Een persoonlijke borgstelling door de zaakvoerder voor zijn

BIBF | Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten
INHOUD
p. 1/ E
en persoonlijke borgstelling door de
zaakvoerder voor zijn BVBA : een goed
idee ?
p. 4/ R
oerende inkomsten – tarief roerende
voorheffing op interestbetalingen :
bent u nog mee ?
p. 8/ B
oekhoudkundige verwerking van de
bijzondere liquidatiereserve en de
bijzondere aanslag op deze liquidatiereserve
Het is zeker niet ongewoon dat een bank aan de
zaakvoerder-vennoot van een BVBA een persoonlijke borgstelling vraagt. Het verlenen van een
persoonlijke borgstelling is echter een daad die
verstrekkende gevolgen kan hebben. Het loont
met andere woorden de moeite om daar even bij
stil te staan.
1. De BVBA als bescherming van
het persoonlijk vermogen
We beginnen bij het begin, namelijk de juridische reden waarom de BVBA wordt opgericht.
De oprichter maakt daarbij de keuze om niet langer persoonlijk aan het economisch verkeer deel
te nemen. In plaats daarvan houdt hij aandelen
in de BVBA die hij opricht en wordt hij zaakvoerder. Juridisch gezien wil hij zijn persoonlijk
vermogen vrijwaren door een nieuwe rechtspersoon te creëren en wordt hij als zaakvoerder het
‘orgaan’ van de BVBA.
Die nieuwe rechtspersoon, de BVBA, moet over
‘toereikend kapitaal’ beschikken. Dit zijn voldoende financiële middelen om minstens twee
jaar lang normale activiteiten te kunnen voeren.
De wet bepaalt wat het minimumkapitaal is dat
1
de vennoot moet inbrengen. Voor de BVBA is het
minimumkapitaal vandaag 18 550 euro waarvan
6 200 euro moet zijn volgestort (12 400 euro als
er maar één vennoot is)1. Het maatschappelijk
kapitaal moet hoger zijn dan het minimumkapitaal als dat nodig is voor een normale bedrijfsvoering gedurende minstens twee jaar, waarbij
ook rekening mag worden gehouden met de kredieten die de BVBA kan bekomen. De oprichter
moet dat maatschappelijk kapitaal verantwoorden in het financieel plan dat aan de notaris
wordt afgegeven. Het maatschappelijk kapitaal
dat de vennoot inbrengt bij de oprichting is het
maximale bedrag dat de vennoot verliest bij faillissement van de BVBA.
In beginsel geldt de stelling dat het persoonlijk
vermogen van de zaakvoerder resp. vennoot niet
kan worden aangesproken voor schulden van
de BVBA. Heeft de zaakvoerder bijvoorbeeld vergoedingen ontvangen voor zijn mandaat, dan
zijn die overgegaan tot zijn persoonlijk vermogen en blijven deze gelden buiten het bereik van
de schuldeisers van de BVBA. Hetzelfde geldt
1
Voor de BVBA starter bestaat er een afwijkende regeling.
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in de weken 28-36
Een persoonlijke borgstelling door
de zaakvoerder voor zijn BVBA : een
goed idee ?
voor wat betreft de dividenden die de vennoot
ontvangt.
Er zijn twee types van aansprakelijkheid die de
afscherming van het persoonlijk vermogen van
de vennoot-zaakvoerder doorbreken. Als de vennootschap binnen drie jaar na haar oprichting
failliet gaat en blijkt dat het maatschappelijk kapitaal ‘kennelijk ontoereikend’ was om de activiteiten twee jaar lang te voeren, kan de oprichter
aansprakelijk worden gesteld voor de verbintenissen van de BVBA. De zaakvoerder kan ook
aansprakelijk worden gesteld voor fouten bij de
uitvoering van zijn bestuursmandaat. Buiten
deze vermelde gevallen van aansprakelijkheid,
is het persoonlijk vermogen van de vennootzaakvoerder veilig voor de schuldeisers van de
BVBA.
2. De persoonlijke borgstelling
door de zaakvoerder : de
bescherming van het persoonlijk
vermogen doorprikt
De BVBA kan behoefte hebben aan een bankkrediet, bijvoorbeeld voor investeringen. In
eerste instantie is de terugbetaalcapaciteit van
de BVBA belangrijk en zal deze voor een stuk
bepalen welke rentevoeten kunnen worden verkregen. Daarbij kijkt de bank eveneens of de
activa van de vennootschap volstaan om een
wanbetaling van het krediet op te vangen. Als
de BVBA over onroerende goederen, schuldvorderingen, bankrekeningen, materieel, aandelen,
… beschikt met een waarde die het ontleende
kredietbedrag dekt, dan weet de bank dat haar
risico afgedekt is als de BVBA deze ‘in zekerheid’
geeft. Door deze zekerheid verkrijgt de bank het
recht om bij voorrang te worden betaald uit de
opbrengst van deze activa wanneer ze bij faillissement worden verkocht.
Indien de BVBA enkel activa van geringe waarde
heeft, volstaan de zekerheden die de BVBA aan
de bank kan verschaffen meestal niet. De bank
gaat dan na of er andere personen (derden) zijn
die kunnen instaan voor de terugbetaling van
het krediet van de BVBA wanneer de BVBA dit
niet doet. De meest voor de hand liggende ‘derde’
bij de BVBA is de zaakvoerder-vennoot.
De bank vraagt in zo’n geval aan de zaakvoerder-vennoot om een persoonlijke borgstelling te
2
verlenen voor de kredietschuld van de BVBA.
Een borgstelling is een contract geregeld in het
Burgerlijk Wetboek waarbij een derde zich er
ten opzichte van een schuldeiser toe verbindt om
de schuld van diens schuldenaar te betalen indien deze laatste het niet doet. De schuldeiser,
met name de bank, verkrijgt dus het recht om
de vennoot-zaakvoerder aan te spreken voor de
betaling van de schuld van de BVBA.
Dit is gevaarlijk. Zoals toegelicht, is het bij de
oprichting van de BVBA net de bedoeling om
het vermogen van de zaakvoerder-vennoot af te
schermen van de schulden van de BVBA. Door
het verlenen van een persoonlijke borgstelling
doorprikt de zaakvoerder-vennoot deze bescherming, want hij geeft aan de bank toestemming
om zijn persoonlijk vermogen aan te spreken bij
wanbetaling van de BVBA.
De zaakvoerder-vennoot kan zich na de uitbetaling van de bank wel keren tegen zijn BVBA,
maar die zal zich per definitie in financiële moeilijkheden bevinden, waardoor de kans dat de
BVBA hem zal kunnen terugbetalen meestal onbestaande is. Met andere woorden : bij faillissement van de BVBA zal hij dan zowel zijn inbreng
in de BVBA verliezen, als de som waarvoor hij
zich had borg gesteld ten aanzien van de bank.
3. De zaakvoerder als ‘kosteloze
borg’
De meest voorkomende situatie waarin de bank
een beroep doet op de persoonlijke borgstelling,
is het faillissement. De kwalificatie als ‘kosteloze
borg’ is belangrijk omdat de rechtbank een kosteloze borg (geheel of gedeeltelijk) kan bevrijden
bij een faillissement (waardoor er geen verplichting meer is om te betalen).
Vroeger was er geen eensgezindheid over de
vraag of een zaakvoerder als kosteloze borg kon
worden beschouwd. Het debat draaide rond de
betekenis van het woord ‘kosteloos’. Het Hof van
Cassatie bevestigde in een arrest van 26 juni
2008 de interpretatie dat de borgstelling helemaal ‘belangeloos’ dient te zijn en niet louter betekent dat de borgstelling zonder tegenprestatie
(‘gratis’) is. Doordat zaakvoerders doorgaans inkomen verkrijgen uit de BVBA hebben zij er belang bij dat de bank een krediet wil verstrekken
aan de vennootschap. In die zin is de borgstelP a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
ling door een zaakvoerder voor zijn BVBA niet
‘kosteloos’. Dit oordeel is mogelijk anders als het
mandaat van de zaakvoerder onbezoldigd is. Het
blijft dus nog wel nuttig om telkens wanneer
het faillissement zich opdringt na te kijken of de
verleende borgstelling als ‘kosteloos’ kan worden beschouwd. Om te kunnen worden bevrijd
bij een faillissement is bovendien vereist dat het
bedrag van de borgstelling niet in verhouding
is met de inkomsten en het patrimonium van de
borgsteller. Het is echter in elk geval af te raden om een persoonlijke borgstelling te verlenen
indien het persoonlijk vermogen de uitbetaling
ervan niet kan dragen.
Het hof van beroep te Gent leidde bijvoorbeeld
uit aangiftes in de personenbelasting af dat de
zaakvoerder inkomen verkreeg uit de BVBA en
hij dus belang had bij de financiële positie van de
BVBA waarvoor hij zich borg had gesteld (Gent
9 maart 2009, RW 2011-2012, 1913). De zaakvoerder kon dus niet worden bevrijd van zijn
persoonlijke borgstelling na het faillissement
van de BVBA. De kwestie van de persoonlijke
borgstelling van de zaakvoerder speelt trouwens
niet alleen bij kredieten. Zo oordeelde het hof van
beroep te Antwerpen dat de zaakvoerders-vennoten geen kosteloze borgen waren bij de handelshuurovereenkomst van hun BVBA (Antwerpen
23 september 2010, RW 2012-2013, 223).
4. Besluit : beter geen
persoonlijke borgstelling door de
zaakvoerder voor zijn BVBA
Hoewel de doorsnee persoonlijke borgstelling
niet meer dan één bladzijde bedraagt, kunnen
de gevolgen verstrekkend zijn. Die gevolgen komen het scherpst tot uiting bij een faillissement
van de BVBA.
De oprichting van een BVBA dient er juridisch
gezien toe om het persoonlijk vermogen van
de vennoot-zaakvoerder te beschermen doordat zijn risico bij faillissement enkel het verlies
van zijn inbreng is. De bank is meestal één van
de belangrijkste schuldeisers van de vennootschap maar een borgstelling kan eveneens aan
3
andere schuldeisers worden verleend. Door zijn
persoonlijke borgstelling geeft de vennoot-zaakvoerder de bank het recht zijn persoonlijk vermogen aan te spreken. Als de BVBA failliet gaat,
dan zal de vennoot-zaakvoerder dus niet alleen
zijn inbreng verliezen maar zal hij ook de kredietschuld moeten aflossen uit zijn persoonlijk
vermogen. Het juridische voordeel om de economische activiteit te voeren via de BVBA (namelijk de vermogensafscheiding) is daarmee meteen grotendeels verdwenen.
In de praktijk brengen persoonlijke borgstellingen zaakvoerders-vennoten dan ook niet zelden
in een lastig parket wanneer de financiële toestand van de BVBA verslechtert. Om te vermijden dat een beroep wordt gedaan op de persoonlijke borgstelling, staat de vennoot-zaakvoerder
onder druk om bijkomende financiële middelen
aan de BVBA te verstrekken om zo het faillissement te vermijden, waardoor hij zijn eigen financieel risico vergroot. Gaat de vennootschap
failliet, dan komt de zaakvoerder persoonlijk in
financiële problemen terecht indien hij onvoldoende middelen heeft om de bankschuld van de
BVBA te betalen.
Het besluit is duidelijk. Als de bank aan de vennoot-zaakvoerder voorstelt om een persoonlijke
borgstelling te verlenen, is het aangewezen om
dit niet zomaar te aanvaarden. Het is nuttig te
bekijken of er alternatieven zijn : is het mogelijk
om een lager kredietbedrag te nemen zonder persoonlijke borgstelling, zijn er alternatieve financieringsmogelijkheden of is een uitstel van het
krediet mogelijk, zodat de hierboven geschetste
nijpende tweespalt kan worden vermeden. Als
een persoonlijke borgstelling – na behoorlijke
afweging – toch de juiste weg lijkt, dan moet de
zaakvoerder-vennoot erop letten dat hij in zijn
persoonlijk vermogen voldoende middelen heeft
om de borgsom uit te betalen als dat nodig zou
blijken.
Marijke ROELANTS
Advocaat bij de balie te Brussel
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
Roerende inkomsten – tarief
roerende voorheffing op
interestbetalingen : bent u nog mee ?
De laatste drie jaar zijn er heel wat wijzigingen
aangebracht aan het taxatieregime van roerende
inkomsten, vooral dan van dividenden en interestinkomen. Na een eerste bijdrage over dividenden, wordt er in dit artikel stilgestaan bij de
laatste ontwikkelingen op het vlak van roerende
voorheffing (hierna ‘RV’) op interestbetalingen1.
Algemeen RV tarief van 25 % op
interestbetalingen
Algemene situatieschets inzake
interestbetalingen
Met ingang van 1 januari 2012 voorzag de regering Di Rupo in een stijging van het RV (en PB)
tarief van 15 % naar 21 % (wet van 28 december
2011 houdende diverse bepalingen, BS 28 december 2011). Twee types van interest bleven
echter aan 15 % RV (en PB) onderworpen, met
name :
– interest van gereglementeerde spaardeposito’s, in de mate dat er geen vrijstelling gold;
en
– interest van Staatsbons waarop tijdens de
periode van 24 november tot 2 december
2011 kon worden ingeschreven en die op
4 december 2011 werden uitgegeven (de
zgn. ‘Letermebons’).
Op het vlak van roerende voorheffing (hierna
«RV») en het corresponderend afzonderlijk tarief
in de personenbelasting (‘PB’) hebben de interestbetalingen de afgelopen jaren een grote evolutie
ondergaan.
Het scharnierjaar was 2012 toen het algemeen
RV tarief op interestbetalingen steeg van 15 %
naar 21 %. Daarnaast werd er door de regering
Di Rupo ook in een bijkomende heffing van 4 %
voorzien voor particulieren onderworpen aan de
PB of de belasting van niet-inwoners (‘BNI’) die
roerende inkomsten genoten boven een bepaald
plafond. Ondertussen is het algemeen RV (en PB)
tarief voor interest gestegen van 21 % naar 25 %.
Door de diverse stelsels die de afgelopen drie
jaar werden ingevoerd, is het verre van eenvoudig geworden om nog het juiste tarief van de RV
op een bepaalde interestbetaling te bepalen. Bovendien gelden er ondertussen een aantal tarieven gaande van 0 % (bij vrijstelling of verzaking)
tot het algemeen standaard tarief van 25 %. En
dan hebben we nog niet gesproken over internationale situaties met de eventuele impact van
dubbelbelastingverdragen op het tarief van de
Belgische bronheffing.
1
In deze bijdrage wordt nog niet ingegaan op de impact van de
‘taxshift’ maatregelen op de roerende inkomsten, inzonderheid de
aangekondigde verhoging van het huidig 25 % RV tarief naar 27 %.
4
Tot eind 2011 bedroeg het algemeen RV tarief
voor interestbetalingen 15 %. Dit tarief gold voor
alle types van interestbetalingen, met inbegrip
van interest van gereglementeerde spaardeposito’s in de mate dat er geen vrijstelling gold.
Naast een tariefstijging in de RV (en PB), voorzag de regering tevens in een nieuwe bijkomende heffing van 4 % ten laste van belastingplichtigen in de PB die roerende inkomsten
(dividenden en interesten) genoten die netto
meer dan 20 020 euro (basisbedrag 13 675 euro,
geïndexeerd voor aanslagjaar 2013) per persoon
bedroegen. Voor de 20 020 euro limiet moest echter geen rekening gehouden worden met inkomsten uit de Leterme­
bons en liquidatieboni (die
destijds nog van een 10 % RV genoten).
De 4 % bijkomende heffing zelf was enkel toepasselijk op de interesten en dividenden die het totale netto bedrag van 20 020 euro overschreden en
in principe (behalve bij verzaking) onderworpen
waren aan 21 % RV (dus met uitsluiting van o.m.
de inkomsten uit gereglementeerde spaardeposito’s en de Letermebons).
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
De bijkomende heffing kon, naar keuze van de
belastingplichtige, hetzij ingehouden worden
aan de bron (hetgeen toeliet de desbetreffende
roerende inkomsten niet aan te geven) hetzij ingekohierd worden samen met de PB. De heffing
had echter niet het karakter van RV.
Het nieuw taxatiestelsel voor roerende inkomsten maakte ook een einde aan het systeem van
de bevrijdende (of liberatoire) RV. Voortaan dienden alle in artikel 17, §1 WIB 1992 opgesomde
roerende inkomsten aangegeven te worden in
de PB-aangifte, op een paar uitzonderingen na,
zoals liquidatieboni, de Letermebons en de roerende inkomsten waarvoor de 4 % bijkomende
heffing aan de bron werd ingehouden.
Gezien de complexiteit en de vele vragen rond
het nieuw taxatieregime van 21 % (+ eventueel
4 % bijkomende heffing), de weerstand tegen het
wegvallen van de bevrijdende RV en ongetwijfeld ook omwille van budgettaire redenen (in het
licht van de begrotingsdoelstellingen) besloot de
regering Di Rupo eind 2012 om het roer terug
om te gooien en het belastingstelsel voor roerende inkomsten te vereenvoudigen.
De programmawet van 27 december 2012 (BS
31 december 2012) schoof het 21 % (+ 4 %) stelsel
terzijde en maakte de RV terug bevrijdend, mits
het optrekken van het algemeen RV tarief van
21 % naar 25 %, ook voor interestinkomen. Het
nieuw artikel 269, 1° WIB 1992 voorzag in een
RV tarief van 25 % voor alle inkomsten van roerende goederen en kapitalen, andere dan de uitzonderingen voorzien in 2° tot 5° van hetzelfde
artikel, en voor de diverse inkomsten bedoeld in
artikel 90, 5° tot 7° WIB 1992. Het nieuw tarief
trad in werking voor alle inkomsten toegekend
of betaalbaar gesteld vanaf 1 januari 2013.
Wat interestbetalingen betreft, waren de enige
relevante uitzonderingen op het 25 % tarief terug
(i) de inkomsten uit gereglementeerde spaardeposito’s (in de mate dat ze meer bedroegen dan
het vrijgesteld bedrag), (ii) de inkomsten van
de Letermebons alsmede (iii) de vergoedingen
voor ontbrekende coupon of ontbrekend lot in de
mate dat de betrokken inkomsten of loten van
het 15 % tarief konden genieten (zie hierna).
Uiteindelijk werd artikel 269 WIB 1992 nog eens
aangepast bij de programmawet van 28 juni
2013 (BS 1 juli 2013), waarbij de bestaande tekst
werd omgevormd tot §1 van artikel 269 en een
§2 werd ingevoerd voor de verlaagde RV van
15 % op dividenden in het kader van de zogenaamde VVPR-bis regeling (zie vorig artikel in
Pacioli nr. 405).
Uitzonderingen op algemeen tarief
inzake interest
In de huidige stand van de interne wetgeving
gelden volgende uitzonderingen op het algemeen 25 % tarief inzake interest betalingen:
(i) belastbaar aan 15 % RV (of PB2) tarief:
–de inkomsten uit in artikel 21, 5° WIB
1992 bedoelde spaardeposito’s, met name
de gereglementeerde spaardeposito’s die
voldoen aan de in artikel 2 KB/WIB 1992
vermelde voorwaarden, met dien verstande dat deze regeling nu ook geldt voor deposito’s ontvangen door kredietinstellingen gevestigd in een andere lidstaat van
de Europese Economische Ruimte. Dergelijke inkomsten zijn nog steeds onderworpen aan 15 %, zij het dat wat betreft de
interest verkregen door natuurlijke personen dit tarief maar zal spelen inzoverre
de interest meer bedraagt dan 1 880 euro
per persoon en per jaar;
–de inkomsten uit Staatsbons vermeld in
artikel 534 WIB 1992, waarop tijdens de
periode van 24 november 2011 tot 2 december 2011 is ingeschreven en die op
4 december 2011 zijn uitgegeven, of de
zogenaamde Letermebons, genoemd naar
de toenmalige premier Yves Leterme die
in volle financiële crisis deze Staatsbons
actief had aangeprezen aan Belgische beleggers;
– de in artikel 90, 11° WIB 1992 bedoelde
vergoedingen voor ontbrekende coupon
of voor ontbrekend lot betreffende financiële instrumenten die het voorwerp uitmaken van een zakelijke zekerheidsovereenkomst in de zin van artikel 2, §1, 12° WIB
1992 of van een leningsovereenkomst,
in de mate dat de toepasbare aanslagvoet
op de roerende inkomsten en de in arti2
5
Voor rechtspersonen onderworpen aan de rechtspersonenbelasting
of ‘RPB’ is de RPB gelijk aan de RV.
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
kel 90, 6° bedoelde loten van effecten van
leningen waarop de vergoedingen betrekking hebben, 15 % bedraagt;
– de inkomsten uit kasbonnen of termijndeposito’s die door kredietinstellingen zijn
aangeboden voor de financiering van een
thematische volkslening zoals bedoeld in
de wet van 26 december 2013, op voorwaarde dat die kasbonnen of termijndeposito’s beantwoorden aan de criteria en
voorwaarden bepaald in de voornoemde
wet (nieuw artikel 269, §1, 7° WIB 1992)
ingevoerd door de wet van 26 december
2013, toepasselijk op interesten betaald
of toegekend met ingang van 1 januari
2014;
(ii) belastbaar aan 12,5 %:
– inkomsten van obligaties, kasbons of andere soortgelijke effecten en van schuldvorderingen en leningen verleend of
toegekend ter uitvoering van voor 1962
gesloten overeenkomsten en waarvoor
niet van de inning van de RV wordt afgezien overeenkomstig artikel 113 KB/WIB
1992;
(iii) belastbaar aan 20 %:
–loten van Belgische oorsprong betreffende obligaties, kasbons of andere soortgelijke effecten die ter uitvoering van
voor 1 maart 1990 gesloten overeenkomsten worden verleend of toegekend (artikel 107, §3 KB/WIB 1992), ongeacht de
verkrijgers.
Overzicht van voornaamste
internrechtelijke verzakingen aan
RV
Een onderscheid kan gemaakt worden tussen
verschillende types van interestinkomen :
(a) inkomsten van schuldvorderingen en leningen, o.m.:
–interest verleend of toegekend door in
België gevestigde kredietinstellingen (in
de zin van art. 105, 1°, a KB/WIB 1992)
aan in het buitenland gevestigde kredietinstellingen ;
–interest verleend of toegekend door beroepsbeleggers (in de zin van art. 105, 3°
KB/WIB 1992) aan kredietinstellingen gevestigd buiten België in een land van de
Europese Economische Ruimte of in een
land waarmee België een dubbelbelasting6
verdrag heeft afgesloten dat in werking
is;
–interest van hypothecaire schuldvorderingen op in België gelegen onroerende
goederen of in België ingeschreven schepen en boten en interest van leasingovereenkomsten betreffende gebouwde onroerende goederen verleend of toegekend
aan financiële instellingen of daarmee
gelijkgestelde ondernemingen (in de zin
van art. 105, 1° KB/WIB 1992), parastatale instellingen voor sociale zekerheid
of ermee gelijkgestelde instellingen (in
de zin van art. 105, 2° KB/WIB 1992), beroepsbeleggers of privéspaarders (in de
zin van art. 105, 4° KB/WIB 1992);
–interest van andere schuldvorderingen
en leningen (niet vertegenwoordigd door
handelspapier) verleend of toegekend aan
financiële instellingen of daarmee gelijkgestelde ondernemingen, aan parastatale
instellingen voor sociale zekerheid of ermee gelijkgestelde instellingen of aan beroepsbeleggers;
–interest3 die wordt verleend of toegekend
tussen verbonden vennootschappen (in
de zin van art. 105, 6°, b KB/WIB 1992)
in het kader van de implementatie van de
Europese Interest-Royalty Richtlijn.
(b) inkomsten van obligaties, kasbons of andere soortgelijke effecten, o.m.:
–uitgiftepremies van obligaties, kasbons
of andere soortgelijke effecten uitgegeven door de Staat, Gewesten, Gemeenschappen, provincies, agglomeraties en
gemeenten, Belgische openbare inrichtingen of instellingen of soortgelijke entiteiten gevestigd in een andere lidstaat van
de Europese Economische Ruimte ;
– interest toegekend door de Staat, Gewesten, Gemeenschappen, provincies, agglomeraties en gemeenten, Belgische openbare inrichtingen of instellingen (inzake
door de Staat, Gewesten of Gemeenschappen gewaarborgde schuldvorderingen
en leningen), door in België gevestigde
kredietinstellingen of door intra-groepfinancieringsvennootschappen of genoteerde houdstervennootschappen (art.
3
Met uitzondering van inkomsten uit vastgoedcertificaten, in de mate
dat deze geheel of gedeeltelijk betrekking hebben op de verwezenlijking van het onderliggend onroerend goed.
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
105, 1°, b en c KB/WIB 1992) aan spaarders niet-inwoners (in de zin van art. 105,
5° KB/WIB 1992);
– inkomsten van andere obligaties, kasbons
of andere soortgelijke effecten waarvan
de verkrijgers financiële instellingen of
ermee gelijkgestelde ondernemingen,
dan wel parastatale instellingen voor sociale zekerheid of ermee gelijkgestelde instellingen zijn;
– interest van Belgische obligaties op naam
toegekend door andere emittenten dan deze
vermeld onder het tweede streepje hierboven aan spaarders niet-inwoners, met dien
verstande dat voor vennootschappen nietinwoners de vrijstelling maar geldt als
deze in hun woonstaat onderworpen zijn
aan een inkomstenbelasting die niet aanzienlijk gunstiger is dan de Belgische of
indien hun aandelen niet voor minstens
50 % in het bezit zijn van rijksinwoners;
– interest die wordt verleend of toegekend
tussen verbonden vennootschappen in het
kader van de implementatie van de Europese Interest-Royalty Richtlijn;
– interest van vastrentende effecten (zoals
obligaties) die toegelaten zijn tot het zogenaamde X/N vereffeningsstelsel van de
Nationale Bank van België (wet van 6 augustus 1993 betreffende de transacties
met bepaalde effecten), voor zover de betrokken effecten gehouden worden in een
vrijgestelde X-rekening door de beleggers
die limitatief vermeld staan in artikel 4
van het koninklijk besluit van 26 mei
1994 over de inhouding en de vergoeding
van de roerende voorheffing overeenkomstig hoofdstuk I van de wet van 6 augustus 1993 betreffende de transacties met
bepaalde effecten, waaronder alle Belgische vennootschappen en de spaarders
niet-inwoners (in de zin van art. 105, 5°
KB/WIB 1992);
(c) inkomsten van gelddeposito’s, o.m.:
–inkomsten van gereglementeerde spaardeposito’s (ongeacht het bedrag) in de zin
van art. 21, 5° WIB 1992) toegekend aan
financiële instellingen of ermede gelijkgestelde ondernemingen of parastatale
instellingen voor sociale zekerheid of ermede gelijkgestelde instellingen;
– inkomsten van alle gelddeposito’s (inclusief de gereglementeerde spaardeposito’s)
7
toegekend aan in het buitenland gevestigde banken door in art. 105, 1°, a vermelde
financiële instellingen of aan spaarders
niet-inwoners door de voormelde financiële instellingen, de in art. 105, 1° b of
c vermelde intra-groepfinancieringsvennootschappen of genoteerde houdstervennootschappen of door beursvennootschappen;
–inkomsten van andere deposito’s toegekend aan financiële instellingen of ermede gelijkgestelde ondernemingen of
aan parastatale instellingen voor sociale
zekerheid of ermede gelijkgestelde instellingen.
Impact van
dubbelbelastingverdragen op RV
inzake interest van Belgische bron
Gezien de hiërarchie van de normen, waarbij internationale verdragen voorrang hebben
op Belgisch intern recht, moeten de Belgische
internrechtelijke tarieven inzake RV in een
internationale context veelal wijken voor de
bepalingen in het relevante bilaterale dubbelbelastingverdrag tussen België (als bronstaat) en
het land waar de uiteindelijk gerechtigde tot het
inkomen (hier : interest) inwoner is voor doeleinden van het verdrag.
De overgrote meerderheid van de dubbelbelastingverdragen van België zijn geïnspireerd op
het toepasselijk OESO-Modelverdrag. Momenteel beperkt het OESO-Modelverdrag van 2014
het toepasselijk tarief inzake bronheffing op
interestinkomen tot 10 %, zodat België 15 % RV
dient op te geven, hetzij dadelijk bij de bron, hetzij door teruggaaf achteraf.
Sedert een vijftal jaar hanteert België zijn eigen Belgisch model van dubbelbelastingverdrag
(versie juni 2010 te vinden op www.fisconet.be)
als leidraad bij het onderhandelen van nieuwe
verdragen. Artikel 11 (2) van het Belgisch modelverdrag beperkt de Belgische bronheffing
eveneens tot 10 % van het bruto interestbedrag.
Niettemin gaat België nog een stap verder, door
in artikel 11 (3) in drie vrijstellingen te voorzien,
met name voor :
(i) interest betaald uit hoofde van een krediet
van welke aard ook dat door een onderneming aan een andere onderneming is verP a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015
leend, of van een lening van welke aard ook
die door een onderneming aan een andere
onderneming is toegestaan;
(ii) interest betaald aan een pensioenfonds, op
voorwaarde dat de schuldvordering ter zake
waarvan die interest betaald wordt in bezit
wordt gehouden voor het uitoefenen van een
gereglementeerd pensioenfondsenbeheer; of
(iii) interest betaald aan de andere overeenkomstsluitende staat, aan een van de staatkundige
onderdelen of plaatselijke gemeenschappen
daarvan of aan een openbare entiteit.
De meeste van de ongeveer 90 door België afgesloten belastingverdragen beperken het Belgisch
RV tarief tot 10 % van het bruto interestbedrag,
doch bepaalde verdragen voorzien in een hoger
(meestal 15 %) of lager tarief (meestal 5 %). Een
aantal verdragen bevatten ook één of meerdere
vrijstellingen van RV op interest van Belgische
bron, zoals de verdragen met Nederland, Luxemburg, Duitsland, het Verenigd Koninkrijk, de
Verenigde Staten, Polen, Venezuela en nog enkele andere verdragen. Telkens dient de tekst van
het verdrag nagelezen te worden op eventuele
specifieke voorwaarden voor de vrijstelling.
In ieder geval is het duidelijk dat de stelselmatige verhoging van het internrechtelijk RV tarief op interest (en andere roerende inkomsten)
aan de inwoners van de verdragslanden volledig
voorbij gaat.
Marc DE MUNTER
Tax Partner
Baker Tilly Belgium
Boekhoudkundige verwerking van de
bijzondere liquidatiereserve en de
bijzondere aanslag op deze liquidatiereserve
Met de programmawet van 10 augustus 2015
werd de mogelijkheid tot het aanleggen van een
liquidatiereserve uitgebreid tot de boekhoudkundige winst na belasting die werd verwezenlijkt in het boekjaar verbonden met het aanslagjaar 2013 en met het boekjaar verbonden met het
aanslagjaar 2014. In CBN-advies 2015/6 wordt
de boekhoudkundige verwerking verduidelijkt
van deze bijzondere liquidatiereserve en de bijzondere aanslag op deze liquidatiereserve.
De bijzondere aanslag moet worden betaald ten
laatste op 30 november 2015 voor de liquidatiereserve die wordt aangelegd uit de boekhoudkundige winst na belastingen van het boekjaar
dat verbonden is aan het aanslagjaar 2013. Voor
de liquidatiereserve die wordt aangelegd uit de
boekhoudkundige winst na belastingen van het
boekjaar dat verbonden is aan het aanslagjaar
2014, is dit ten laatste op 30 november 2016. De
overeenstemmende bijzondere liquidatiereserve
moet vervolgens worden geboekt ten laatste op
de datum van afsluiten van het boekjaar waarin
voormelde bijzondere aanslag is betaald.
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen
in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever.
De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Mirjam VERMAUT, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : [email protected], URL : http: //www.bibf.
be. Redactie : Mirjam VERMAUT, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Frédéric DELRUE, Chantal DEMOOR. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus,
Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven.
Gerealiseerd in samenwerking met Wolters Kluwer – www.wolterskluwer.be
8
P a c i ol i N r . 413 B I B F - I P C F / 2- 15 n ov em b er 2015