Tot overgedragen onderneming behorende schulden zijn niet aan te

611B - Tot overgedragen onderneming behorende schulden zijn niet aan
te merken als een tegenprestatie voor toepassing van de BOF
Hoge Raad 12 juli 2013, nr. 12/01745
Art. 35b en 35c SW
V-N Vandaag 2013/28
LJN BZ3560
De Hoge Raad oordeelt dat de tot de overgedragen onderneming behorende schulden niet zijn aan te
merken als een tegenprestatie of last in de zin van art. 7c Uitv. reg. SW. Hof 's-Hertogenbosch moet een
hernieuwde berekening van de belaste geconserveerde waarde maken.
Belanghebbende, X, gaat met ingang van 1 januari 1995 een maatschap aan met haar echtgenoot (E) en haar
ouders (A en B). A en B brengen het gebruik en genot ten aanzien van de gebouwen, cultuurgronden en quota in
de maatschap in. Per 30 april 2004 wordt de maatschap ontbonden in verband met het uittreden van A en B. De
onderneming wordt vervolgens geruisloos doorgeschoven. X is € 150.000 verschuldigd voor de overname van de
onderneming. Het restant – van € 1.202.691 – wordt geschonken. X verzoekt in de aangifte voor het
schenkingsrecht om toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit (BOF) ex art. 35b en 35c SW en berekent het
verschuldigde schenkingsrecht op € 264.414, welk bedrag volgens haar geheel in de vorm van een
voorwaardelijk onbelaste conserverende aanslag moet worden opgelegd. De inspecteur wijkt af van de aangifte
en stelt dat, uitgaande van een belaste verkrijging van € 584.072, voor een bedrag van € 73.624 een reguliere
aanslag zal worden opgelegd. Volgens de inspecteur zijn de overgenomen ondernemingsschulden en de
belastinglatentie wegens reserves in het ondernemingsvermogen niet aan te merken als tegenprestatie in de zin
van art. 7c Uitv. reg. SW. Hof Leeuwarden oordeelt dat art. 7c Uitv. reg. SW zo moet worden verstaan dat bij de
schenking van een onderneming onder de verplichting de langlopende schulden van de schenker(s) over te
nemen, deze overgenomen langlopende schulden als “tegenprestatie of onder een last” als bedoeld in dat artikel
dienen te worden aangemerkt. Het hof vernietigt de conserverende navorderingsaanslag.
De Hoge Raad oordeelt dat de tot de overgedragen onderneming behorende schulden niet zijn aan te merken
als een tegenprestatie of last in de zin van art. 7c Uitv. reg. SW. De Hoge Raad overweegt daarbij dat een
dergelijke verkrijging voor de toepassing van de BOF niet behoort te worden gesplitst in de verkrijging van tot het
overgedragene behorende bezittingen en daartegenover als tegenprestatie of last de overname van tot het
overgedragene behorende schulden. Volgens de Hoge Raad kan de overname van schulden van de
onderneming door X voor de toepassing van art. 7c Uitv. reg. SW dan ook niet worden beschouwd als
tegenprestatie voor de verkrijging van bestanddelen van het vermogen van een onderneming of als een daaraan
verbonden last. Het hof heeft volgens de Hoge Raad wel terecht vastgesteld dat de door X overgenomen latente
belastingclaim is aan te merken als een tegenprestatie in de zin van art. 7c Uitv. reg. SW. De Hoge Raad verwijst
de zaak vervolgens naar Hof 's-Hertogenbosch voor een hernieuwde berekening van de belaste geconserveerde
waarde.
Zie ook:
• Conclusie A-G 18 februari 2013, nr. 12/01745, V-N 2013/37.22.13
• Vakstudie Successiewet, art. 35b, aantekening 13 en 14
• Besluit Staatssecretaris van Financiën 17 januari 2013, nr. BLKB2012/1221M, onderdeel 7.1
Wenk:
• Art. 7c Uitv. reg. SW bepaalt dat voor toepassing van de BOF geen rekening gehouden hoeft te worden met
de waarde van een last of tegenprestatie van een verkrijger. Sinds 2010 is deze bepaling ondergebracht in
art. 35b lid 4 SW.
Voorbeeld:
Indien een objectieve onderneming met een waarde van € 1.800.000 wordt overgedragen voor € 600.000, is
sprake van een schenking van € 1.200.000. Voor toepassing van de BOF komt de koopsom echter niet in
mindering op de waarde van het ondernemingsvermogen. De vrijstelling wordt dus als volgt berekend: 100%
x € 1.028.132 + 83% x € 771.868 = € 1.668.782 (cijfers 2013). Aangezien de vrijstelling niet meer kan
bedragen dan hetgeen krachtens schenking of krachtens erfrecht wordt verkregen, bedraagt de
voorwaardelijke vrijstelling in dit voorbeeld € 1.200.000.
• Uit de wetsgeschiedenis volgt dat langlopende schulden die bij een IB ondernemer tot zijn
ondernemingsvermogen behoren geen tegenprestatie vormen in de zin van art. 35b lid 4 SW. Hetzelfde geldt
voor latente inkomstenbelastingschulden. Deze komen op grond van art. 20 lid 5 en 6 SW wel in aftrek voor
zover de verkrijging van ondernemingsvermogen belast is met schenk- of erfbelasting.
•
•
•
•
De ratio van deze bepaling is om de samenloop van schenk- of erfbelasting en inkomstenbelasting te
voorkomen. Indien na toepassing van de BOF bijvoorbeeld 15% van het ondernemingsvermogen is belast,
komt slechts 15% van de latente belastingclaim in aftrek van de verkrijging. Deze evenredigheidsmethode is
door de Staatssecretaris bevestigd in het BOF besluit van 17 januari 2013.
In deze casus oordeelt de Hoge Raad dat de hypotheekschuld op het onroerend goed - die bij de ouders tot
het buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen behoorde - bij de overname door de dochter niet kan
worden aangemerkt als tegenprestatie of last. Anders dan het hof en de AG wijst de Hoge Raad ook
toepassing van het gelijkheidsbeginsel af. De onderhavige situatie, waarin zowel de activa als de passiva
overgaan, wijkt namelijk af van de situatie waarin slechts de activa van een onderneming worden
overgenomen. In het laatste geval zou de omvang van de schenking veel groter zijn. Naar het oordeel van de
Hoge Raad is hierdoor geen sprake van gelijke gevallen.
De uitspraak van de Hoge Raad sluit op dit onderdeel aan bij de parlementaire geschiedenis en valt ook te
begrijpen. Bij vaststelling van de waarde van een onderneming die in een vennootschap wordt gedreven,
worden de activa en passiva namelijk ook gesaldeerd en tot uitdrukking gebracht in de waarde van de
aandelen.
Voor de praktijk is van belang dat de Hoge Raad de overgenomen latente inkomstenbelastingschuld wel als
tegenprestatie aanmerkt. Anders dan bij de hypotheekschuld is hier geen sprake van de overname van
schulden die onderdeel waren van de door schenkers gedreven onderneming. Op dit punt wijkt de uitspraak
uitdrukkelijk af van de parlementaire geschiedenis, eerdere jurisprudentie en de visie van de Staatssecretaris.
Let op! Deze uitspraak lijkt belastingplichtigen de mogelijkheid te bieden om latente
inkomstenbelastingschulden volledig als tegenprestatie in aftrek te brengen op de verkrijging van
ondernemingsvermogen. Op grond van art. 35b lid 4 SW blijft de tegenprestatie buiten aanmerking voor
berekening van de BOF vrijstelling. De evenredigheidsmethode, die tot op heden in de praktijk werd
toegepast, zou dan niet langer gevolgd hoeven te worden. Dit kan leiden tot een besparing van schenk- of
erfbelasting. De zaak is verwezen naar Hof ’s-Hertogenbosch, dat een nieuwe berekening moet maken.
Hieruit zal blijken op welke wijze de belastinglatentie in aftrek wordt gebracht.
R.T.A. Pak LL.M. (Schut & Bruggink Estate Planners te Haarlem)