven zodat meteen duidelijker is welke gewichtige en overeenstemmende feiten
de economische beroepsbeoefenaar kan vaststellen
in de uitoefening van zijn opdracht. Dit zal het risico
op aansprakelijkheid aanzienlijk verminderen.
Aangifte staking van betaling door de
klant-onderneming
De economische beroepsbeoefenaar dient ook te beseffen dat het inlichten van de klant-onderneming
bepaalde juridische gevolgen met zich meebrengt
dewelke niet vrijblijvend zijn voor de klant-onderneming. Zo sorteert de nieuwe informatieverplichting
gevolgen op het gebied van de tijdige aangifte van
staking van betaling door de klant-onderneming.
De klant-onderneming is principieel verplicht om
binnen een maand nadat zij heeft opgehouden te
betalen, daarvan aangifte te doen ter griffie van de
rechtbank van koophandel overeenkomstig artikel 9 faillissementswet. Het bestuursorgaan dient
voor rekening van de vennootschap aangifte te doen
van de staking van betaling.
De niet-tijdige aangifte van de staking van betaling
leidt echter niet automatisch tot de aansprakelijkheid van het bestuursorgaan. Het bestuursorgaan
is pas aansprakelijk wanneer hij wist of had moeten weten dat de vennootschap haar betalingen had
gestaakt en dat haar krediet aan het wankelen was
gebracht7. Om een bestuurdersfout te weerhouden
dient men te bewijzen dat de bestuurder wist of had
moeten weten dat de voorwaarden van het faillissement vervuld waren voordat de rechtbank van koophandel het faillissement ambtshalve uitsprak8.
Welnu, eenmaal de economische beroepsbeoefenaar
(het bestuursorgaan van) de klant-onderneming heeft
ingelicht omtrent de gewichtige en overeenstemmende feiten die de continuïteit van de onderneming in het
gedrang kunnen brengen, zal het bestuursorgaan nadien moeilijker kunnen verdedigen dat zij niet wist of
7
Cass. 22 september 1988, AR 8124, Arr.Cass. 1988-89, 91, Bull. 1989,
80, JT 1989, 110, Pas. 1989, I, 80, RCJB 1990, 203 en Rev.prat.soc.
1989, 180; Cass. 7 september 1990, TRV 1991, 86, noot M. Wyckaert.
8
Brussel 24 februari 2000, JDSC 2002, 126.
4
behoorde te weten dat de faillissementsvoorwaarden
vervuld waren, indien zij geen passende herstelmaatregelen heeft trachten te implementeren na te zijn ingelicht door de economische beroepsbeoefenaar.
Best wijst de economische beroepsbeoefenaar de
klant-onderneming op deze consequenties.
Artikel 10 van de WCO voorziet overigens in een
mogelijkheid voor de economische beroepsbeoefenaar om de voorzitter van de rechtbank van koophandel aan te schrijven in het geval geen duurzame
herstelmaatregelen worden genomen door de klantonderneming binnen een termijn van een maand
na datum van inlichting van de klant-onderneming
door de economische beroepsbeoefenaar : «Indien de
schuldenaar binnen een termijn van een maand vanaf
die kennisgeving niet de nodige maatregelen treft om
de continuïteit van de onderneming voor een minimumduur van twaalf maanden te waarborgen, kan de
externe accountant, de externe belastingconsulent of
de bedrijfsrevisor de voorzitter van de rechtbank van
koophandel daarvan schriftelijk inlichten.»
Artikel 12 wet continuïteit
ondernemingen
Handelsonderzoek
Ook de rechter kan in het kader van een handelsonderzoek bij de economische beroepsbeoefenaar
inlichtingen inwinnen aangaande de aanbevelingen
die hij/zij heeft gedaan en de maatregelen die werden genomen om de continuïteit van de klant-onderneming te waarborgen (art. 12 WCO). Het beroepsgeheim wordt hierbij opgeheven.
De rechter kan in het kader van het handelsonderzoek echter geen sancties opleggen aan de economische beroepsbeoefenaar die in gebreke is gebleven
zijn informatieverplichting te vervullen.
Artikel 17 wet continuïteit
ondernemingen
Toezicht en bijstand procedure
gerechtelijke reorganisatie
Aan de economische beroepsbeoefenaar wordt voorts
een versterkte positie gegeven op het ogenblik dat
de klant-schuldenaar in moeilijkheden een verzoek
richt aan de rechtbank van koophandel om een procedure gerechtelijke reorganisatie open te verklaren (art. 17 WCO).
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
Conform de nieuwe wet wordt inderdaad ten eerste
voorzien dat een boekhoudkundige staat van actief en
passief en een resultatenrekening van maximaal drie
maanden oud moet worden gevoegd bij het verzoek,
en dat deze documenten moeten worden opgesteld
onder toezicht van een economische beroepsbeoefenaar. Ten tweede dient tevens een kasstroombegroting te worden gevoegd, dewelke werd opgesteld met
bijstand van een economische beroepsbeoefenaar.
De wet voorziet niet in een certificeringsplicht door
de economische beroepsbeoefenaar. De memorie van
toelichting beoogt een «objectivering van stukken
en prognoses» (Parl. St. Kamer 2012-2013, DOC 53
2692/001, 13 en 14). Sommige rechtbanken verlangen dat de economische beroepsbeoefenaar verklaart
dat voormelde documenten onder zijn toezicht of
met zijn bijstand werden opgemaakt. Indien deze
evolutie zich doorzet kan dit een nieuw aansprakelijkheidsrisico voor de economische beroepsbeoefenaar met zich meebrengen naar analogie met het
bestaande aansprakelijkheidsrisico bij opmaak van
een financieel plan9.
In alle geval zal van de economische beroepsbeoefenaar
een verhoogde inspanning worden gevraagd. Niet alleen voorziet de gewijzigde wet dus in de verplichte
tussenkomst van de economische beroepsbeoefenaar,
bovendien dienen voormelde stukken te worden gevoegd bij het verzoekschrift tot opening van de procedure gerechtelijke reorganisatie zelf, terwijl voor de
wijziging van de wet deze stukken ook na neerlegging van het desbetreffende verzoekschrift konden
worden gevoegd. De klant-onderneming wiens goederen dreigen te worden uitgewonnen en die een procedure gerechtelijke reorganisatie beoogt, zal dus in
grote mate afhankelijk zijn van de snelheid waarmee
de economische beroepsbeoefenaar tussenkomt.
Bert BEKAERT
Advocaat – Partner Everest advocaten
9
Brussel, 7 november 2008, TBH 2008, 357.
De nieuwe wet op de fiscale
regularisatie toegelicht
1. Inleiding
handeld volgens de bepalingen van de vorige regularisatieprocedure.
1. Met enige vertraging werd op 12 juli 2013 de
wet omtrent de nieuwe fiscale regularisatie in het
Belgisch Staatsblad gepubliceerd. Met deze vernieuwde fiscale regularisatie werd enerzijds het toepassingsgebied van de vroegere regularisatieprocedure uitgebreid, en werd anderzijds beslist om de
mogelijkheid om een regularisatie aan te vragen op
31 december 2013 te beëindigen1.
De vernieuwde regeling werd geënt op de voorgaande procedure, dat als stramien behouden bleef als
het kader waarbinnen fiscale (en voortaan ook sociale) regularisaties bij het Contactpunt voor Regularisaties (hierna CPR) kunnen worden voltrokken.
De nieuwe regularisatieprocedure trad in werking
op 15 juli 2013. Regularisatieaangiftes die werden
ingediend voor 15 juli 2013 worden echter nog be-
Tot voor kort gold bovendien dat elke aangever slechts
één aangifte tot regularisatie kon indienen. Wie reeds
gebruik had gemaakt van de vorige regularisatiemogelijkheid, kwam met andere woorden later niet meer
in aanmerking om dit nogmaals te doen, zelfs wanneer het zou gaan om totaal andere feiten die bijvoorbeeld pas later aan het licht zouden zijn gekomen.
In de nieuwe regeling valt het op dat het verbod op
een tweede regularisatie enkel geldt voor de aangiftes die werden ingediend tussen 15 juli en 31 december 20132.
Op deze manier poogt de regering vooral degenen
die ooit een onvolledige regularisatie indienden
2
1
Parl.St., Kamer, 2012-2013, DOC 53 2874/001, 3 en 14.
5
Art. 123, 3° programmawet bepaalt «Noch de regularisatie-aangifte,
noch de betaling van de heffingen, noch het regularisatie-attest bedoeld
in de huidige wet, hebben uitwerking : ( ) 3° indien ten behoeve van
dezelfde aangever of btw-plichtige reeds een regularisatie-aangifte werd
ingediend in de periode vanaf 15 juli 2013 tot en met 31 december 2013».
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
(lees : zij die zich beperkten tot de regularisatie van
de inkomsten op hun kapitaal, zonder zich de vraag
te stellen of het kapitaal zelf niet diende te worden
geregulariseerd omdat de herkomst ervan eveneens
een (fiscaal maar – door de fiscale verjaring – vaak
vooral strafrechtelijk) probleem vormt) alsnog aan
te zetten om een tweede keer te regulariseren.
seerd tegen de betaling van de verschuldigde, maar
ontdoken heffing, maar zonder betaling van een
boete of intresten. Vanaf 15 juli 2013 geldt dat voor
deze categorieën kan worden geregulariseerd mits
de betaling van de ontdoken belasting, verhoogd
met een boete van 15 percentpunten. In deze gevallen wordt regulariseren flink duurder.
2. Het personeel toepassingsgebied :
wie kan regulariseren?
Wanneer op de ontdoken beroepsinkomsten ook btw
werd ingehouden, zal ook deze mee moeten worden
geregulariseerd aan dezelfde voorwaarden. In dat
geval heeft de wetgever voorzien dat wanneer zowel
beroepsinkomsten als btw worden geregulariseerd,
slechts éénmaal een belastingverhoging van 15 %
wordt geheven.
2. Onder de vorige regularisatieprocedure konden
zowel natuurlijke personen als rechtspersonen een
regularisatieaangifte indienen. De wetgever beperkte in de vorige regeling echter het begrip «rechtspersonen» tot «de op grond van artikel 179 van het
Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992 aan de
vennootschapsbelasting onderworpen binnenlandse
vennootschappen, en de op grond van artikel 227, 2°
van hetzelfde Wetboek aan de belasting van niet-inwoners onderworpen buitenlandse vennootschappen».
In de nieuwe regularisatieprocedure wordt het
personeel toepassingsgebied uitgebreid zodat «de
regularisatie voortaan ook van toepassing is op vennootschappen die niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen zijn, op rechtspersonen die aan de
rechtspersonenbelasting onderworpen zijn, alsook op
burgerlijke vennootschappen of verenigingen zonder
rechtspersoonlijkheid. Hieronder zijn dus ook trusts
en stichtingen begrepen»3.
3. De nieuwe
regularisatiemogelijkheden
toegelicht
3.1. Regularisatie voor niet (fiscaal)
verjaarde «gewone fiscale fraude»
3. Net zoals in de vorige regularisatieprocedure
blijft de onderverdeling tussen «overige inkomsten», «beroepsinkomsten» en «btw-handelingen»
behouden voor de zogenaamde gevallen van «gewone» fiscale fraude waarop de fiscale verjaring nog
niet is ingetreden.
Voor deze gevallen verandert er strikt genomen weinig, behalve dan dat de regularisatie in alle gevallen
(en soms wezenlijk) duurder wordt vanaf 15 juli 2013.
In de vorige regularisatieprocedure konden beroepsinkomsten en btw-handelingen worden geregulari-
3
Parl.St., Kamer, 2012-2013, DOC 53 2874/001, 5.
6
4. Ook voor de zogenaamde «overige inkomsten»
wordt voorzien in de betaling van het normaal belastingtarief, vermeerderd met een tariefverhoging van
15 % in plaats van de 10 % die tot 14 juli 2013 gold.
Concreet betekent dit dat voor dossiers waar roerende voorheffing werd ontdoken (15 % op intresten genoten voor 1 januari 2013, 25 % op intresten genoten
vanaf 1 januari 2013 en 25 % op dividenden) de rekening oploopt van 25 % naar 30 % of van 35 % naar
40 %. De rekening wordt dus ook hier (iets) duurder.
Ook voor andere vormen van «overige inkomsten»,
zoals bijvoorbeeld ontdoken successierechten, geldt
dezelfde regel : betaling van het normale belastingtarief + 15 % tariefverhoging. Een (niet-verjaarde)
Vlaamse successie in de eerste lijn wordt dus regulariseerbaar aan 18 % (3 % tarief + 15 % verhoging)
voor de eerste schijf tot 50 000 euro, 24 % (9 % +
15 %) voor de schijf tussen 50 001 en 250 000 euro
en 42 % (27 % + 15 %) boven de 250 000 euro. In de
duurste lijn (bv. erfenis van een tante aan 65 % +
15 % tariefverhoging) wordt dit algauw zeer duur,
zeker wanneer men na de ontvangst van de nalatenschap ook nog de inkomsten op het erfdeel heeft ontdoken, wat in de praktijk helaas vaak het geval is.
3.2. Regularisatie voor niet (fiscaal)
verjaarde «ernstige en georganiseerde»
fiscale fraude
5. Een grote vernieuwing van de gewijzigde regularisatieprocedure is de mogelijkheid om tussen
15 juli en 31 december 2013 te regulariseren voor
sommen die het voorwerp hadden uitgemaakt van
zogenaamde «ernstige en georganiseerde fiscale
fraude». In deze hypothese kan nu worden geregulariseerd voor zowel de categorieën van de «beroepsinkomsten», de «btw-handelingen» als de «overige
inkomsten» door betaling van zowel het normaal
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
verschuldigde tarief, doch vermeerderd met een tariefverhoging van 20 % (in plaats van 15 % voor de
zogenaamde «gewone fiscale fraude»).
Wat precies dient te worden begrepen onder het begrip «ernstige en georganiseerde fiscale fraude» is
jammer genoeg nog steeds niet duidelijk.
3.3. Regularisatie voor (fiscaal)
verjaarde kapitalen
6. Ten slotte voorziet de nieuwe wet tevens in de
mogelijkheid om een regularisatie door te voeren
voor fiscaal verjaarde kapitalen, en dit aan een vlak
tarief van 35 % op het kapitaal.
De op het eerste gezicht wat vreemd overkomende mogelijkheid om een regularisatie door te voeren van kapitaal op het ogenblik dat de fiscale invorderingsmogelijkheid reeds verjaard is, heeft alles te maken met
het risico op strafvervolging dat in vele gevallen nog
(minstens latent) aanwezig blijft wanneer men een
regularisatie beperkt tot de fiscale verjaringstermijn.
Alhoewel de oorspronkelijke (fiscale) misdrijven in
principe reeds verjaren na verloop van vijf jaar, dient
rekening te worden gehouden met de zogenaamde
witwasmisdrijven die voorzien in de strafbaarstelling van zowat alle mogelijke handelingen die men
kan treffen met de opbrengst van de fiscale fraude
die als een «illegaal vermogensvoordeel» wordt aanzien. Deze witwasmisdrijven zijn «voortdurende misdrijven», waarvan de verjaring pas begint te lopen
op het ogenblik dat de fraude en het achterliggende
witwassen wordt ontdekt, dan wel op het ogenblik
waarop de fraudeur ermee naar buiten treedt.
Concreet dient degene die «fiscaal verjaard kapitaal»
wenst te regulariseren het volledige bedrag aan te
geven dat hij op illegitieme wijze had vergaard op
het ogenblik dat de fiscale verjaring is ingetreden.
Dit «fiscaal verjaard kapitaal» kan met andere woorden bestaan uit zowel fiscaal ten onrechte niet belast
(oorsprong)kapitaal, als op de latere niet-aangegeven inkomsten op dit kapitaal. Met een voorbeeld :
hij die in 1995 100 000 euro uit een nalatenschap
verwierf/beroepsinkomsten genoot maar dit niet
aangaf, en nadien evenmin de inkomsten op dit kapitaal heeft aangegeven, zal het bedrag moeten aangeven van het kapitaal én de ontdoken inkomsten
tot op het ogenblik van de fiscale verjaring, en die
op dat ogenblik als het ware «kapitaliseren». Stel dat
op de voornoemde 100 000 euro in de periode tussen
1995 en 31 december 2005 een inkomen van 40 000
7
euro werd genoten, bedraagt het «fiscaal verjaard
kapitaal» dus 140 000 euro4. Op dit bedrag wordt
dan het «tarief» (lees : de boete) van 35 % toegepast,
in ons voorbeeld 49 000 euro.
Tevens kan worden opgemerkt dat de wetgever een
afzonderlijke vermelding maakt van de «fiscaal verjaarde kapitalen onder de vorm van een levensverzekering». Deze vermelding biedt geen meerwaarde
aangezien ook op deze kapitalen het tarief van 35 %
van toepassing is, doch het lijkt erop dat de wetgever aan degenen die er destijds voor hebben geopteerd om hun kapitaal in een buitenlandse levensverzekering onder te brengen (de fameuze Tak 21- en
23-producten) de boodschap wou geven dat ook zij
geviseerd worden door het strafrechtelijke risico
wanneer zou blijken dat het kapitaal dat op deze
manier over de fiscale verjaringstermijn werd getild
(looptijden van acht jaar waren bijzonder populair),
een illegale oorsprong heeft (bijvoorbeeld wanneer
het gaat om niet-aangegeven beroepsinkomsten of
een niet-aangegeven nalatenschap).
In tegenstelling tot wat het geval is voor de fiscaal
nog niet verjaarde regularisatiemogelijkheid, voorziet de wetgever voor de regularisatie van fiscaal
reeds verjaard kapitaal geen onderscheid tussen de
gevallen van «gewone fiscale fraude» en deze van
«ernstige en georganiseerde fiscale fraude».
3.4. Sociale regularisatie
7. Ook (de niet-verjaarde) sociale bijdragen die in het
stelsel van zelfstandigen van toepassing zijn, komen
vanaf 15 juli 2013 in aanmerking voor regularisatie.
Deze (nieuwe) regularisatiemogelijkheid is voorzien als een aanvulling op een fiscale regularisatieaangifte van ontdoken beroepsinkomsten, waarbij
de niet verjaarde sociale bijdragen die normaliter
verschuldigd zouden zijn geweest op deze beroepsinkomsten kunnen geregulariseerd worden na betaling van een aanvullende sociale heffing van 15 %
van de beroepsinkomsten.
Hoe zeer dit ook correct is, dit neemt niet weg dat
door een sociaal luik toe te voegen aan de fiscale re4
Vanzelfsprekend dient de 35% enkel berekend te worden op het
«problematisch» kapitaal, en niet op eventuele gedeelten die wél
werden aangegeven. Stel dat de belastingplichtige in het hierboven
geciteerde voorbeeld niet alleen de niet aangegeven nalatenschap op
een buitenlandse rekening heeft verborgen gehouden, maar ook een
gedeelte van zijn beroepsinkomen waarop reeds inkomstenbelasting
werd betaald, dan beperkt de regularisatie zich uiteraard tot het
gedeelte van het kapitaal dat werd verkregen uit de nalatenschap én
tot de niet-aangegeven inkomsten op het (wellicht volledige) kapitaal.
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013
gularisatie, de rekening van te betalen belastingen
en sociale bijdragen vermeerderd met de toepasselijke boetes in heel wat gevallen boven de 100 % dreigt
op te lopen5. Het is maar zeer de vraag wie van deze
mogelijkheid gebruik gaat willen maken...
Nieuw is ook dat het CPR verplicht wordt om de Cel
voor Financiële Informatieverwerking (CFI) in kennis te stellen «van zodra het regularisatieattest aan de
aangever of zijn gemachtigde wordt verzonden», met
andere woorden : helemaal aan het einde van de rit.
3.5. De nieuwe tarieven schematisch
weergegeven
Ook de CFI zal met andere woorden geen belemmerende rol kunnen spelen voor het al dan niet doorvoeren van een fiscale regularisatie.
8. Schematisch kunnen de nieuwe tarieven per
15 juli 2013 als volgt worden voorgesteld6 :
Aard van de fraude
Tarief fiscaal niet Tarief fiscaal
verjaarde
verjaarde
fraude
fraude
Gewone fiscale fraude
Normaal belastingtarief + 15 %
35 %
Ernstige en
georganiseerde
fiscale fraude
Normaal belastingtarief + 20 %
35 %
Ontdoken sociale
zekerheidsbijdragen
Aanvullende sociale heffing ten
belope van 15 %
Geen mogelijkheid tot
regularisatie
10. Mede gelet op het feit dat de regularisatieprocedure afloopt op 31 december 2013, lijkt het dat degene die in het verleden gelden aan het oog van de
fiscus onttrok en deze ongezien (en vooral onaangegeven) op buitenlandse rekeningen of in buitenlandse producten of structuren heeft belegd, maar beter
ernstig overweegt om te regulariseren.
4. De nieuwigheden in de procedure
9. Ook voor de nieuwe regularisatieronde moet de
aangifte worden ingediend bij het Contactpunt Regularisaties (CPR).
Nieuw is echter de verplichting om bij de regularisatieaangifte een zogenaamde «bondige verklaring»
te voegen over het fraudeschema, de omvang en de
oorsprong van de geregulariseerde kapitalen en inkomsten, de periode waarin de kapitalen en inkomsten zijn ontstaan en de voor de geregulariseerde
bedragen gebruikte financiële rekeningen.
5
6
5. Conclusie
Een voorbeeld illustreert dit : stel dat X in 2008 (niet verjaard)
100 000 euro niet heeft aangegeven in zijn personenbelasting, terwijl
deze aan het hoogste tarief van 55% hadden moeten worden belast.
Om dit te regulariseren betaalt X hierop vanaf 15 juli 2013 – gesteld dat het om gewone fiscale fraude ging – een tariefverhoging
van 15%. Hij betaalt dus reeds 70%. Indien de inkomsten onder het
btw-stelsel vielen, dan diende hier bovenop nog 21% btw te worden
voldaan. Hierop zijn – cf. supra – geen tariefverhogingen van toepassing, daar reeds 15% wordt betaald in het kader van de inkomstenbelastingen. Desalniettemin staat er reeds 91% op de teller. Voeg daarbij de 15% aanvullende sociale heffing, en we tikken af op 106%...
Zowel nationaal als internationaal brokkelt de fiscale privacy in een duizelingwekkend tempo verder
af, en hebben de fiscus en het openbaar ministerie
de spreekwoordelijke wind in de zeilen in de strijd
tegen de fiscale fraude.
Wie na 1 januari 2014 nog zijn fiscale zonden zal
willen opbiechten, zal onderworpen zijn aan de willekeur van de lokale controleur of van de BBI, waarbij
het maar zeer de vraag is tegen welk tarief de regularisatie dan zal geschieden.
De boodschap voor degenen die (oude) boter op het
hoofd hebben is dan ook meer dan ooit : inklaren nu
het nog kan.
Stijn DE MEULENAER
Advocaat-vennoot Everest advocaten, Executive Professor
AMS en docent KHBO
Frédéric DELBAR
Advocaat Everest advocaten
http://www.eubelius.com/nl/spotlight/de-nieuwe-fiscale-regularisatieronde
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen
in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De
redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke
uitgever : Jean-Marie CONTER, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : [email protected], URL : http: //www.bibf.be.
Redactie : Jean-Marie CONTER, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Xavier SCHRAEPEN, Chantal DEMOOR. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus,
Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven.
Gerealiseerd in samenwerking met kluwer – www.kluwer.be
8
P a c i ol i N r . 371 B I B F - I P C F / 14- 27 ok tob er 2013