Proeve tot toepassing van IAS/IFRS in de Belgische
advertisement
CLYBOUW Bedrijfsrevisoren Lexfinseminarie 2014 Vennootschapsboekhouden André Clybouw Bedrijfsrevisor en revisor erkend voor de financiële instellingen Vennootschapsboekhouden 2014 1. 2. 3. 4. 5. 6. Boekhouding en fiscale elementen Subsidies Economische aspecten Jaarrekening Elementen van groepsaspecten IAS/IFRS CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 2 Vennootschapsboekhouden 2014 1. Boekhouding en fiscale elementen Herzien aftrek btw bedrijfsmiddel Kosten aftrekbaar aan 120 % Verwerking van de Fairness Tax Toepassing overgangsregeling art. 537 WIB CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 3 Herzien aftrek btw bedrijfsmiddel (CBN 13/9) Gemengde btw-plichtige • Herzien btw aftrek door verhoudingsgetal of toewijzing in directe affectatie Boekhoudkundig probleem • Naar balans of resultatenrekening Boekhoudkundige verwerking • Negatief: 64 Bedrijfsbelastingen • Positief: 743-749 Diverse bedrijfsopbrengsten • Soms:66/76 Uitzonderlijke resultaten CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 4 Kosten aftrekbaar aan 120% (CBN 13/15) Aard van de kosten • Voertuigen met een uitstoot van nul gram CO² per kilometer • Georganiseerd gemeenschappelijk vervoer • Bepaalde kosten inzake beveiliging • Bepaalde kosten om het gebruik van de fiets aan te moedigen Boekhoudkundig probleem • Verwerken verhoogde fiscale aftrek à 120% CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 5 6 Kosten aftrekbaar aan 120% (CBN 13/15) Voorbeeld Uitgaven Aanschaffingswaarde Jaarlijkse kosten € 20.000 900 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 7 Kosten aftrekbaar aan 120% (CBN 13/15) Boekhoudkundige verwerking Debet 24X0 Rollend materieel 440 61 6302 689 900 900 4.000 @ Rollend materieel – geboekte afschrijvingen Overboeking naar de belastingvrije reserves 132 20.000 @ Leveranciers Afschrijvingen op materiële vaste activa 24X9 20.000 @ Leveranciers Diensten en diverse goederen 440 Credit @ Belastingvrije reserves 4.000 980 980 (4.000 + 900) x 20% CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 8 Fairness Tax (CBN 14/8) Wanneer boeken? • In jaar winstrealisatie of in jaar aanslag? Boekhoudkundig probleem • Jaarrekening is na winstverdeling • Fairness Tax hangt af van winstverdeling Boekhoudkundige verwerking • Te boeken bij de eindejaarsverrichtingen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Overgangsregeling art. 537 WIB (CBN 13/17) Fiscale regeling • Uitkering belaste reserves @ 10% RV • Mits onmiddellijke opname in het kapitaal • Opname in belastbaar tijdperk dat afsluit vóór 1 oktober 2014 Realisatie • Via inbreng in natura • Via inbreng in geld CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 9 Overgangsregeling art. 537 WIB (CBN 13/17) 10 Boekhoudkundige verwerking inbreng in natura Debet 100 Geplaatst kapitaal 133 Beschikbare reserves 14 Overgedragen winst 791 @ Onttrekking aan het kapitaal 792 Onttrekking aan de reserves Credit Opname voor dividenduitkering 694 Vergoeding van het kapitaal 453 471 Bruto @ Ingehouden voorheffingen RV Dividenden over het boekjaar Netto Betaalbaarstelling dividend 471 Dividenden over het boekjaar 489X Netto @ Ontvangen voorschotten op kapitaal Netto Bevestiging engagement kapitaalverhoging 489X Ontvangen voorschotten op kapitaal 100 @ Geplaatst kapitaal Netto Netto Formele kapitaalverhoging CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Overgangsregeling art. 537 WIB (CBN 13/17) 11 Boekhoudkundige verwerking inbreng in geld Debet 100 Geplaatst kapitaal 133 Beschikbare reserves 14 Overgedragen winst 791 @ Onttrekking aan het kapitaal 792 Onttrekking aan de reserves Credit Opname voor dividenduitkering 694 Vergoeding van het kapitaal 453 471 Bruto @ Ingehouden voorheffingen RV Dividenden over het boekjaar Netto Betaalbaarstelling dividend 471 Dividenden over het boekjaar 5500 Netto @ Bank Netto Uitbetaling netto-dividend 5500X Kredietinstellingen: geblokkeerde bankrekening 489X Netto @ Ontvangen voorschotten op kapitaal Netto Storting op geblokkeerde rekening 489X Ontvangen voorschotten op kapitaal 100 @ Geplaatst kapitaal Netto Netto Formele kapitaalverhoging CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 12 1. Boekhouding en fiscale elementen 2. Subsidies Ontvangen overheidssteun o.v.v. een terugvorderbaar voorschot De boekhoudkundige verwerking van subsidies waarvan de toekenning niet gegarandeerd is (eventuele rechten) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Steun terugvorderbaar voorschot (CBN 14/2) 13 • Illustratie CBN-advies 2011/13 Overheidssteun voor onderzoek • Ofwel niet terug te betalen subsidie • Ofwel terugvorderbaar voorschot Terugvorderbaar voorschot • Bij exploitatie resultaten: terugbetalen i.f.v. omzet/resultaten • Bij niet exploitatie resultaten: niet terugbetalen maar overdracht resultaten aan subsidieerder CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Steun terugvorderbaar voorschot (CBN 14/2) Kosten Uitgaven Steun Boeking uitgave Einde boekjaar 14 Investering 1.000 1.000 60% 60% Klasse 6 Klasse 6 Activering via #72 Levensduur 5 jaar Afschrijvingsmethode lineair CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Steun terugvorderbaar voorschot (CBN 14/2) 15 Boekhoudkundige verwerking aanvangsjaar onderzoek (jaar N) Debet 61XX Kosten onderzoek 440 Credit 1.000 @ Leveranciers 1.000 kostenfacturen 61XX Kosten onderzoek 440 1.000 @ Leveranciers 1.000 Facturen van activeerbare elementen 2100 Kosten van onderzoek en ontwikkeling - AW 72 1.000 @ Geproduceerde vaste activa 1.000 Activering onderzoeksuitrusting 416 Diverse vorderingen 743 15 1.200 @ Bedrijfssubsidies en compenserende bedragen 600 Kapitaalsubsidies Toezegging subsidies (terugvorderbaar voorschot in de 6301 Afschrijvingen op immateriële vaste activa 2109 600 toelichting melden!) 200 @ Kosten van onderzoek en ontwikkeling - Afschrijving 200 Afschrijvingen boekjaar 15 Kapitaalsubsidies 753 @ Kapitaal- en interestsubsidies 120 120 In resultaatname kapitaalsubsidies i.f.v. afschrijvingen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Steun terugvorderbaar voorschot (CBN 14/2) 16 Boekhoudkundige verwerking bij einde onderzoek (N+1) De vennootschap benut de resultaten niet en draagt ze over Debet Credit 663 Minderwaarden op de realisatie van vaste activa 800 2109 Kosten van onderzoek en ontwikkeling – afschrijvingen 200 2100 @ Kosten van onderzoek en ontwikkeling - AW 1.000 Uitboeking actief wegens overdracht rechten 15 Kapitaalsubsidies 753 @ Kapitaal- en interestsubsidies 480 480 In resultaatname gelet op einde onderzoek zonder exploitatie CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Steun terugvorderbaar voorschot (CBN 14/2) 17 Boekhoudkundige verwerking bij einde onderzoek (N+1) De vennootschap benut de resultaten Debet 643 Diverse bedrijfskosten 489 Credit Te betalen bedrag @ Diverse schulden Te betalen bedrag Volgens overeenkomst % omzet/resultaat 6301 Afschrijvingen op immateriële vaste activa 2109 200 @ Kosten van onderzoek en ontwikkeling - Afschrijving 200 Afschrijvingen boekjaar 15 Kapitaalsubsidies 753 120 @ Kapitaal- en interestsubsidies 120 In resultaatname kapitaalsubsidies i.f.v. afschrijvingen • Elk jaar opnieuw evalueren of men zal doorgaan met exploitatie CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 18 Overheidssteun • Subsidie opvangcentrum per opvangdag of verpleegdag • Betreft exploitatiesubsidie • Subsidie wordt zo bepaald dat het o.a. de kosten dekt van het gebouw dat het centrum heeft gekocht, nl. de afschrijving van het gebouw en de interesten van de lening die werd afgesloten voor de aankoop (lening terug te betalen op 27 jaar). CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 19 Overheidssteun • Het totaal van de kosten van het gebouw worden gedekt zodra het centrum op jaarbasis een gemiddelde bezetting van 90% heeft • Het jaarlijkse bedrag aan interesten begrepen in de subsidie werd lineair vastgesteld stemt niet overeen met het interestbedrag volgens het aflossingsplan CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 20 Overheidssteun • Het jaarlijkse bedrag aan interesten begrepen in de subsidie werd lineair vastgesteld stemt niet overeen met het interestbedrag volgens het aflossingsplan Boekhoudkundig probleem • Hoe het gedeelte van de subsidie boeken dat de interest dekt van de lening voor de aankoop van het gebouw? Mag subsidie en lening in overeenstemming gebracht worden? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 21 Zwart: evolutie intresten op lening : bedrag is contractueel vastgelegd Rood: component intresten in subsidie : jaarlijks herrekend op basis bezetting anticipatief subsidies boeken? of deel intrest als over te dragen kosten? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 22 boekhoudprincipes • Realisatiebeginsel primeert op matching (overeenstemming tussen opbrengsten en kosten) • Subsidie boeken niet op datum van de effectieve uitbetaling maar op het ogenblik waarop het recht van de onderneming op deze subsidie komt vast te staan en de subsidie redelijkerwijze gewaardeerd kan worden CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Niet gegarandeerde subsidies (CBN 14/7) 23 Conclusie • Altijd onzeker om voor elk jaar te weten of het centrum een voldoende hoge bezettingsgraad zal hebben om de volledige subsidie te genieten subsidie pas boeken wanneer toegezegd • Elk jaar het pro rata gedeelte van de verschuldigde interesten voor het betrokken jaar als kost boeken volgens het aflossingsplan van de lening (CBNadvies 2013/12) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 24 1. Boekhouding en fiscale elementen 2. Subsidies 3. Economische aspecten Weg met de Eurocentjes? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Weg met de Eurocentjes?(CBN 14/9) 25 Wetboek van economisch recht • Mogelijkheid voorzien om vanaf 1/10/2014 een systeem in te voeren om betalingen af te ronden op een bedrag dat een veelvoud is van vijf eurocent indien de consument het te betalen totaalbedrag betaalt in speciën • Mathematische afronding naar beneden of boven op de dichtstbijzijnde 5 cent • Afronding op het te betalen totaalbedrag en niet op de samenstellende bestanddelen van dit bedrag CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Weg met de Eurocentjes?(CBN 14/9) 26 Boekhoudkundig probleem • De keuze om de afrondingsregeling al dan niet in te voeren, behoort toe aan de onderneming • Bij invoering moeten de afrondingen dan geboekt worden? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 27 Weg met de Eurocentjes?(CBN 14/9) Voorbeeld Verkopen € Artikel A 3,98 Artikel B 2,98 Artikel C 3,98 Artikel D 10,98 Totaal 21,92 Betaling volledig in species 21,90 Betaling niet volledig in species 21,92 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 28 Weg met de Eurocentjes?(CBN 14/9) Boekhoudkundige verwerking speciebetaling: oplossing 1: in het verkoopdagboek het effectief betaalde bedrag Debet 570 Kas 70XX @ Verkopen dagontvangsten Credit 21,90 21,90 • BTW moet berekend worden op het oorspronkelijke bedrag, niet op het afgeronde bedrag Boeken effectief betaald bedrag niet haalbaar! CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 29 Weg met de Eurocentjes?(CBN 14/9) Boekhoudkundige verwerking speciebetaling: oplossing 2: in het verkoopdagboek het niet afgeronde bedrag Debet 570 Kas 657X Diverse financiële kosten – afronding 0,05 € 70XX Credit 21,90 0,02 @ Verkopen dagontvangsten 21,92 • Negatief afrondingsverschil #657X • Positief afrondingsverschil #757X • Afrondingsverschillen mogen gecompenseerd op één rekening CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 1. 2. 3. 4. 30 Boekhouding en fiscale elementen Subsidies Economische aspecten Jaarrekening Afsluitingsdatum boekjaar Correctie jaarrekening Van rechtswege omzetting op naam van effecten aan toonder Niet gebruik waarderingsregels o.b.v. de waarde in het economisch verkeer voor de financiële instrumenten CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Afsluitingsdatum boekjaar (CBN 14/5) 31 Boekjaar 52 weken? • Niet eindigen op vaste datum (31/12, 30/6) • Eindigen op een dag van een bepaalde week van een maand (laatste vrijdag september) Boekhoudkundig probleem • datum van afsluiting en opening van het boekjaar verschilt van boekjaar tot boekjaar. CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Afsluitingsdatum boekjaar (CBN 14/5) 32 Analyse • Niet tegen het W.Venn. • Geeft problemen met KBO-inschrijving • Elk jaar het boekjaar afsluiten op een vaste datum is “algemeen aanvaard gebruik”. Voorwaarden • Motivering (bv. boekjaar moedermij) • Vooraf in de statuten vastgesteld • Duur boekjaar maximaal één week verschil • Vergelijkbaarheid moet gerespecteerd zijn CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 33 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Is correctie toegelaten? • Principe: eens de jaarrekening goedgekeurd, kunnen bestuurders/aandeelhouders er niet meer op terugkomen • Uitzondering: correctie van vergissingen omdat daardoor niet voldaan wordt aan getrouw beeld CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 34 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Welke vergissingen? • Materiële vergissingen Hoe? Verstrooid zijn Onafhankelijk van enige juridische beoordeling Voorbeelden Schrijffouten Voorraad wegens verstrooidheid gewaardeerd aan verkoopprijzen in plaats van aankoopprijzen Geldbeleggingen aan hogere beurskoers geboekt Bij vergissing een opbrengst op een verkeerde rekening geboekt CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 35 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Welke vergissingen? • Vergissingen in rechte of in feite Hoe? Niet door verstrooid zijn Omvat steeds een beoordelingselement Voorbeelden Foutief beoordelen van een leasecontract Foutief beoordelen van het moment voor in resultaatname • Bij inbreuk op het boekhoudrecht, dan mag het bestaan van een vergissing worden vermoed CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) 36 Welke vergissingen? • Te goeder trouw verworven rechten kunnen niet ter discussie worden gesteld (dividenden, tantièmes, winstdelen personeel) • Beleidsbeslissingen: nooit corrigeerbaar! CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 37 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Hoe corrigeren? • Correctie door verwerking van de fout via het resultaat van het nieuwe lopende boekjaar is niet voldoende! • Principe: zolang de jaarrekening nog niet de begintoestand vormde van een volgende jaarrekening • Toegelaten: opnieuw opmaken en goedkeuren van alle in het verleden gepubliceerde jaarrekeningen aangetast door de vergissing CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 38 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Hoe corrigeren? • 1e methode: enkel laatste jaar 2014 31/12/13 31/12/12 31/12/11 31/12/10 lopend fout correct correct correct corrigeren 2014 31/12/13 31/12/12 31/12/11 31/12/10 lopend fout fout fout correct corrigeren • 2e methode: alle jaren CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 39 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Hoe corrigeren? • Eventuele aanpassing van de vergelijkende cijfers • Doorvoeren van de correctieboekingen in het betrokken afgesloten boekjaar • In de toelichting van de gecorrigeerde jaarrekening: de aard en de wijze van herstel van de vergissing vermelden • Neerleggen van de verbeterde jaarrekening CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 40 Correctie jaarrekening (CBN 14/4) Wie kan corrigeren? • Regel: door bijzondere algemene vergadering op voorstel bestuursorgaan • Soms: door bestuursorgaan CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Omzetting in aandelen op naam (CBN 14/6) 41 Probleemstelling • 31 december 2013 was uiterste datum voor aanvraag tot de omzetting van aandelen aan toonder in gedematerialiseerde effecten of in aandelen op naam • Omzetting van rechtswege op 1 januari 2014 met inschrijving op naam van de emittent en opschorting rechten van het toonderaandeel CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Omzetting in aandelen op naam (CBN 14/6) 42 Boekhoudkundige verwerking in 2014 Debet Credit 01/01/2014 074 Goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden 075 x @ Crediteuren wegens goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden x Aandelen aan toonder nog in omloop XX/XX/2014 075 Crediteuren wegens goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden 074 @ Goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden y y Aandelen aan toonder aangeboden ter omzetting CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Omzetting in aandelen op naam (CBN 14/6) 43 Boekhoudkundige verwerking in 2015 Debet Credit 01/01/2015 075 Crediteuren wegens goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden 074 x-y @ Goederen en waarden gehouden voor rekening of ten bate en voor risico van derden x-y aflopen ten gevolge van de gedwongen verkoop van de effecten (behalve indien de emittent zelf zijn eigen effecten koopt, zie supra) of ten gevolge van de overdracht van de onverkochte effecten aan de Deposito- en Consignatiekas 01/01/2015 50 Eigen aandelen 489X @ Andere diverse schulden – schuld aan aandeelhouders niet omgezette toonderaandelen ingevolge inkoop van de aandelen z z Bij inkoop eigen aandelen door de vennootschap CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 44 Probleemstelling • Wanneer en hoe volgend blad van de toelichting invullen? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 45 Probleemstelling • De mogelijkheid om financiële instrumenten te waarderen aan de waarde in het economisch verkeer werd niet in de boekhoudwet opgenomen • De waarde in het economisch verkeer moet wel worden toegelicht (i.g.v. afwijkende waardering): Cijfermatig (waardering) Omvang en aard CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 46 Over welke producten gaat het? • Omvat bij gebrek aan wettelijke definitie: voor contracten zonder optiekenmerk: Termijnwisselcontracten Renteswaps (IRS) Valuta renteswaps (CIRS) Forward rate agreements (FRA of rentefutures) In geval van opties aan- of verkoopcontracten van: Deviezen Rente (caps, floors en collars) Effecten (vastrentende of niet-vastrentende) Renteswap (swaptions) contracten die betrekking hebben op grondstoffen (commodities) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 47 Over welke producten gaat het niet? • Instrumenten uitgegeven of verworven ten voordele van het personeel van de vennootschap • Derivaten vervat in andere financiële instrumenten of commerciële verrichtingen waarvan de juridische kwalificatie primeert voor de bepaling van de boekhoudkundige regels die erop van toepassing zijn CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 48 Waarde • Waarde in het economisch verkeer = reële waarde marktwaarde waarde berekend met behulp van modellen (indien geen betrouwbare marktwaarde) met opgave van de veronderstellingen in de vrije toelichtingen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 49 Wanneer toelichten? • Wetgeving Dekkingsverrichting Speculatieve verrichting Wettelijke waardering Waarde datum indekking Lower of cost or market Latente minderwaarden Niet boeken Boeken In toelichting 5.16 Latente minderwaarden Nihil Latente meerwaarden Niet boeken Niet boeken In toelichting 5.16 Latente meerwaarden Latente meerwaarden • Gevaar: foutieve interpretatie door lezer CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Toelichting financiële instrumenten(CBN 13/16) 50 Aanbeveling CBN • Overzicht in de vrije toelichting • Per type van instrument het ingedekte risico narratief toelichten De voornaamste parameters van de gebruikte modellen narratief beschrijven • CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 1. 2. 3. 4. 5. 51 Boekhouding en fiscale elementen Subsidies Economische aspecten Jaarrekening Elementen m.b.t. groepsaspecten Belgische bijkantoren: andere munt dan € Verbindingsrekening vennootschap/bijkantoor Openbaarmaking bij sluiting Mutaties in het eigen vermogen van een geassocieerde onderneming CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Belgische bijkantoren – munt (CBN 13/10) 52 Probleem geschapen door W.Venn. • Belgische bijkantoren moeten boekhouding voeren en jaarrekening opmaken • Verplichting: in de jaarrekening de bedragen uitdrukken in euro • Uitzondering: bijkantoren die geen eigen opbrengsten hebben door verkoop aan derden of aan de buitenlandse vennootschap waarvan zij afhangen, en waarvan de werkingskosten volledig door deze laatste worden gedragen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Belgische bijkantoren – munt (CBN 13/10) 53 Bepaling van de functionele valuta van het bijkantoor • Uitzonderlijk: opstellen van een jaarrekening in euro niet aangewezen wegens vertekend beeld door wisselkoers- of omrekeningsverschillen • CBN heeft bevoegdheid om afwijking toe te staan • Verwijzing naar advies 117/3 (vennootschap) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Belgische bijkantoren – munt (CBN 13/10) 54 Bepaling van de functionele valuta van het bijkantoor • De meeste werkzaamheden in een andere muntzone dan de euro-muntzone • De meeste tegoeden, verbintenissen en resultaten moeten op die andere muntzone betrekking hebben. CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Belgische bijkantoren – munt (CBN 13/10) 55 Praktische implicaties en procedure • Aanvraag tot afwijking indienen vóór afsluitdatum boekjaar waarvoor de afwijking wordt gevraagd • Interne jaarrekening van het laatst afgesloten boekjaar van het bijkantoor bij dossier • Bij toestemming: omzetting op datum van de openingsbalans en tegen slotkoers • Afwijking voor 3 opeenvolgende boekjaren (behalve in 1e jaar activiteit: dan enkel 1e jaar) • Omschakeling functionele munt = nieuwe afwijkingsaanvraag behoudens bij overgang naar EUR CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 56 Doel • Verbindingsrekening tussen een Belgisch bijkantoor en haar buitenlandse zetel verduidelijken • Zie ook advies 172/1 Opneming van de rekeningen van een buitenlands bijkantoor Publicatieplicht Buitenland Publicatieplicht België Publicatieverplichting Ja Buitenlandse JR+conso Rechtsvorm zonder publicatieverplichting in B Ja Geen publicatie Rechtsvorm met publicatieverplichting in B Neen Buitenlandse JR+conso CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 57 Interne jaarrekening • Steeds verplicht Interne jaarrekening • Afhankelijk van de richting Buitenlandse vennootschap Belgische vestiging Buitenlandse vestiging Belgische vennootschap CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 58 Werking van de verbindingsrekening(en) • Bij buitenlands bijkantoor Één enkele rekening Rol van wachtrekening Wordt gesaldeerd bij opname in de boekhouding van de Belgische vennootschap van de verrichtingen van de buitenlandse vestiging (zie advies CBN 172/1) • Bij Belgisch bijkantoor In de interne jaarrekening komen alle geboekte verrichtingen tussen het bijkantoor en haar buitenlandse zetel tot uiting Geen saldering van de rekeningen De verbindingsrekening fungeert in de boekhouding van het bijkantoor als een rekening-courant waaruit blijkt welke middelen de zetel ter beschikking stelt van het bijkantoor CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 59 Werking van de verbindingsrekening(en) • Bij debetsaldo Nr Naam 2810 Interne vorderingen tegenover de zetel Rubriek Actief IV.A.2 • Bij creditsaldo Nr Naam Rubriek Passief 100 Eigen middelen door de zetel duurzaam ter beschikking gesteld 179 Interne schulden tegenover de zetel VIII.D. 489 Interne schulden tegenover de zetel IX.F. I.A. CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 60 Boekhoudkundige verwerking resultaat • Het resultaat van het bijkantoor kan slechts worden toegevoegd aan of worden aangerekend op de rekening van de zetel • beperkte resultaatverwerking Winstresultaat Debet 694 Overgedragen resultaat 14 Credit x @ Overgedragen resultaat (verbindingsrekening) x of Debet 694 Overgedragen resultaat 489 @ Interne schulden tegenover de zetel Credit x x CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Verbindingsrekening bijkantoor (CBN 13/13) 61 Boekhoudkundige verwerking resultaat Verliesresultaat Debet 14 Overgedragen resultaat (verbindingsrekening) 794 Credit x @ Overgedragen resultaat x of Debet 489 Interne schulden tegenover de zetel 794 @ Overgedragen resultaat Credit x x CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Belgische bijkantoren – sluiting (CBN 14/01) 62 Openbaarmaking • W.Venn.: in geval van sluiting van een bijkantoor van een buitenlandse vennootschap is de openbaarmaking van deze sluiting binnen dertig dagen • Geen openbaarmaking jaarrekening (noch bijkantoor, noch vennootschap) voor de periode sinds het begin van het boekjaar waarin de sluiting zich voordoet tot de datum van de sluiting van het bijkantoor CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 63 Toepassingsgebied • Ondernemingen die: geconsolideerde jaarrekening moeten opstellen een geassocieerde onderneming aanhouden (20%<stemrechten<50%) VMM methode • Verwerking in de geconsolideerde jaarrekening van wijzigingen binnen het eigen vermogen van de geassocieerde onderneming, andere dan wijzigingen ten gevolge van het resultaat van het boekjaar na aftrek van het toegekende dividend CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 64 Aard van de wijzigingen • Zogenaamde direct-to-equity mutaties die een wijziging van het eigen vermogen tot gevolg hebben zonder de tussenkomst van een resultaatverwerking, zoals: Boeking herwaarderingsmeerwaarde Verkrijging van een kapitaalsubsidie Overboeking van een gerealiseerde meerwaarde naar de belastingvrije reserves Het boeken van een uitgiftepremie naar aanleiding van de uitgifte van een converteerbare obligatielening. CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 65 Consolidatietechniek • W.Venn.: een deelneming onder VMM moet in de geconsolideerde balans worden opgenomen voor het bedrag dat overeenkomt met het deel van het eigen vermogen volgens de balans van de geassocieerde onderneming dat deze deelneming belichaamt • geconsolideerde jaarrekeningschema: direct-toequity mutaties bij VMM moeten cijfermatig toegelicht worden CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 66 Praktische uitwerking (algemeen) • Onderneming A = moedermaatschappij • Onderneming B = onderneming onder VMM • A heeft minstens één volle dochter (>50%) en overschrijdt normen conso opstelling conso verplicht CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 67 Praktische uitwerking (vóór verwerving) • Onderneming A – toestand vóór verwerving B • Onderneming B – toestand bij verwerving 20% door A CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 68 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) Praktische uitwerking (verwerving) • • 1 december 20X3: onderneming A verwerft een belang van 20 % in onderneming B voor een bedrag van 500 Berekening consolidatieverschil: € Kapitaal B 250 Reserves B 800 Eigen vermogen B 1.050 Aandeel A in eigen vermogen B = 20% 210 Aankoopprijs 500 Positief consolidatieverschil 290 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 69 Praktische uitwerking (conso verwerving) • Conso van enkel B op 1 december 20X3: CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 70 Praktische uitwerking (31/12/20X3) • Onderneming B – toestand 31/12/20X3 € Deel A in de winst van B Winst B (1/12/20X3-31/12/20X3) 400 Deelneming A in B = 20% winst B die A in conso mag opnemen 80 € Deel A in het eigen vermogen van B Eigen vermogen B 31/12/20X3 1.450 Deelneming A in B = 20% actief dat A in conso moet tonen 290 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 71 Praktische uitwerking (31/12/20X3) • Onderneming A – Geconsolideerd (enkel B) op 31/12/20X3 Evolutie positief consolidatieverschil € Eerste consolidatieverschil 290 Afschrijving 20 % -58 Saldo op het actief 232 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 72 Praktische uitwerking (31/12/20X4) • Onderneming B – toestand 31/12/20X4 Activa € Passiva € Kapitaal 250 Reserves 1.200 Resultaat 20X4 1.000 herwaarderingsreserve 500 € Deel A in de winst van B Winst B (1/01/20X4-31/12/20X4) 1.000 Deelneming A in B = 20% winst B die A in conso-RR opneemt 200 € Deel A in het eigen vermogen van B Eigen vermogen B 31/12/20X4 2.950 Deelneming A in B = 20% actief dat A in conso moet tonen 590 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 73 Praktische uitwerking (31/12/20X4) • Onderneming A – Geconsolideerde balans (enkel B) Actief Positieve consolidatieverschillen € Passief € 174 Kapitaal 1.500 Geconsolideerde reserves Venn waarop VMM is toegepast • 590 Reserves A 2.570 Resultaat A 700 Aandeel in resultaat B 280 Afschrijving conso-verschil -116 Aandeel in herwaarderingsmeerw B 100 Onderneming A – Geconsolideerde resultatenrekening Winst A 700 Winst uit VMM op B 200 Afschrijving conso-verschil op VMM B -58 Resultaat boekjaar 842 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Mutaties EV VMM-onderneming (CBN 14/03) 74 Praktische uitwerking (31/12/20X4) • Onderneming A – Geconsolideerd (enkel B) op 31/12/20X4 € Eerste consolidatieverschil 290 Afschrijving 20X3 -58 Afschrijving 20X4 -58 Op Actief 31/12/20X4 174 € Aandeel A in resultaat B 2013 (1/12/20X3-31/12/20X3) 80 Aandeel A in resultaat B 2014 200 Op passief 31/12/20X4 280 € Herwaardering binnen B 500 Aandeel A in de herwaardering 20% nr Passief (niet via RR!) 100 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 1. 2. 3. 4. 5. 6. 75 Boekhouding en fiscale elementen Subsidies Economische aspecten Jaarrekening Elementen van groepsaspecten IAS/IFRS Nieuwe teksten gepubliceerd in 2014 Diversen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 Vennootschapsboekhouden 2014 76 IAS/IFRS Nieuwe teksten gepubliceerd in 2014 IFRS 14: Regulatory deferral accounts IFRS 15: Revenue from contracts with customers IFRS 9 : Financial instruments (’Final Full Version’) IFRIC 21: Levies Diversen Wijziging IFRS 11 Joint arrangements Wijziging IAS 16 Property, plant & equipment et IAS 38 Intangible CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 14: Regulatory deferral accounts 77 • Tijdelijke oplossing voor “rate regulated activities” • Alleen voor eerste overgang naar IFRS • Optie om lokale GAAP voort te zetten • Overheid stelt regels aan de tarieven die aan afnemers in rekening mogen gebracht worden • Doel tariefbeheersing = winst binnen bandbreedte houden • Schommelfonds? CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 15: Revenue contracts customers 78 • Gezamenlijk project IASB en FASB • Adoptie EU verwacht voor 2015 • Vervangt: IAS 11 Onderhanden projecten in opdracht derden IFRIC 13 Loyaliteitsprogramma’s • Omzetverantwoording met vijfstappenplan: Stap 1: Identificeer het contract met de klant Stap 2: Identificeer de afzonderlijke leveringsverplichtingen binnen het contract Stap 3. Bepaal de transactieprijs Stap 4. Alloceer de transactieprijs naar de afzonderlijke leveringsverplichtingen Stap 5. Verantwoord de omzet als aan een afzonderlijke leveringsverplichting is voldaan CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 15: Revenue contracts customers 79 • Veel expliciete regels omtrent de toepassing van de bovenstaande stappen die ertoe kunnen leiden dat het moment waarop en hoeveel omzet wordt verantwoord onder IFRS kan wijzigen • Vereist veel nieuwe informatie en managementinschattingen • Forse uitbreiding toelichtingseisen rondom omzetverantwoording (de verantwoorde omzet / de nog te verantwoorden omzet en de daaruit voortkomende kasstromen), zowel kwalitatief als kwantitatief van aard CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 15: Revenue contracts customers 80 • Kan grote impact hebben op uw: Systemen Processen Controls Contracten remuneratie- en bonusregelingen Relaties met investeerders Belastingen (indien statutair) • Ingang vanaf boekjaar gestart op of na 01/01/2017 met vergelijkende cijfers over 2016 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 9 : Financial instruments 81 • Met de publicatie van IFRS 9 Financial Instruments werd het laatste element voltooid van de uitgebreide reactie van de IASB op de financiële crisis. • In werkingtreding op 1 januari 2018 (IASB,niet EU) • The package of improvements introduced by IFRS 9 includes a logical model for classification and measurement, a single, forward-looking ‘expected loss’ impairment model and a substantiallyreformed approach to hedge accounting (IASB) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 9 : Financial instruments 82 • Voorzitter IASB: ‘The reforms introduced by IFRS 9 are much needed improvements to the reporting of financial instruments and are consistent with requests from the G20, the Financial Stability Board and others for a forward-looking approach to loan-loss provisioning. The new Standard will enhance investor confidence in banks’ balance sheets and the financial system as a whole. • Moet de huidige IAS 39 opvolgen • In werkingtreding op 1 januari 2018 (IASB) Goedkeuring EU ?? (cf. vroeger IAS 39!!) CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IFRS 9 : Financial instruments 83 bron IBR/ICCI CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 84 IFRIC 21: Levies • Het doel is bestaande verschillen tussen interpretaties van de IFRS Standaarden weg te nemen, waardoor verslaggevingsregels eenduidiger worden • goedgekeurd door de Europese Unie (vanaf bj na 17/06/14) • ‘levy’ de verplichting tot een uitstroom van middelen die door overheden (lokaal, nationaal of internationaal) via weten regelgeving wordt opgelegd aan ondernemingen, anders dan: de uitstroom van middelen die binnen de reikwijdte van een andere standaard vallen (waaronder winstbelasting onder IAS 12 Income Taxes); boetes en andere maatregelen die het gevolg zijn van het niet voldoen aan wet- en regelgeving CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 85 IFRIC 21: Levies • Regelt op welk moment de ‘levy’ moet worden verwerkt • Het ‘obligating event’ dat aanleiding geeft om een verplichting uit hoofde van belastingen te verantwoorden is de activiteit die de betaling van de belastingen veroorzaakt CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 86 IFRIC 21: Levies • Voorbeeld 1 – opbouw van de verplichting gedurende de periode dat de onderneming omzet genereert Jaar 1 Belasting Omzetgeneratie in jaar 1 Obligating event Boeking levy Verplichting te boeken einde jaar 1 voor verwachte omzet in volgend jaar? Vast % omzet Ja Generenen van omzet In jaar 1 naargelang van de omzetrealisatie Neen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 87 IFRIC 21: Levies • Voorbeeld 2 – verplichting ontstaat direct wanneer de onderneming omzet genereert Jaar 1 Belasting jaar 2 Omzet jaar 1 Vast 0,1 % op omzet vorig jaar 50.000.000 € Obligating event Verplichting te boeken einde jaar 1 voor verwachte omzet in jaar 2? Jaar 2 Eerste omzetrealisatie Neen Datum eerste omzet in jaar 2 03/01/X2 Verschuldigde belasting in jaar 2 50.000 € Datum waarop belastinglast moet geboekt worden 03/01/X2 CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 88 IFRIC 21: Levies • Voorbeeld 3 – verplichting ontstaat wanneer een onderneming op een vaststaand moment fungeert als een bank Feiten Analyse Boekjaar bank Levy 01/01-31/12 Wanneer op het einde van het jaar fungeert als bank, dan 0,02% op deposito’s einde boekjaar Obligating event Wanneer bedrag levy boeken Verplichting om levy voor volgend boekjaar te voorzien Functioneren als bank op 31/12 Einde boekjaar Neen CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 IAS 16 MVA en IAS 38 IA - afschrijving • Verduidelijking richtlijnen voor de afschrijving • IAS 16: niet toegelaten om een afschrijvingsmethode te gebruiken die gebaseerd is op de opbrengsten die het actief genereert (=/= op basis van technische prestaties) • IAS 38: weerlegbaar vermoeden toegevoegd dat voor de immateriële activa een afschrijvingsmethode op basis van opbrengsten niet gepast is, maar kan weerlegd worden: 89 Het immaterieel actief wordt uitgedrukt in opbrengsten Er kan worden aangetoond dat opbrengsten en het verbruik van economische voordelen van het immaterieel actief sterk gecorreleerd zijn CLYBOUW Standaard Uitgeverij Bedrijfsrevisoren Vennootschapsboekhouden 2014 CLYBOUW Bedrijfsrevisoren Oosterveldlaan 246 2610 Wilrijk (Antwerpen) Tel: 03/440.41.26 – 03/443.72.90 [email protected]
